谈作业成本法与传统成本法的结合运用

浙江南方水泥有限公司 黄子强

一、前言

成本控制一直是企业经营管理活动中最重要的活动之一，直接关系到企业的盈利空间，受到企业决策人的重视。而作业成本法的出现为企业降低成本提供了一条新的路径，它是以运营作业为基础进行的一种成本预算，将其它成本费用准确分配给成本计算对象的一种新型成本计算方法。它是通过分析各项成本的产生因素，并对经营作业进行动态追踪，以计算各成本对象所消耗的成本，再通过评价各经营绩效以及资源的利用率，来优化企业内部的资源配置，以达到降低成本的目的。作业成本法打破了传统以人工成本为主要资源分配标准的局限性，将企业资源统一分配模式改为多个资源库分别分配的方式，即是按照各成本计算对象的实际产生费用来进行分配，最大限度的避免了资源浪费，相比传统成本法来说，作业成本法更能反映出企业真实的运营情况以及各成本计算对象所花费的成本，避免了成本失真等问题。

二、作业成本法的现状和问题

(一)作业成本法的应用现状

由于作业成本法计算方式比较复杂，在我国，完全实行作业成本法的企业其实不多，首先，在产品更新速度较快，生产批量较小，生产工艺过程较为复杂的企业中一般应用作业成本法较多，而很多需要大批量生产的企业由于生产经营活动较稳定，反而不愿意采用计算方式较复杂的作业成本法；其次，由于很多企业对作业成本法的认识还不够全面，实际应用作业成本法时没有对整个生产链做出全面的分析，没有通过作业成本法来完善自身生产经营的过程，所以对作业成本法的应用还未上升到管理层面，没有使作业成本法发挥出最佳的效用；最后，我国很多企业都比较重视质量管理，因此在应用作业成本法的同时也采用质量管理方法，但在实际操作中发现作业成本法和质量管理法之间协调的并不充分，无法把质量管理很好地运用在生产、销售等过程中。

(二)作业成本法中存在的问题

在我国，作业成本法还没有被很好地应用，主要是由于：第一，完全应用作业成本法的阻力大。由于作业成本法是一种新型的成本计算方法，很多成本核算人员对作业成本法的认识并不充分，难以很好地将作业成本法应用在实际生产经营活动中，没有使作业成本法发挥出优势，因此在实际过程中作业成本法的应用过程显得较为杂乱。此外，由于实施作业成本法需要企业全部管理层与员工的参与，而很多企业在作业成本法的实施过程中企业管理层并没有给予足够的重视，无法顺利的整合企业资源，所以作业成本法在实际应用中受到的阻力较大，难以推广。第二，作业成本法前期需加大成本投入。首先，若终止传统成本法就意味着传统成本法相关的系统和资源将被废弃，会产生一定程度上的浪费，并且需要加大成本安装作业成本法相关的系统。其次，作业成本法的开发实施过程将涉及到相应的系统安装、设计、培训、调试等环节，这些环节都需要企业投入大量的成本。再次，由于作业成本法是以作业过程为基础，实行作业成本法就意味着企业员工需要加大对生产经营活动的关注，加大了企业员工的工作量，也变相增加了企业的成本消耗。最后，刚开始实行作业成本法，由于成本核算人员对作业成本的计算过程还不够熟悉，为了保证其精准度，就必须对各项作业项目进行大量复杂的核算分析，造成了成本的增加。第三，作业成本法着眼于企业的长期发展，短期内作业成本法的成效其实并不明显。因此对于专注于短期效益的企业来说，作业成本法并不符合其价值观。

三、作业成本法与传统成本法的结合应用

一般来说，企业成本可以分为可控成本以及不可控成本这两种，上文提过由于作业成本的一些特性使我国有些企业很难完全推行作业成本法，因此可以考虑将作业成本法与传统成本法相结合，以更好地达到成本控制的目的，提高企业的竞争力。若企业存在的可控资源可以使用作业成本法，而其它一些可控性差或不可控资源则继续采用传统成本法进行核算，如此一来，企业既可以减轻作业成本法的计算量，减少作业成本的前期投入，也能够继续利用传统成本法的资源，减少浪费，下面对企业中一些主要成本项目进行分析：

第一，在材料成本上的计算，由于这部分成本可控性较强，所以可以采用作业成本法。对材料成本采用作业成本法可以减少一些不必要的消耗，从而达到优化企业内部资源的目的。具体操作为：首先按照作业成本法的材料项目来设置成本账户，并将材料成本中涉及到各项相关花费因素列入材料成本中，然后按照企业的实际情况评分这些花费因素，并进行相应的资源分配，最后将这些分配的费用进行核算并计入材料成本中。这样做一方面可以发挥出作业成本法的准确性，更有效的控制材料成本，减少不必要的消耗，另一方面也可以最大效用的发挥出现有成本核算体系的作用，减少相关成本核算人员的工作。此外，对于动力资源等消耗可以通过仪表进行相关的登记记录，已确定实际花费量，长此以往，企业的总收益会明显大于总成本。

第二，在人工成本上的计算，由于这部分成本具有一定的不可控性，所以可以依然按照传统成本法来进行成本核算。人工成本包括员工工资、奖金、福利、补贴等，根据员工的劳动消耗、工作态度、经验积累等种种因素使人工成本难以测量，因此在这方面作业成本不一定比传统成本法更加合适，因此可以继续采用计算过程较为简便的传统成本法。

第三，其它成本的计算。除了以上两大项主要成本支出，企业其他细项中的成本支出也需要给予足够重视，对这些项目进行详细的调查，评定可控性，并有较强针对性的计入相应的成本费用，而对于一些花费很小的成本因素也需要有计划的加入其它成本因素中，最大限度的实现企业资源的规整和分配。

综上所述，作业成本法在可控成本中具有很大的优势，而其它可控性差的成本因素依然可以采用传统成本法。比如，一个科技密集型企业通常需要经过数个生产作业步骤，且重视非财务变量，如产品的设计、零件数量、运输距离等，就应该应用作业成本法，能够最大限度的控制成本因素，达到优化生产过程，降低成本的目的，并考虑企业中其它不可控成本因素采用传统成本法；而其它劳动密集型企业的生产作业过程若步骤简单，耗时又不长时，可以考虑继续采用传统成本法，而对于生产过程中所需消耗的多种材料则使用作业成本法，最大程度的消除人为因素带来的损失。这样将两种成本法进行有机的结合，充分发挥出两者的优势，互相弥补，既可以提高企业成本计算过程中的准确性，为企业决策层提供更多的真实成本信息，又成功的降低了成本消耗。

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