中德税收新协定的发展、动因及文本价值

刘甦（安徽财经大学 法学院，安徽 蚌埠 233030）

经济与管理

中德税收新协定的发展、动因及文本价值

刘甦
（安徽财经大学 法学院，安徽 蚌埠 233030）

中德税收新协定的签署是对国际税法理论的发展、国际税制环境发生改变以及国内国情发生变化的应对。新协定较之于旧协定在内容和价值取向上都有所发展。具体而言，新协定对居民管辖权的适用态度略微偏移，体现了最密切联系原则，UN范本的倾向性更为明显。由于中德两国修改税收协定的动因可以适用于其他国家，则考察中德两国的税收文本对于如何签订其他欧洲各国的税收协定有着借鉴意义和参考价值。关键词：《中德税收协定》；征税权；税基侵蚀；信息交换

2014年3月28日，中国政府和德国签署了新的《中华人民共和国和德意志联邦共和国对所得和财产避免双重征税和防止偷漏税的协定》（以下简称新协定）。新协定的内容相较于原协定有不少变动［1］。这些变动固然与我国在国际经济贸易领域的角色定位发生转移有一定关系，但同时也体现出OECD在2013年2月发表的《处理税基侵蚀及利润转移》报告 （Addressing Base Erosion and Profit Shifting，BEPS）的相关精神。基于目前德国是我国在欧洲最大的贸易伙伴，也是欧盟成员国中与我国相互投资最多的国家［2］，考察我国与德国的税收文本模式对于签订对欧各国的税收协定有着巨大参考价值。

1　中德税收新旧协定的区别

1977年面世的OECD范本与1979年面世的UN范本是目前国际上最重要和影响力最大的两个国际税收协定范本，长期以来对世界各国的双边或多边税收协定的签订起到“软法”和“最低标准”的作用。中德所签署的新旧税收协定也未脱离两大范本的原则和框架，但在价值取向和内容方面确有差异。

1.1中德税收新旧协定的内容变化

中德税收旧协定是于1985年6月10日在波恩签订的《中华人民共和国和德意志联邦共和国关于对所得和财产避免双重征税的协定》，新协定则是指于今年3月签署的税收协定。二者均以OECD范本和UN范本为结构框架，并在名称与序言之后将内容分为七章，由五部分构成：第一部分是协定适用的人和税种的范围；第二部是协定用语的定义；第三部分是对所得和财产征税权的划分；第四部分是避免双重征税的方法；第五部分为税务行政管理特别规定和协定生效与终止与程序规定。由此可见，新旧税收协定的框架基本一致。但在考察具体内容时，协议条文仍发生较多变动。

协定适用的人和税种的范围略有改变。一者，旧协定将其所适用人的范围定义为“本协定适用于缔约国一方或者为双方居民的人。［3］”新协定则在此基础上限制了人的范围要求“适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。”新协定对适用人的定义更明确，对两国征税权的划分界定有助益。二者，旧协定对税种范围的定义是对OECD范本和UN范本的简化，而新协定则将这种简化还原，使得条文在书面上与范本一致。如：旧协定的第2条第1款为“本协定适用于缔约国一方对所得和财产征收的税收，不论其征收方式如何。［3］”新协定则在协定中增加了“地方当局”一词。对于第2条第2款，旧协定与OECD范本和UN范本相比，减去了“对企业支付的全部工资薪金征收的税收”一句，新协定中则将其加上。针对第2条第3款，OECD范本和UN范本并没有具体的指示或者建议条文，主要依据协定签署国的谈判。对比新旧条文，中德两国对所征税种范围的调整都是“有收有放”。对于中国而言，原条文规定中方适用税种为：个人所得税、中外合资经营企业所得税、外国企业所得税和地方所得税。新协定则规定中方适用税种为：个人所得税和企业所得税。一方面，企业所得税使得中方税种不仅仅局限于中外合资企业和外国企业；另一方面，“地方所得税”从条文的删除也显示出中方税收政策的改变。再者协定的第2条第4款，新条文将旧条文的“在适当时间内”删去，并增加了“重要（变动）”一词，使其符合两大范本的规定。

