加强高收入者个人所得税征管的实践与思考

◎文/天津市地税局课题组

近年来，随着我国经济的快速发展，高收入人群不断扩大。如何针对高收入者个人所得税的征管难点，建立健全个人所得税政策体系和征管机制，强化高收入者个人所得税纳税评估工作，是摆在税务部门面前的一道难题。对此，我们结合实际情况对银行业、独资合伙企业、外籍个人、股权转让等个人所得税的征管特别是纳税评估工作进行了积极地探索与实践，也取得了一些宝贵的经验。

一、天津市个人所得税征管现状及特点

（一）税目构成

2013年，天津市累计入库个人所得税1318250万元，比去年同期增长17.9%。从税目分项看，天津市个人所得税以源泉扣缴方式为主的工资薪金所得和利息、股息、红利所得两税目是其收入的主要来源，占个人所得税总收入的85.1%。由于近年来，税务机关下大力量加强个人所得税源泉扣缴的征管力度，这方面的征管漏洞越来越少。因此不实行源泉扣缴的其他税目，是今后税务机关加强管理的方向（见表1）。

（二）行业构成

从行业分布看，第三产业对个人所得税贡献最大，排在前五位的行业中有四个行业属于第三产业，只有制造业一项属于第二产业（见表 2）。

以天津市银行业为例，2010年银行业工资总额、个人所得税和平均税负率分别是576304.9万元、67055.7万元和 11.6%；2011年分别是733532.8万元、91088.3万元和12.4%；2012年分别是832036.8万元、96177.2万元和11.6%。其中高管人员近三年的税负率分别为22.4%、24.0%、24.6%，信贷部门经理税负率分别为13.7%、13.6%、13.7%。由此可见，银行业近三年工资总额逐年递增，但增长速度趋缓，其中高管和信贷经理税负率高于全行业平均税负率。在银行业的薪金制度中，从业人员计入企业的工资总额，并纳入全员全额申报系统的收入，称为显性收入；其他未扣缴个人所得税，也未纳入全员全额申报系统的，称为隐性收入。相对显性收入，隐性收入在银行业从业人员总收入中的比重不可小视。

表1 天津市2013年个人所得税分税目收入（前五位）情况 单位：万元

表2 天津市2013年个人所得税分行业收入（前五位）情况 单位：万元

以个人独资合伙企业为例，2013年天津市地税部门所管辖各种类型的个人独资合伙企业1100户，较2012年增加了195户，增长了21.5%。2013年累计征收入库个人所得税14700元，比2012年增加了2369元，增长了19.2%。其中，有限合伙制基金个人所得税增长较快。2008年以来，天津市率先出台政策改善有限合伙制基金的工商登记注册环境，吸引了一批有限合伙制基金在天津注册落户，企业户数、投资额、入库税款均逐年上升，目前天津市注册、正常经营的有限合伙制的私募基金企业（包括管理公司）共471户。私募基金企业（包括管理公司）个人所得税入库从2010年的3481万元增长到2013年的27475万元，增长了6.9倍。

以外籍人员为例，2013年纳入天津市个人所得税征管范围的外籍人员共计138225人，主要分布在制造业、批发和零售业、科学研究和技术服务业、租赁和商务服务业、金融业等行业。以上五个行业外籍从业人数占全部人数的85.3%，已成为天津市个人所得税征管的重点之一，以某区局为例，2013年外籍人员入库个人所得税2.2亿元，占该区局全部个人所得税总收入的33.7%。该局针对外籍个人新情况、新数据，采取六项措施做好外籍个人所得税的纳税评估工作：一是收集、汇总近年来外籍人员的工资、薪金收入信息、纳税申报信息；二是加强税收分析，按国籍、分年度测算外籍人员的平均工资、薪金水平，如：经对所管辖的327位日籍人员进行测算，2012年度日籍人均年工资收入为人民币48.5万元；三是以平均工资薪金为基数，参考该国发布的人均国民收入水平，如：日本厚生劳动省公布，2012年日本国内人均年收入折合人民币20.4万元，同时兼顾所处行业的盈利状况，设立评估指标及其预警值；四是综合运用各类对比分析方法筛选疑点人员，最终确定纳税评估对象；五是对所筛选出的异常情况进行深入分析并作出定性和定量的判断，并辅之函告、税务约谈等，推进纳税评估工作；六是按照评估结论，事后及时维护、更新税源管理数据，如：按照大幅度调整外籍人员应纳税所得额的评估结论，在外籍人员基础档案中，更新外籍人员境内、外工资薪金收入总额，确保评估结果落到实处，从而夯实外籍人员税源管理基础信息。

