事业单位新旧会计准则、会计制度比较分析

高文丽

事业单位新旧会计准则、会计制度比较分析

高文丽

为进一步规范事业单位会计核算，加强会计管理，促进社会各项事业健康、有序发展，我国于2013年1月1日颁布实施了新的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》，本文对新旧《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》进行详细比较分析，并在此基础上，提出进一步推进事业单位会计改革的建议。

事业单位；会计准则；会计制度

随着我国经济体制的不断深入改革，我们不难发现事业单位与市场经济的关系变得愈加密切，资金来源和运用也变得多元化，事业单位适用的会计环境也随之发生了变化。为不断完善我国事业单位会计改革，更好地规范事业单位会计行为，使事业单位会计信息质量不断提高。我国于2013年1月1日颁布实施了新的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》。

一、事业单位会计准则的比较

新《事业单位会计准则》相比《事业单位会计准则（试行）》虽然基本框架结构并未改变，但是修改完善了大部分条款，在内容上对会计目标，基本假设，核算基础，会计信息的质量以及财务报告等基本事项做出了修改。

（一）适用范围的比较

《事业单位会计准则（试行）》与新《事业单位会计准则》都做出明确规定，准则的适用范围为我国所有事业单位的财务活动。但是，按照2011年所发布的《关于分类推进事业单位改革的指导意见》，我国事业单位需按政事分开、事企分开的原则进行划分，按照事业单位的社会功能进行分类改革，因此准则的适用范围也随之改变。《关于分类推进事业单位改革的指导意见》中对于政府以后不再对两种事业单位进行批准设立，这两种单位为从事生产经营活动的和承担行政职能的事业单位，换言之，事业单位中属于行政机构的单位和转为企业类型的单位将不在《事业单位会计准则》的适用范围内。

（二）资产管理的比较

新《事业单位会计准则》中提出，为了促进事业单位国有资产管理与预算管理的协调，应该按照资产配置情况来核定事业单位财政定额、定项补助。除此之外，新《事业单位会计准则》还对资产的定义、特点及其分类做出了相关修改调整。于此同时，还严格限制了事业单位的对外投资行为，增加了一些关于资产管理的内容。

（三）收入方面的比较

新修订的《事业单位会计准则》中，重点强调了以下方面：第一，把“财政补助收入”科目的核算范围由“事业单位按核定的预算和经费领报关系从财政部门取得的各类事业经费”改成了“事业单位从同级财政部门取得的各类财政拨款”，对于财政部门的拨款，强调了“同级”，从一定程度上有效规避了重复计算财政部门拨款的问题；第二，扩大了单位的收入范围，在收入中纳入住房改革、基本建设以及社会保障等财政拨款内容，充实了事业单位收入的内容。

（四）支出方面的比较

第一，新《事业单位会计准则》把住房支出、社会保障支出、基建支出等都纳入了事业支出的范围，而且事业单位支出被重新分类为基本支出与项目支出两大块；第二，新《会计准则》在保持旧准则分类基础的同时，还添加了“其他支出”科目，原有的分类不能对单位支出不足进行全面反映的问题迎刃而解。第三，新《事业单位会计准则》规定，对于专项资金，应当单独进行核算，做到专款专用，以严谨的态度执行政府采购制度和国库集中支付制度，在相关支出管理中应强调合规性、真实性、效益性以及绩效性。

（五）事业基金的完善

新《事业单位会计准则》将“结余”分为“结余”、“结转”两部分。此外新《会计准则》第三十一条要求，应当加强事业基金的管理，严格控制基金规模与收支平衡，不能超规模支出。这条规定改善了某些单位对事业支出严重超规模的情况，将事业基金和事业单位的年度预算紧密联系起来，杜绝支出无度现象，从一定程度上强调了事业基金对事业单位的约束作用。