定义协定用语的条文有所不同。一般来说，这一部分的条文包括“一般定义”“居民”和“常设机构”三个部分，而中德税收新旧协定对这三个条款在内容上都略加改动。对于第3条“一般定义”，最典型的变动有二。一是新旧协定第3条第1款第9项“主管当局”的指向改动很大。修改前，主管当局为“在中华人民共和国方面是指财政部或其授权的代表；在德意志联邦共和国方面是指联邦财政部。［3］”修改后主管当局为“在中国，国家税务总局或其授权的代表，在德意志联邦共和国，联邦财政部或其授权的机构。［4］”二是协定的第3条第2款修改后较之修改前，增加了对于未明确定义用语的解释方法其优先性的规定。对于第4条“居民”，修改后的条款有意识地强调了税收中的最密切联系原则。如：将原协定的第4条第3款：“由于第一款的规定，除自然人外，同时为缔约国双方居民的人，应认为是其总机构所在缔约国的居民［3］”修改为“由于第一款的规定，除个人以外，同时为缔约国双方居民的人，应认为仅是其实际管理机构所在国家的居民。［4］”对于第5条“常设机构”两协定区别有以下三点。一是新协定提高了工程型常设机构的门槛［1］，将常设机构的持续时间标准由6个月升至12个月。二是新协定周延了劳务性常设机构的认定，把传统难以统一化计量的6个月改为与UN范本一致的183天。三是新协定特别提出独立代理人的适用除外，这是针对旧协定适用过程中出现的独立代理人身份被滥用现象的条文补足。

征税权划分的变动。征税权是国家间签订税收条约最重要的部分，征税权变动的需求是条约修改的内在动因。对于中德税收新旧协定而言，征税权的修改部分能够真正反映国家间立场的改变。修改的部分主要包括以下几个方面：一是海运与空运条款。在该条款中专门增加新的一款用于定义何为“船舶或飞机经营国际运输业务取得的利润”以明确税权的划分。二是关联企业条款。将旧协定第9条第2款修改为新协定第9条第1款的第2项，并新增一款用以规定特别纳税调整的对应调整内容［1］。三是投资所得条款。所谓投资所得条款即指：股息、利息和特许权使用费条款。对于股息条款，新协定将旧协定较为粗糙的“不应超过股息总额的百分之十”的规定，调整为符合UN范本，细化分阶式定义。并将利益条款的免税情形通过新的条文加以规定。对于特许权使用费条款，增加了对“为使用或有权使用工业、商业、科学设备所支付的作为报酬的各种款项”的“调整数额”的规定。四是财产收益条款。新协定将旧协定的第13条第4款细化为第4、5、6款。五是劳务所得条款。这部分修改也比较大。其一，将原条款的“有关历年中”明确为“有关纳税年度开始或结束的任何12个月内”。其二，退休金条款文本由OECD范本改为UN范本模式。其三，客座教授、教师和学生条款。在这一点对于前者，新协定将口径收紧，将此前教师等的停留期限由三年减为两年；对于后者，新协定口径有所放松，取消了原先对于学生申报免税的数额限制。六是其他所得条款。新协定对此项设为独占居民管辖权，改变了此前来源地税收管辖权与居民管辖权分享的规定。

避免双重征税的方法和税务行政管理特别规定有所增减。关于这部分进行修改的原因，一方面，在近30年的中德税收条约实践过程中，确有问题产生而条约未具体规定进而导致适用混乱的情形；另一方面，国际社会对于税收所面临的新问题有了更为系统的建议做法，如BEPS报告，在新协定中应当体现出与国际接轨、与时俱进的精神。而这一点，在以下条款的修改中能够较为明显体现。首先，消除双重征税方法的条款，中德两国在新的条款中都提高了税收抵免的“门槛”，并对税收抵免的条款进行专项规定以避免双重征税。其次，信息交换条款。新的税收协定中的信息交换条款第4款和第5款实际上是对税收主权的进一步妥协，不允许以国内法为借口驳回另一缔约方对税收信息的请求。最后，新的税收协定新增一条关于“来源地征税的程序规则”的条文，这推动了双边税收的标准化、程序化进程。