二、天津市高收入者个人所得税征管中存在的难点与问题

（一）税务机关对高收入者个人所得税的征管难度较大

高收入者个人所得税的征管历来是个人所得税征管中的难点。例如，作为高收入者的外籍人员个人所得税的税收政策非常复杂，对外籍人员的税收征收管理，除了要遵循国内法——个人所得税法以外，还要遵守国际税收协定和换文的约定，并享有外籍人员房租、子女教育费等特殊的税收优惠政策。另外，外籍人员流动性较强，税源控管难度较大；派遣任职的外籍人员，往往在境外也取得部分收入，有的境外收入金额甚至超过境内所得，而税务机关难以掌握外籍人员境外收入情况。

（二）高收入者收入不易掌控，缺乏有效的监管

现实生活中，高收入者的收入具有渠道多、转移分摊形式多样、隐蔽性和流动性强等特点，税务机关监管较难。由于第三方信息来源不畅，税务机关对高收入者自行申报的纳税信息，无法及时、准确、有效地进行比对。另外，由于目前征管体制的局限性，纳税人的信息资料不能跨征管区域顺利传递，甚至同一级税务机关不同征管单位之间、征管与稽查之间的信息传递也会受阻。同时，由于税务机关和银行、工商、房管、证券等相关部门的信息不能共享，税务机关无法准确判断税源、组织征管，出现了大量漏洞。同一纳税人在不同地区，不同时间内取得的各项收入，在纳税人不主动申报的情况下，税务机关根本无法掌握并催缴其纳税，有些地方甚至出现了失控的状态。

（三）高收入者个人所得税政策不完善

现行个人所得税税收政策的滞后性导致出台的个人所得税政策不完善，给日常征管带来很大的难度。例如：财税相关文件仅仅规定了合伙制企业生产经营所得和其他所得实行“先分后税”原则。但在实际执行中，很多合伙制企业钻政策的空子，只有在实际分配给合伙人时才缴纳税款，如果收益没有分配，就不承担相应的纳税义务。这一情况造成了许多有收益的合伙制企业，年终汇算清缴时没有足额缴纳个人所得税。

（四）高收入者个人税收管理的信息化程度不高

高收入者具有个性化的特点使其税收管理的信息化程度不高，容易产生征管漏洞。此外，各基层税收管理人员主要以税管员平台为基本工作平台，而该平台尚未建立外籍人员税收管理模块，缺失外籍人员管理部分，造成基层税务管理人员容易忽视外籍人员的涉税疑点和问题。

（五）未建立有针对性的个人所得税纳税评估指标体系

现行纳税评估软件尚未涵盖个人所得税方面的涉税信息，只能依靠评估人员手工收集、调取数据进行评估，不仅费时、费力，而且效果很不稳定。另外，单个基层税务机关掌握的高收入者个人信息数据量有限，归集的基本数据缺乏代表性。在分析数据时，只能简单的停留在分年度的比对上，无法从行业、职务、任职时间、是否是投资人等方面进行深度分析。目前尚未建立较规范的纳税评估范本中的关键点是高收入者个人纳税评估模型及其指标体系，因此无法及时、大范围地比对、评估高收入者个人涉税情况，也制约了高收入者个人纳税评估管理水平。

三、加强高收入者个人所得税征管的对策及建议

（一）结合实际加强对高收入者个人所得税的日常征管工作

一是做好登记环节工作，把好入口。在登记时就注重对高收入者相关收入信息的收集，留存相关福利待遇规定，核实相关资料。二是做好备案环节工作，编制高收入者电子台账，详细记录高收入者涉税基本情况，变被动管理为主动管理。三是做好申报环节工作，要求相关企业申报员工全口径收入，然后再将相关的备案项目进行减除。定期将纳税人申报信息比对分析，审核扣除的金额是否已经履行了备案手续等等。四是做好注销环节工作，税务机关要在企业办理注销工商登记之前，与同行业同职位的高收入者个人所得税纳税情况进行比对，务必结清有关税务事宜。五是密切关注高收入者其他投资活动取得收益的纳税情况。在日常征管中，税收管理员通过向纳税人了解其他收入来源、投资等信息、税务机关内部信息比对、企业报表分析等渠道获得高收入者其他投资情况和涉税情况，督促高收入者依法缴纳个人所得税。

