基于重构地方税条件下的消费税改革

单学勇 黄 莹

（安徽财经大学，安徽 蚌埠 233030）

基于重构地方税条件下的消费税改革

单学勇 黄 莹

（安徽财经大学，安徽 蚌埠 233030）

基于“营改增”税制体系大调整的背景下，从重构地方税体系的视角，对消费税如何调整以满足地方财力需要并实现消费调节功能进行理论与实证分析，提出应将消费税税目进行划分：一部分税目分给地方，另一部分税目则是中央和地方共享的政策建议。消费税改革不应单独进行，还应配以辅助措施才能发挥消费税的功能，调整增值税，普遍开征房产税，开征环境税等。

消费税；地方税体系；改革

近年来，在税制结构性调整背景下，消费税制改革问题比以往得到了更多的关注。尽管在“营改增”之际，为了保证地方政府税收收入不受影响，中央决定“营改增”的税收收入不在中央和地方之间按比例分享，而是全部留归地方。但这项决定只是暂时性的，是为了减小改革阻力而作的权宜之计，等“营改增”全部推行之后，地方政府会慢慢失去这笔收入。这对地方政府来说无疑是雪上加霜。因此，对于地方政府而言，必然迫切需要寻求一个新的税收收入来源，以弥补“营改增”后地方政府的减少的税收收入。消费税在经过一定的改革后，最终将消费税收入100%归中央转变到中央和地方共享，达到地方政府想要实现的改革目标。

一、“营改增”后地方税收体系的重构

对于地方财政而言，收入来源主要有三种，分别为中央政府的转移支付、税收收入、地方政府发债收入。相比于其他两种收入，地方政府的税收收入是最稳定，最可靠的收入。我国是单一制国家，实行的是分税制体制。根据国际经验，各国的分税制体制可以大致分为两类，一类是彻底的分税制。这种分税制不设共享税，各级政府的财力主要来源于本级政府的税收收入，例如英法美等国；另一类是共享型分税制，也就是不彻底的分税制，共享型分税制也可分为两类，一类是以共享税税收为主，地方主体税为辅的税收体系，指的是地方主要税收收入是由各级政府按比例，税目或税率分享得到，这种分税制是以中央和地方的共享税税收为主，以地方的主体税为辅的一种税制结构，例如德国、日本；另一类是以共享税收入为辅，地方主体税收入为主的税收体系。我国1994年实行分税制改革，将营业税、所得税作为地方政府的主体税种，而增值税确定为共享税。2002年起实行所得税分享后，营业税便成为地方的主体税种。“营改增”意味着地方政府税收收入的1/3以上进入共享税范围，进一步扩大了共享税的份额，2013年共享税收入占比高达67.85%以上（王金秀，2014［1］）。考虑到我国的政治体制以及地区间发展极不平衡的国情，在我国实行彻底的分税制是不具有现实基础的。高比例的共享税收入意味着我国可以实行以共享税为主，地方主体税为辅的地方税收体系。

“营改增”后，应将消费税一部分改为中央、地方共享，一部分改为地方税。保证地方政府的税收收入和实现消费税的调节功能。有一部分学者认为应该将消费税作为地方政府主体税，代替以前的营业税在地方税收入中的地位。许善达（2014）认为应将生产环节的消费税改为零售环节征收的消费税，并划给地方，由中央税改为地方税，成为地方的主体税，冲减营改增对地方税收造成的损失；贾康（2014）也认为无论是从收入规模还是辖区收益原则，国内消费税都是营改增后短期内最直接有效的税种（贾康，2014［2］）。笔者认为他们的观点都有不合理之处。消费税不能成为地方主体税的原因主要有以下几点，首先我国的消费税是选择性消费税，是在普遍征收增值税的基础上，选择一部分产品再征收一道税，目的是引导消费者消费行为。加征消费税这些商品大致分为三类：奢侈品、高污染高能耗、有害产品。如果将消费税改为地方税，地方政府有可能为了增加税收，刺激消费，这就与消费税“寓禁于征”的初衷背道而驰；其次我国的消费税税率很高，如果不同地区执行的税率不同，有可能刺激消费者在低税率区购买，这将对高税率区地方经济带来负面影响；最后，即使将消费税下放给地方政府，也不能弥补营改增后地方政府的税收损失（杨志勇，2014［3］）。