1.2中德税收新旧协定的价值取向偏移

自中德两国在1985年签订税收协定之后，两国的国情与国际税收环境都发生了一定的变化，这种变化在两国的税收文本中有所体现。体现在两国对1985年中德税收协定做出修改或者重新签订税收协定。由于在落实操作中发现需要改动的条文较多，故而，我国采用了重新签订税收协定的方式进行应对。而这一应对背后所蕴含的是本国税收立场的偏移以及对国际税收新要求的应对。改动的条文实质上反映出中德税收新旧协定在价值取向上的改变。

第一，居民管辖权适用比例增加。国际税收管辖权通行的划分为：居民税收管辖权与来源地税收管辖权。我国自改革开放以来，一直注重对于外资的引进，利用外资总体规模稳步扩大，已跃居全球第二位［5］。在此背景下，我国在签订税收条约时，不可避免的要将己方对于来源地税收管辖权的坚持表达出来。以1985年中德税收协定为例，第10条对于股息的规定中就指出：“然而，这些股息也可以按照支付股息的公司是其居民的缔约国的法律，在该缔约国征税。”［3］。旧协定的第11条对于利息的规定、第12条对特许权使用费的规定中也能够体现出这一点。然而，新时期我国企业定下了“走出去”战略，这就要求在国际税收管辖权上对于居民管辖权的适用要适度放宽。这种“放宽”在新协定中的体现是：对来源地税收管辖权进行较之于旧协定更为严格的界定。如：新协定对于“股息”的规定，在第2款对来源地税收管辖权的规定上增加了3项，对于原协定模糊的设定而言是一种确认范围的做法；对于“利息”的规定，增加了一款独占居民管辖权的规定；对“财产性收益”的规定中同样增加了一款独占的居民管辖权。这就说明，基于我国资本输出大国和资本输入大国双重身份的立场，以及另一缔约国本国固有的立场，在税收条约签订时，划分征税权两种管辖权缺一不可。但由中德税收新协定的条文可得，我国不必一味争取扩大来源国税收管辖权，对于居民税收管辖权的适用我国的立场已经发生了偏移。

第二，最密切联系原则的加大适用。最密切联系原则源自美国判例，并在美国《第二次冲突法重述》中大放异彩。其本质在于：法院冲破传统冲突法的藩篱和追求实质正义［6］。当下国际税法的发展则暗含此意。一方面，国际税法在主权理论和国际贸易理论的冲击下有了新发展，对于一些概念的内涵有了新的界定。如：对“居民”一词，其联系标准除了“住所、居所、总机构所在地”这些比较明确的规定外，增加了“成立地、实际管理机构所在地”此类与“居民”也具有密切联系的标准。另一方面，国际税法的产生主要是为了解决各国之间征税权的划分，而这种划分的操作与实现就在彰显实质正义。故而，最密切联系原则在晚近税收协定的缔结中应当有所体现。结合我国与德国缔结的税收协定，并对比新旧协定的内容可得：中德税收新协定较之旧协定增加了关于最密切联系原则的适用。如：协定的第4条第3款。旧协定规定：“除自然人外，同时为缔约国双方居民的人，应认为是其总机构所在缔约国的居民。［3］”新协定修改为：“除个人以外，同时为缔约国双方居民的人，应认为仅是其实际管理机构所在国家的居民。［4］”联系地的改变体现出最密切联系原则对于税法的影响。除此之外，协定第8条规定海运和空运条文的第1款和第2款，第13条规定财产性收益条文的第3款等在内容上同样体现出了最密切联系原则。