（六）财务报告的改进

新准则改进的财务报告项目主要有：第一，事业单位“经营成果”这一项目的修改。由于事业单位多半都是以公共事业为主的非营利性机构，因此新《事业单位会计准则》将“经营成果”修改为“事业成果”。第二，新《会计准则》为了核算事业单位的收入支出情况和固定资产管理情况专门设了表格，即“财政拨款收入支出表”和“固定资产投资决算报表”。第三，新《会计准则》在财务报表中增加了“结转”和“绩效考评”等科目。

（七）增设了财务监督的相关条例

新《会计准则》为了避免“重实质，轻监督”的出现，从而在准则中单独设立了“财务监督”一章，此章提出财务监督对事业单位的重要作用，规定了单位如何进行财务监督，以及进行监督的目的，提出为了建立更加完善的监督体系，要接受外部机构的监督。

二、事业单位会计制度的比较

新《事业单位会计制度》，从总体内容上来说，对会计科目进行了完善，对会计科目使用及会计财务报表的编制进行了细化，对事业单位经济业务（事项）的确认，计量，记录以及报告进行了全面的规范。新制度不仅吸收了原制度中的合理部分，而且在其基础上做了较大的改动，跟原来的制度相比，新制度有以下几方面的突破。

（一）权责发生制的具体说明

新《事业单位会计制度》在总说明中就提及，事业单位一般用收付实现制来进行会计核算，但是对于某些经济交易事项的核算应按照权责发生制进行核算，对于核算基础这方面，旧的《事业单位会计制度》却未提及。

（二）新增了与财政改革有关的核算内容

通过对新旧《事业单位会计制度》中会计科目名称和编号、会计科目使用说明部分做了详细比较，发现在新制度中增加了“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”等核算内容，使分散的会计规定在新制度中得以集中体现。“零余额账户用款额度”用于核算预算单位在授权支付额度内办理授权支付业务，对国库单一账户体系与财政支付管理有着重大影响，在实现财政集中支付中起到了枢纽的作用。

（三）全面完善了会计科目体系

新《事业单位会计制度》以此次改革的要求为依据，整理了旧制度下的事业单位会计科目体系，新增、取消了部分科目，也对个别科目的名称进行了修改，同时还对各科目的核算内容、相关明细科目的设置、确认计量的原则以及主要账务的处理方面进行了规范、细化，在会计科目使用说明中加入了科目期末余额方向，说明了账户余额所反映的内容，使事业单位会计实务操作向更科学、更全面的方向发展。

新制度严格按照此次改革的要求，增设了部分科目，有“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”、“累计折旧”、“待处置资产损溢”等，“财政应返还额度”用于核算实行国库集中支付的事业单位应收财政返还的资金额度，此科目的增设使会计规范与其他财政法规政策有机衔接，有效的贯彻落实了各项财政改革的政策；新制度将部分科目名称重新做了修改，将“现金”改成了“库存现金”，“结余分配”改为“非财政补助结余分配”，“应交税金”改为“应交税费”，使会计科目更加规范化；将“材料”、“成本费用”和“产成品”全部归集到“存货”科目进行相关核算，将“应付工资（离退休费）”“应付地（部门）津贴补贴”“应付其他个人收入”全部使用“应付职工薪酬”进行核算，这样既避免了许多不必要的冗余，也使得会计核算更加方便，让人一目了然；将“对外投资”分为“长期投资”与“短期投资”，在两个科目中进行核算，“对外投资”主要以投资的对象以及债券的种类作为明细核算依据，“长期投资”主要是按照长期投资的种类和被投资单位等进行明细核算，而“短期投资”主要核算国债投资，按照国债投资的种类进行明细核算，这样一来，就将国债投资以及其他投资分开核算，使核算内容得以细化，使会计科目得以改进。

（四）加强财政投入资金的会计核算

新《事业单位会计制度》对财政补助收入的相关核算做出了明确规定，对财政补助支出进行了单独的明细核算，增加设立了“财政补助结转”和“财政补助结余”这两个净资产类的科目，对于财政补助的收入和支出等情况有了一个明确的账务处理方法，对于科学的进行部门预决算管理、财政资金管理起到了不容忽视的作用。

