合并报表当中所得税会计的相关处理

李宇明

【摘 要】本文拟对合并报表当中所得税会计的相关处理进行解析，主要涉及应收账款、存货、固定资产计提减值准备、转回，笔者通过举例的方式，对于三类所得税的抵消进行分析，权作抛砖引玉。

【关键词】合并报表；所得税会计；相关处理

一、内部应收款项相关所得税会计的合并抵消处理

【例题】甲公司为A公司的母公司。甲公司本期个别资产负债表应收账款中有1 700万元为应收A公司账款，该应收账款账面余额为1 800万元，甲公司当年对其计提坏账准备100万元。A公司本期个别资产负债表中列示有应付甲公司账款1 800万元。甲公司和A公司适用的所得税税率均为25%。

甲公司在编制合并财务报表时，其合并抵消处理如下：

1.将内部应收账款与应付账款相互抵消，其抵消分录如下：

借：应付账款 1 800

贷：应收账款 1 800

2.将内部应收账款计提的坏账准备予以抵消，其抵消会计分录如下：

借：应收账款—坏账准备 100

贷：资产减值损失 100

3.将甲公司对内部应收账款计提坏账准备导致暂时性差异确认的递延所得税资产予以抵消。在编制合并财务报表对其进行合并抵消处理时，其抵消分录如下：

借：所得税费用 25

贷：递延所得税资产 25以后年度涉及四种情况，主要是坏账准备不变、补提、冲消、应收账款全部收回。

二、内部交易存货相关所得税会计的合并抵消处理

【例题】甲企业拥有乙企业80%有表决权股份，能够控制乙企业的生产经营决策。20×7年9月甲企业以800万元将自产产品一批销售给乙企业，该批产品在甲企业的生产成本为500万元。至20×7年12月31日，乙企业尚没有对外销售该批存货。假定涉及商品未发生减值。甲、乙企业适用的企业所得税税率都是25%，且在未来期间预计不会发生变化。税法规定，企业的存货以个别会计报表的历史成本作为核算计税基础。

甲企业在编制合并财务报表時，对于与乙企业发生的内部交易应进行以下抵消处理：

借：营业收入 8 000 000

贷：营业成本 5 000 000

存货 3 000 000

经过上述抵消后，该项内部交易中涉及的存货在合并资产负债表中体现的价值为500万元，即未发生减值的情况下，为购买方的成本，其计税基础为800万元，两者之间产生了300万元可抵扣暂时性差异，与该暂时性差异相关的递延所得税在乙公司并未确认，为此在合并财务报表中应进行以下处理：

借：递延所得税资产 750 000

贷：所得税费用 750 000以后年度涉及四种情况，主要是存货跌价准备不变、补提、冲消、存货全部对外销售。

三、内部交易固定资产等相关所得税会计的合并抵消处理

A公司和B公司均为甲公司控制下的子公司。A公司于20×1年1月1日，将自己生产的产品销售给B公司作为固定资产使用，A公司销售该产品的销售收入为1 680万元，销售成本为1 200万元。A公司在20×1年度利润表中列示有该销售收入1 680万元，该销售成本1 200万元。B公司以1 680万元的价格作为该固定资产的原价入账。B公司购买的该固定资产用于公司的销售业务，该固定资产属于不需要安装的固定资产，当月投入使用，其折旧年限为4年，预计净残值为零B公司在20×1年12月31日的资产负债表中列示的有该固定资产，其原价为1 680万元，累计折旧为420万元、固定资产净值为1260万元。A公司、B公司和甲公司适用的所得税税率均为25%。

甲公司在编制合并财务报表时，应当进行如下抵消处理：

借：营业收入 1 680

贷：营业成本 1 200

固定资产——原价 480

借：固定资产——累计折旧 120

贷：销售费用 120

20×1年12月31日固定资产中未实现内部销售利润=480-120=360（万元），应确认递延所得税资产=360×25%=90（万元）

借：递延所得税资产 90

贷：所得税费用 90

合并财务报表上该固定资产的账面价值=1 200-1 200/4=900（企业集团角度的账面价值）

合并财务报表上该固定资产的计税基础=1 680-1 680/4=1 260（个别报表角度的账面价值）

合并财务报表上该固定资产产生360万元（900-1 260）可抵扣暂时性差异。

【例题】2×14年6月30日，母公司甲公司将其账面价值为1 300万元的某项固定资产以1 200万元的价格出售给乙公司（子公司）作为管理用固定资产使用。甲公司因该内部固定资产交易发生处置损失100万元。假设乙公司以1 200万元作为该项固定资产的成本入账，乙公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。

甲公司2×14年合并工作底稿中有关抵消处理如下：

（1）该固定资产的处置损失与固定资产原价中包含的未实现内部销售损益的抵消。

借：固定资产——原价 100

贷：营业外支出 100

（2）抵消该固定资产当期少计提的折旧额。

借：管理费用 10

贷：固定资产——累计折旧 10

（3）同时，确认该固定资产的应纳税暂时性差异的递延所得税影响：（100-10）×25%=22.5（万元）。

借：所得税费用 22.5

贷：递延所得税负债 22.5

合并财务报表上该固定资产的账面价值=1300-1300/5×6/12=1170（企业集团角度的账面价值）

合并财务报表上该固定资产的计税基础=1200-1200/5×6/12=1080（个别报表角度的账面价值）

合并财务报表上该固定资产的产生90（1170-1080）万元应纳税暂时性差异。

参考文献：

会计.2014年注册会计师考试辅导教材.中国财政经济出版社