第三，UN范本的倾向性更为明显。由于OECD范本是OECD成员国的专家制定的关于税收协定的文本，其不可避免地会代表成员国国家的利益。而OECD的成员国均为发达国家。正是基于此，联合国在OECD范本已经存在的基础上，推出了UN范本。成立于1967的UN专家组的18位成员组成中包含10名来自发展中国家的成员，UN范本更兼具发展中国家利益的考虑。考察新旧中德税收协定，新协定的UN范本倾向性更为明显。如：新协定的第4条关于“居民”规定的第一款，改变了旧协定所采用OECD范本中的规定，修改为UN范本的规定。第5条关于常设机构的规定中第6款也是修改为采用UN范本的条文。其他的包括：第13条关于财产性收益的规定，第18条关于退休金的规定等都是抛弃了过去采用OECD范本条文的做法，改为UN范本的规定。但是，中德新协定所修改的条文并非是对OECD范本的单方面删除，在一些条文的修改中还是体现了OECD范本的条文，如：第5条关于常设机构规定的第3款第1项，将“但这种工地、工程或活动以连续为期六个月以上的为限”改为“但仅以该工地、工程或活动连续超过12个月的为限”，这是由于我国海外投资的加强使得国家在税收态度上的转变，进而改为采用OECD范本。

2　中德税收新旧协定产生区别的原因分析

德国是我国在欧最大的贸易伙伴，新形势下国际环境与国内国情改变对于税法的影响必然会在两国的税收协定中体现。基于我国与德国的税收协定已经实施近30年未曾修改，故而，有些新的改变并未在其中有所体现，这就说明中德税收协定的修改或重新签订是有其必要性的。与此同时，中德税收协定实施后，中国不断地推进税制改革，两国间经贸往来出现了新的形式，而且国际税法理论也有了新的发展［7］。这些都是促使新协定出现的动因，也是新旧协定产生区别的根本之所在。

2.1国际原因

首先，国际税法理论的发展影响税收协定的内容。近年来，电子商务的蓬勃发展，国内法不一致造成的双性实体问题以及跨国公司间的转移定价行为给传统的国际税法理论带来了新的挑战。这些挑战的应对除了最基本的国内法规制以外，也需考虑由其引发的国际税收征税权的划分以及税务的行政管理问题。而这些问题的解决显然在以传统税收理论框架下制定的国家间的税收协定所不能够完全做到的，这就需要对签订时间较长的税收协定进行修改，并在内容中加入“新鲜血液”。经合组织是世界上在国际税收领域有着较为权威认知和研究的组织，其所发布的OECD范本为各国承认。我国与德国的1985年中德税收协定深受其影响。进入20世纪以来，OECD税收范本在1992年、1994年、1995年和1997年经历了四次修改，进入21世纪之后，修改得更加频繁，这表明国际税收环境变化加速，原有的理念和规则遭到严重挑战，而不能不有所改变［8］。这同时意味着，在原始OECD范本和UN范本基础上缔结的税收协定，其内容最起码应当对范本中改动或者讨论的问题有所回应。正是基于对新理论和新问题的回应，我国与德国在2014年3月份签署了中德税收新协定。

其次，BEPS报告的公布对缔结税收协定的具体条文有指引价值。BEPS行动计划是由G20领导人背书并委托OECD推动的一项一揽子税收改革项目［9］。2013年7月19日，OECD正式发布了BEPS行动计划，并从十五个方面提出了国际税收领域未来应该开展的工作［10］。主要内容分为五部分，包括：应对数字经济带来的挑战，协调各国企业所得税税制，重塑现行税收协定和转让定价国际规则，提高税收透明度和确定性，开发多边工具促进行动计划实施。而这些工作的开展与进行是全球性质的并非某一国或者某几国的事务。这就意味着，各国在对国内法进行修改或者对法律适用进行解释时，应考虑到是否能够达到上述行动计划的目标。究其原因在于，行动计划的最终成果将在G20峰会上由各国领导人背书，虽然在法律层面并不形成硬性约束，但政治层面的承诺以及其他国家在行动计划框架下开展的税制改革，都将不可避免地对我国税收制度和税收管理产生影响，不论行动计划的最终结果如何，我国都将面临接受新规则和履行义务的压力［10］。换言之，这是一个被动接受或者主动适应的选择。在这一背景下，中德两国都会受到BEPS报告的影响，这一点在新税收协定中也能够觅得踪迹。如：新中德税收协议融入了许多防止滥用的条款，这反映了两国加强合作，共同打击为获取税收协定优惠而进行的恶意税收筹划的决心［11］。