（五）增加固定资产折旧与无形资产摊销

新《事业单位会计制度》在会计科目“固定资产”的使用说明中，提出事业单位对于固定资产的折旧应当按月进行计提，并且应以实际的计提金额为依据，借记新制度增设的净资产类科目“非流动资产基金——固定资产”，贷记增设的资产类科目“累计折旧”；在会计科目“无形资产”的使用说明中，提出无形资产摊销要按月进行计提，并且应该以应计提的摊销金额为依据，借记新制度增设的净资产类科目“非流动资产基金——无形资产”，贷记为核算事业单位无形资产所计提的累计摊销而新增的“累计摊销”科目。新会计制度明确说明了事业单位对于是否需要计提折旧的问题，应该根据事业单位财务规则或会计制度的规定进行确定，而且规定了固定资产折旧和无形资产摊销不计入当期支出，而是冲减相关净资产。这种处理方法不但不影响预算支出的准确反映，而且还真实的体现出了资产的价值，兼顾了预算管理和财务管理两个方面的要求，为事业单位提供了会计数据的支持，能够顺利的进行内部成本核算工作。

（六）完善了事业单位会计信息

旧《事业单位会计制度》下，对于基本建设投资，只在基建账套中反映跟基建相关的资产、负债及其收支，从而使基建账的数据在很长一段时间内都“游离”于会计“大账”。新《事业单位会计制度》提出，对于基建的投资，事业单位应当以基建会计的核算规定进行单独建账和单独核算，并且要把基本建设相关账目的数据定期并到事业单位的会计“大账”当中，这样一来就解决了多年来基建会计信息未在事业单位会计“大账”上反映的问题，使事业单位会计信息得以完整，除此之外，这项规定还对全面加强事业单位资产负债管理、降低财务风险以及有效提供会计相关信息起到了重要的作用。

（七）细化了专项资金的核算

新《事业单位会计制度》规定了事业单位在事业收入、财政补助收入、上级补助收入、附属单位上缴收入等各种收入中，如果有专项资金收入的，都需要按照具体的项目来进行明细核算。事业单位发生事业支出和其他支出时，应该按照项目支出明细科目下“支出经济分类”等科目进行明细核算，以确保做到专款专用，使事业单位的支出与分配行为更加规范。

（八）完善了财务报表体系

新《事业单位会计制度》不但增加了“财政补助收入支出表”，而且还对各个报表的项目、结构以及排列方式做出了改进，通过借鉴国际惯例和通行的做法，规定资产负债表项目要进行分类列示，例如，流动资产/非流动资产和流动负债/非流动负债，对资产负债表的结构也进行了相应的改进；对收入支出表结构也做了相应的调整，在收入支出表中增加了可以反映单位结转结余调整变动的项目，这样一来既对单位的收入和支出全貌进行了全面反映，又将“财政补助结转结余”、“事业结转结余”以及“经营结余”进行了分类列示，与此同时，还可以从中反映出单位年度“非财政补助结余”的形成以及将如何分配的问题。这些改进使事业单位的财务报告体系向着更加科学化和合理化的方向发展：不但可以使事业单位的财务报表体系和会计惯例进行协调发展，而且通过配合事业单位的实际情况，更加完善了单位的财务报表体系。

三、进一步推进事业单位会计改革的建议

事业单位会计改革事项需要以不断变化的国内外经济环境为依据，所以事业单位会计制度的变革应该得到进一步完善，做到与时俱进。通过对事业单位会计改革的研究，对推进事业单位会计改革提出以下几点建议：第一，事业单位会计人员的素质不能适应如今会计发展的趋势，需要加大力度做好事业单位会计人员的继续教育工作。第二，权责发生制现在也只是部分引入，随着国际国内事业单位会计的发展，权责发生制的完全引入是很有必要的。第三，虽然这次改革对会计报表进行了完善，但是出于会计信息的完整性考虑，认为应该增设现金流量表，从而使事业单位会计报表进一步得到完善。第四，应当从完善会计的基础工作与提升事业单位领导对内部控制的重视程度入手做好事业单位的内控制度，使事业单位会计制度更加完善。

（作者单位：青海师范大学财务处）