（二）建立和完善高收入者收入监控体系，实现第三方信息共享

一是税务机关应着手建立与银行、房管等单位的第三方信息交换制度，及时掌握高收入者的资金出入、持有的限售股转让、房屋转让、出租等信息，逐步形成完整的高收入者税源清册。二是加强国际税收情报交换，应组建全国外籍人员税收信息中心，充分运用国际税收协作机制，做好国与国之间的国际税收情报交换工作。三是建立税收情报搜集机构，通过搜集政府奖励各类杰出人士名单、自由职业者、契税系统筛选的写字楼、高端住宅业主、多套房产主等收入情况，与税务机关内部掌握的涉税信息如拥有大排量豪车、独资合伙企业投资人其他投资项目等信息进行综合分析比对，筛选出漏缴个人所得税的高收入者，堵塞征管漏洞。

（三）提高高收入者个人所得税管理的信息化水平

积极推进税收信息化建设，实现高收入者个人所得税基础档案电子化。在现有档案管理的基础上，建立高收入者个人所得税电子档案，将高收入者收入来源、任职情况等基础数据纳入信息系统。在此基础上，开发税管员平台高收入者个人所得税评估管理模块，对疑点问题形成预警任务提示，通过信息化管理，有针对性地开展专项纳税评估。

（四）建立税收保障办法和个人信用制度

从长远看，一是要探索建立全国范围的税收征管保障办法。通过法律细化各部门向税务机关提供信息的义务和法律责任。建立税收征管保障信息交换平台，用于各单位和部门的数据上报、发布地方税收征管保障工作动态和公布信息传递的监督考核结果等。二是要建立个人信用制度。将公民二代身份证号码作为唯一纳税识别号，强制用于储蓄、保险、就业、出国、购买大宗财产等经济活动；明确个人税务情况作为综合评定个人信用的重要组成部分；继续扩大个人信用与个人购买房屋、信贷等个人诸多方面利益的联系。三是加快实现全国税务系统内的信息共享。积极推动税务机关内部数据集中，结合金税三期工程的推行，在全国范围内建立以公民二代身份证号码作为纳税识别号的自然人数据库，对纳税人的收入、财产和与其纳税事项有关的各种信息进行归集和整理。

（五）深化财务报表分析防范税收风险点

在高收入者相对密集的行业里，税务机关要加强对其所在单位财务报表的分析力度，积极防范税收风险点。如对有限合伙制私募基金个人所得税评估时，重点关注财务报表中交易性金融资产、持有至到期金融资产、长期投资等科目。对于交易性金融资产为主的基金，重点关注其短期投资收益，可以通过获得其托管证券公司的估值表掌握其盈亏情况；对于持有至到期金融资产，主要为长期债券，应关注其利息收入是否及时确认缴税；对于以长期投资为主的企业，由于其投资周期较长，一般在5-7年左右，通过财务报表较难监控。注重期间费用分析，期间费用各年度增减变化较大，期间费用增长率高于收入增长率，企业可能存在多支出费用、通过年度间调整期间费用来调节利润额的情况。若财务费用增长幅度大，可能存在个人借款支付利息而未扣缴个人所得税、营业税的问题。

另外，对利润表当年盈利的企业，根据自然人合伙比例匡算出税款规模与实际入库金额对比，可以较快捷地发现疑点。例如：个人股权投资者个人所得税评估主要包括对支付股息、红利所得评估和对股权变动所得评估两方面。一是通过对支付股息、红利所得评估推算个人股权投资者应纳税的红利所得。在企业发生已分配利润的情况下，应纳税的红利所得=本年已分配利润-提取法定盈余公积-提取任意盈余公积-提取法定公益金。推算得出的本年已分配利润扣除提取的法定盈余公积、任意盈余公积、法定公益金后，剩余一般就是向投资者分配利润或转增资本，都属于应扣缴个人所得税的红利所得。在当年未发生已分配利润的情况下，并不说明企业未发生支付投资者的红利所得，有可能对往年转入盈余公积过渡的已分配利润在当年发生实质性分配。所以，在未发生已分配利润，而盈余公积期末数比期初数减少时，评估人员应进行深入评估。如果与此同时，实收资本出现等额增加，则几乎可以断定这部分盈余公积的期末减少数就是应扣缴个人所得税的红利所得。二是对股权变动所得的评估推算个人股权投资者应纳税的股权转让所得。在股权转让所得方面，重点做好平价或低价转让股权的核定工作，通过建立电子台账，记录股权转让的交易价格和税费情况，加强财产原值管理，形成较为完整的管理链条，防止税款流失。