最后，美国的FATCA法案，对于各国税收协定中的“信息交换”条款有重大影响。FATCA法案全称“海外账户税务合规法案”，于2010年3月18日颁布执行，因是美国国内收入法典的第四章，也被称为“第四章法案”［12］。其内容的溢出效应在于：以防止偷漏税为由获取海外银行所提供的美籍公民的账户信息的受众是全球性的。美国对于那些不遵守该法案的金融机构规定了其在美投资收益会被课以30%重税后才能汇出，这是以嗣后依据国内法处罚的方式获取各国对该法案的遵守。而且，FATCA法案的影响力还将被国际金融交易予以放大［13］。这就要求各国必须正视该法案的影响力，并做出有效应对。追根溯源，提出该法案的立足点在于：加强税收情报交换以防止偷漏税。目前，国际上通行的税收信息交换做法是以双边协定为基础、以应要求交换（on request exchange）为模式的情报交换国际标准，美国通过FATCA法案，力图在国际标准之外“另起炉灶”，推行以自动交换（automatic exchange）为模式的多边国际税收情报交换体系［14］。中德税收协定的内容中包含“信息交换”条款，新协定该条款在内容上较之原条款有了很大改动。如：在第26条信息交换条文中新增两款；增加了第27条“税收征收协助”条款；增加了第28条“来源地征税的程序规则”条款。这些条款虽未能够解决FATCA法案带来的难题，但FATCA法案对“信息交换”条款的影响可见一斑。

2.2国内原因

第一，缔约国对征税权划分立场的偏移对税收协定提出了修改的要求。1985年中德两国签订税收协定之时，我国正经历改革开放的第7个年头，不可否认的是，中德两国的经济发展水平还是有一定差距的。在此背景下签订的税收条约，更多表达的是，当时缔约两国的诉求，而这种诉求是否适应当下的需要，还需看中德两国的国内法与政策。比如，以第5条关于常设机构的规定为例，修改后的条款相较于修改前的条款，实际上是中国对外资的引进通过PE条款设置了门槛，这与我国对待外资的政策发生改变有关系。与此同时，在90年代，我国的国际税法研究比较欠缺，缺乏专门从事国际税法领域工作的专门型人才，这也为我国日后产生修改协定的需求埋下了伏笔。现今，我国已经成为世界上第二大经济实体，欧盟的一体化进程也进入到“水乳交融”的状态。在此情况下，单一维度的看中德两国的税收协定不免有失偏颇，相对片面。一方面，以中德两国的关系来说，两国的税收协定成为中国对欧洲各国签订税收协定的范本是有可行性的；另一方面，新时期出现的新问题，必然是全球性的而非一国所遇难题，故而，修改税收协定必然也是批量性的而非局限于一国或几国。比如：中法两国在2013年11月26日签署税收协定；中国与英国于2011年6月27日签署税收协定；中国与荷兰于2013年5月31日签署税收协定；中国与瑞士于2013 年9月25日签署税收协定；中国与俄罗斯于2014年10月13日签署税收协定；中国于2013年8月27日签订了多边税收征管互助公约等。