二、消费税改革建议

现行制度中，消费税属于中央税。但事实上，消费税收入有一部分用于税收返还，消费税并不能算是严格意义上的中央税（杨志勇2014）。消费税收入虽没有共享之名，却有共享之实。那消费税应该如何共享？消费税的改革取向很大程度上取决于消费税的功能定位，可以说不管消费税需要承担什么样的功能，它的筹集财政收入和调节经济的功能都是必不可少的。如果说消费税的筹集财政收入的功能的要实现的话，那就意味着消费税改革必须要遵守稳定税负的原则，稳定税负是既不会给纳税人增加额外的税收负担，也不会使国家的税收收入下降；消费税如何实现调节经济的功能，是消费税改革必须直面的难题。目前对消费税共享方式的设计有两种：一是按消费税税目设计分税方案；二是按照消费税税收收入分成来设计分税方案。第一种按税目分享能更好的适应不同地方消费特性；第二种方式易于与财权财力宏观调控联系起来。笔者觉得最好的一种方式就是将两种方式结合起来，将消费税税目分成两类，一类是划给地方，收入归地方政府；另一类是收入中央和地方共享，中央政府也可根据各个地方具体情况将一部分消费税税收收入转移到地方。以下是消费税的具体改革方案：

（一）有增有减调整消费税税目

1.现行消费税制对一些税目的设计一方面体现了消费税收入的功能，另一方面体现了再分配调节奢侈品消费的功能。但是，奢侈品是相对而言的，某个阶段的奢侈品，到了下一个阶段可能就成了必需品。例如普通化妆品。像普通化妆品这样成为生活必需品的还有啤酒，应取消这类产品的消费税。

2.增设一些高档消费品和高档服务消费。目前的税制结构中，对商品和服务普遍课征的一般流转税-增值税、营业税的比重比较高，调控功能更强的选择性课征的特殊流转税-消费税的比重偏低。现行消费税只对烟、酒等大类消费品征税，征收范围偏窄，应将一些高档消费品和高档服务消费列入征收范围。高档消费品例如高档住宅，高档家具，私人飞机等。将这些产品列入税目有利于调节消费者行为，控制消费者对奢侈品的追求，发挥消费税的调节功能。其次、在“营改增”向全国全面推广后，应对原来征收营业税的夜总会等一些高档服务消费以消费税支持。一同并入消费税征税范围。

3.增设一些高污染、高耗能税目。目前环境污染、资源浪费问题比以往得到更多的关注，将一些高污染、高耗能的产品纳入消费税的征收范围，是促进经济结构调整，产业转型升级必不可少的一步。具体应包括：不可降解的一次性产品、含磷洗涤用品、煤炭制品、污染性电子产品、会对臭氧层造成破坏的氟利昂产品等等。

（二）价内税改为价外税

现阶段的消费税还是价内税，税金作为价格的组成部分，具有很大的隐蔽性。价内税有很多的缺陷，例如纳税人不知道自己缴纳了多少税收，这既不利于纳税人提高纳税意识，也不利于引导他们的消费行为。改革后的消费税采取价外税而不是价内税，将课税重点从生产者转移到消费者，这不仅便于消费者对价格和税收进行监督，也便于生产者根据市场销售情况确定价格，减少税收扭曲成本。

（三）适当调整税率，促进理性消费与节能减排

消费税制设计虽然根据不同的税目设计不同的税率，并且在经过多年的探索与改革，税率设计日臻完善。但仍存在些许不合理的地方。例如：生活必需品的税率很高，而那些“三高”（高消费，高污染，高能耗）产品和资源品税率却相对低一些。税率的高低决定消费税税额的大小，是消费税调节纵向深度的体现。消费税税率设计得当能更好地调节消费者的消费行为，促进人们保护环境和节约资源。消费税的税率设计应遵守以下原则，一是取消或降低那些日益成为生活必需品的税率如普通化妆品的消费税税率，这些产品的需求弹性很小，价格对需求的影响有限，而且这类产品已成为生活用品，不需要消费税进行调节；二是对新增的奢侈品、高档消费行为及高档娱乐场所设定较高税率。这些大多或是有悖于绿色环保或是需要加以调节引导的奢侈过度消费。三是对那些对环境影响程度不同的应税商品设置差别税率，例如对不可再生资源和部分重点污染产品提高税率。

（四）拓宽消费税征收环节

我国现行的消费税除了部分应税消费品，例如零售环节征收的金银手饰，批发环节加征从价税的卷烟以外，其余的都在产制环节-加工、生产、进口课征。这样的消费税征收环节虽然有利于税务机关征收消费税，但是会给生产企业避税创造可操作的空间，导致税收收入流失。所以进行征收环节的改革也是消费税改革的一大趋势。笔者认为应将一部分消费品的征收环节移到销售环节，实现真正的消费税，并将这部分消费品的税收全部作为地方政府的收入，而剩下的税目仍在生产环节征收，这部分实现的税收改为地方和政府共享收入。将部分税目划给地方是因为某些消费具有明显的地域化消费特征，地方政府比中央政府更了解本地方的消费特点，地方政府可以将这部分的税收用到更加合理的用途上，如某地汽车销售量大，那么地方政府所得的汽车消费税就高，但是汽车消费量大，汽车销售导致的城市交通维护和治理拥堵的财政支出就相应较高。那么像这类消费税收入就是适合划归地方的。对于另外一些适合在生产环节征收的税目，例如作为国家重要战略性物资的成品油和国家专卖的烟草消费品，仍然保留在生产环节征收，但收入改为中央和消费地共享（邓美珍，2014［4］）。