第二，与国内税法的兼容性造成税收协定的条款修改。德国税法是在1931年5月22日颁布的帝国税法的基础上，于1976年3月16日重新颁布的，并在1996年12月26日进行了修改。这就意味着，缔结于1985年的中德税收协定是否与德国的国内法并行不悖，是否能够包含修改后法律中的新规定仍需重新考察。我国在1994年进行了分税制改革，国内税法体系中的法律法规有的已不再适用，有的已经修改，在此背景下，机械地适用1985年税收协定不仅与国内法有所冲突，而且也不符合两国缔约的本意。如：中德税收协定第二条第3款所规定的协定适用的税种范围，原规定为：“（一）在中华人民共和国：1.个人所得税，2.中外合资经营企业所得税，3.外国企业所得税，4.地方所得税”现改为“（一）在中国：1.个人所得税；2.企业所得税”。这是由于我国于2007年3月16日通过并自2008年1 月1日起施行了《中华人民共和国企业所得税法》，此时再适用1985年中德税收协定就会违反我国的国内法，而且这种违反是不能兼容的。诸如此类，包括对“公司”居民身份的认定，关联企业的认定等都存在不兼容［7］。正是这种与国内法的不兼容促使中德税收协定的修改。

3　中德税收新协定的文本价值

我国的第一个双边税收协定是1983年9月6日与日本签订的《中华人民共和国政府和日本国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》，距今已经30多年。20世纪90年代，由于我国对国际税法的研究不深且缺乏国际税法人才，所签订的税收协定，其文本基本上是对OECD范本和UN范本的“照搬”，并没有深层次考虑到发达国家与发展中国家立场的不同、中国所固有的特殊国情、缔约国双方的贸易立场等。更多的是国际税法在试探性的“走出去”。从UN范本的宗旨“促进发达国家与发展中国家签订税收协定”来看，中国作为最大的发展中国家在与其他发达国家签订税收协定时，理应以UN协定为文本模板，但是，由于我国是世界上最大的发展中国家，并且是进出口贸易大国，使得发达国家长期将我国作为发展中国家的特例看待，这一点在为我国设置“入世”障碍时可见一斑。故而，我国前期所签订的税收协定基于国内缺乏国际税法专家，导致对两大范本的认识不深，以及外国政府的有意限制原因，我国的税收法律文本偏于采用OECD模式。当然，这种情况在当时特殊条件下仍是具有进步性的。而今，随着国内法制建设的发展，国际税法较之从前是不可同日而语的。在这种背景下再次调整从前签订的税收协定或者重新签订税收协定，就不能按从前的标准进行。而是在谈判与妥协的基础上，运用专业知识尽可能维护国家利益。此时，如何修改税收协定的条文有利于国家的，就需要各种人才，尤其是国际税法方面的专业人士进行努力。

当下，中德税收新协定的缔结就是两国政府并税法人才的又一次努力成果的展现。这一成果对我国而言尤为重要，这是因为，中德关系是中国对欧关系中非常重要的一环，处理好中德两国的税收关系，对于处理对欧其他国家的关系，具有重要的借鉴意义。这种借鉴可以是对中德税收文本的借鉴，因为文本的内容能够反映出我国当下对征税权划分的最新立场以及避免双重征税的态度。当然，这种立场于我国而言在一定时期内，是具有连贯性和一致性的。这也是为何能够借鉴税收文本的原因所在。

具体来说，中德税收协定的文本价值在于以下几点：首先，对“走出去”战略有所体现。我国在党的十七大报告中明确指出：“坚持对外开放的基本国策，把‘引进来'和‘走出去'更好地结合起来。”很明显，在近10年的经济发展中，对于前者的重视程度明显高于后者，这与我国早期经济基础较为薄弱有一定关系。在全球化的背景下，中国企业已经到了应当“走出去”的时机，而走出去在税收协定中，体现为一国对于本国居民管辖权的坚持，这一点在中德税收协定中有所体现。而且，我国现在有意识提高了“引进来”的“门槛”，这一点在中德税收协定中对“常设机构”标准由UN范本改为OECD范本的规定就可以体现出来。其次，对防止税基侵蚀的重视程度增加。在经济贸易全球化的背景下，BEPS愈演愈烈。BEPS的核心问题是解决由跨国公司造成对各国税基的侵蚀。而这一点在《BEPS行动计划》中已作归纳，体现在中德税收协定中为：新协定对第9条规定的关联企业或称转移定价问题进行了修改。最后，为防止偷漏税加强互助合作。防止偷漏税问题自OECD范本与UN范本公布以来，长时间内都不是国际税法的核心问题。当下，由于受到美国FATCA法案的影响以防止偷漏税为由的信息交换和税收合作提上日程，成为重要的国际税法问题。对于这一点，中德新协定不仅对原“信息交换”条款进行了修改，而且专门增加了两个条款对互助和程序性问题进行规定。

中德新税收协定的签署是我国对外税收协定大幅度修改中的重要一环，由于缔约国之间修改税收协定的动因可以适用于其他国家，这意味着新协定中所蕴含的价值取向对于中国与其他国家，尤其是对欧国家，签署税收条约同样有借鉴意义。

［1］何杨，梁若莲.中德税收新协定解读（上）［J］.国际税收，2014（7）：38.

［2］厉征.王军代表中国政府签署中德税收新协定［N］.中国税务报，2014-03-31（1）.

［3］《中华人民共和国和德意志联邦共和国关于对所得和财产避免双重征税的协定》［EB/OL］.（2011-03-28）［2014-10-11］.http：//www.chinatax.gov.cn/n810341/ n810770/c1153094/content.html.

［4］《中华人民共和国和德意志联邦共和国对所得和财产避免双重征税和防止偷漏税的协定》［EB/OL］. （2014-04-16）［2014-10-15］.http：//www.chinatax.gov. cn/n810341/n810770/c1152685/content.html.

［5］梁达.我国利用外资仍具较大优势与空间［NEB/OL］.（2013-03-19）［2014-10-10］.http://finance.china.com.cn/ stock/20130319/1336866.shtml.

［6］徐庆坤.美国冲突法中的最密切联系原则新探［J］.环球法律评论，2009（4）：70.

［7］刘剑文.中德税收协定的现状与发展趋势［J］.现代法学，2012（2）：130.

［8］那力.联合国范本与经合组织范本：区别与晚近发展［J］.江西社会科学，2012（4）：135.

［9］廖体忠.BEPS行动计划的影响及我国的应对［J］.国际税收，2014（7）：13.

［10］赵国庆.税基侵蚀和利润转移：我国政府的挑战和应对［J］.中国财政，2014（7）：43.

［11］中德新双重税协定变化指南［EB/OL］.（2014-06-19）［2014-10-19］.http：//oldwww.ccpit.org/Contents/Channel_54/2014/0619/394224/content_394224.htm.

［12］FATCA法案发威，前三季逾两千公民弃美籍［EB/ OL］.（2014-10-28）［2014-10-29］.http：//finance.ifeng. com/a/20141028/13223900_0.shtml.

［13］崔晓静.美国海外账户税收合规制度及我国的应对之策［J］.法商研究，2013（1）：115.

［14］张泽平，杨金亮.美国《海外账户税收遵从法案》及其背后的战略意图［J］.涉外税务，2013（4）：39.

［责任编辑：吴卓］

The Development，Motivation and Text Value of the Bilateral Tax Treaty between China and Germany

LIU Su
（School of Law，Anhui University of Finance and Economics，Bengbu Anhui 233030，China）

The new tax agreement signed between China and Germany is in response to the development of the theory of international tax law，the changes in international tax environment and the changes in China's national conditions.The new agreement is a step further than the old one in both content and value orientation.To be specific，the attitude of the new agreement in the application of the resident jurisdiction is slightly deviated，and it is in line with the most significant relationship rule and displays an apparent tendentiousness towards UN model.As the motivation for the amendment of tax treaty between China and Germany is applicable to other countries，the investigation of China-Germany bilateral tax treaty text is of great significance for other European countries.

The China-Germany Tax Agreement；right of taxation；tax base erosion；information exchange

D996.3

A

1672-6138（2015）01-0025-07

10.3969/j.issn.1672-6138.2015.01.006

2014-12-22

刘甦（1992—），女，安徽宿州人，硕士研究生，研究方向：国际法学。