三、实行促进消费税改革的配套措施，完善地方税体系

为建立稳健的地方税收体系，只进行消费税改革远远不够，不能发挥税制的整体功能。在进行消费税改革的同时应完善地方税收制度，促进各类税收相辅相成。

（一）调整增值税分享比率，适当简化增值税税率档次

调整增值税的分享比率，降低地方政府的分成，主要原因是消费税改革后敌方政府享有的税收足以弥补“营改增”带来的损失。如果中央仍按照原来的分享比率与地方政府分享增值税，那么就会减少中央政府的税收收入，减少的这部分收入不管是用发债弥补还是用其他的方式来弥补对中央政府来说都不容易。另外，应适当简化增值税税率档次，为大共享税分成提供简便易行的税制基础。现在很多国家的增值税一般只设置三档税率：标准税率、低税率和零税率，分别用于一般企业、对食品等特殊商品的优惠以及出口商品。目前我国营业税还没有完全改成增值税，但税率却增加了两档，增加了税收征收工作的复杂性。

（二）普遍开征房产税，将其发展成地方主体税之一

房产税，是以房产为征税对象，按照房产的计税价值或房产租金收入向房产所有人或经营管理人等征税的一种税。房产税在房产所在地缴纳。我国的房地产行业在经过十几年的高速发展之后，日趋成熟。同时，随着收入差距的逐渐增大，房产税的调节社会收入水平的功能被寄予更多的希望。房产税需要进一步改革才能更好的实现调节功能。首先，应扩大房产税的征税范围，建立普遍征收的房产税制度，着力调控房产投机行为和高档住房消费。其次，加快建立全国统一的房地产税源信息系统，实现信息高速共享，加强房地产税征收管理。最后，应将房产税发展成为地方主体税之一，以增强地方政府履行事权和支出责任的保障能力（杨志勇，2013［5］）。

（三）开征环境税，配合消费税实现“绿色发展”

改革开放至今，中国的奇迹式发展震撼人心，但中国为此付出的资源、环境的代价同样震撼人心。随着可持续发展理论得到更多的认同，环境友好型社会更加深入人心，中国决不能走先发展后治理的老路子。保护环境最有力的一种方式就是税制保护。我国应开征环境税，改环境污染费为税，与消费税配合控制“三废”、“两高”。我国环境污染严重与环境成本外部化、环境税费错位、监管不严等有很大的关系。我们有必要针对污染环境的“三废”确立税目，将环境污染费改为环境污染税，对“两高”企业课以重税。环境污染一般具有地域性，与生产者的某些特定行为相联系，笔者认为从征管便利角度看环境税更适于作为地方税基。将环境税下放到地方，增加地方政府的财力，不给地方政府在环境保护方面不作为提供借口，地方政府就不会为了一味发展地方经济而忽视环境保护。此外，环境税费还应配合消费税，实现功能互补，避免重复征税。

［1］王金秀.“营改增”后地方财税体系重构设想［J］.税务研究，2014，（4）：23-27.

［2］贾康.我国地方税体系的现实选择：一个总体构架［J］.改革，2014，（7）：57-65.

［3］杨志勇.消费税税制改革趋势与地方税体系的完善［J］.国际税收，2014，（3）：6-11.

［4］邓美珍.我国现行消费税制存在的问题及改革的建议［J］.长沙理工大学学报（社会科学版），2014，（3）：86-89.

［5］杨志勇.中国地方税系的构建与完善问题探讨［J］.涉外税务，2013，（6）：14-18.

The Reformation of Consumption Tax Under the Condition of Reconstruction Local Tax System

Shan Xue-yong，Huang Ying
（Anhui University of Finance and Economics；Anhui Bengbu 233030，China）

This paper is based on the background of replacing the business tax with a value-added tax and having a big reformation in the tax system.From the angle of reconstruction the local tax system，the author analysis the reform of consumption tax.The paper makes some theoretical and empirical analyses on how consumption tax reform can meet the need of local governments and realize function of regulating consuming behavior.And it suggests that we should divide consumption tax items into two parts.One belongs to local government，while the other is the central and local governments to be shared.The consumption tax reform should not be alone，but also should match with auxiliary measures to develop the function of the consumption tax，for examples，adjusting the added value tax，beginning to collect housing property tax and imposing environmental tax and so on.

consumption tax；local tax system；reformation

F812.42

A

1672-0547（2015)04-0031-03

2015-07-19

单学勇（1959-),男,天津人,安徽财经大学财政与公共管理学院副院长,教授,硕士生导师,研究方向：财税理论与政策、政府预算管理、中国财税史、西方财税理论与制度；黄 莹（1991-),女,安徽蚌埠人,安徽财经大学财政与公共管理学院财政学专业硕士研究生,研究方向：财税理论与政策。