审计监督与政府部门内部控制的有效运行

阚德臣

审计监督职能在我国社会发展进程中经历了四个发展阶段。随着我国政府向服务型政府转变，其内部控制机制也随之发生变化，其审计监督方式也必然地发生变化。该文侧重讨论了政府职能转变下政府内部控制机制的变化以及在政府内部控制机制中引入由国家审计、内部审计和民间审计三位一体的大审计机制的可能性。

党在十八大政府工作报告中指出，一方面要“深化行政体制改革……建设职能科学、结构优化、廉洁高效、人民满意的服务性政府”，一方面要“建立健全权力运行制约和监督体系。”这说明在我国社会的未来发展道路上，政府将向服务性政府转变，政府行政效率标准将依据公共价值最大化指标进行衡量。现代政府职能转变对审计监督职能和政府部门内部控制效率机制各自提出新要求，并促成审计监督与内部控制者互补关系的进一步升华。

一、政府职能转变视角下的政府部门内部控制

（一）现代社会给政府职能转变提出了新要求

和传统政府相比，现代政府不再只是社会秩序的组织者与维护者，或市场机制失灵的宏观调控者，而是为了社会公众并与社会公众一起寻找、发现、定义并创造公共价值的服务者和创新者。其职能核心转为最大化地创造公共价值，大力提倡“启发公民意识”、“行使公民权利”、“引导公民自治”等具有人文情怀的新型社会运行机制。这要求政府一方面能够持续地、发展地、深入地理解公共价值的含义，一方面能够具备较高的行政效能感知力和公共伦理自觉力，一方面能够建立并实行与上述两方面相适应的行政运行机制与绩效监督机制。

（二）政府职能转变视角下的政府内部控制

以服务型政府职能为标准，政府应从内部环境、风险评控、信息对称等方面入手，建立、健全政府部门内部控制机制。

首先，内部环境方面要完善决策层、执行层和监督层三层健全的控制环境。其中决策层建设在权力上要通过权责分配进行制衡，在决策上要会同、听取来自基层、专家的建议进行科学论证；执行层要对政府的日常收支、预算、担保、财务、工程、采购等活动设立岗位责任制度照责管理；监督层尤其是政府内部的纪检、审计部门应保证其独立性。其次，风险评控方面主要针对政府稀缺资源配置层面的寻租风险和行政职业道德层面的违纪风险，杜绝行政权力凌驾于内部控制制度之上。最后，信息对称方面要保证信息在收集、加工、传递和披露等环节的真实有效、规范统一，提高政府内部、监管部门、主管部门、社会公众及新闻媒体的信息使用效率[1]。

二、现代政府职能视角下的审计监督职能

（一）我国审计监督职能的四个发展阶段

审计监督作为国家治理结构的重要组成部分，具有很高的独立性、法定性、层次性和广泛性。我国自1983年成立国家审计署，其审计监督职能在总体上共经历四个发展阶段。

1983-1987年为财政监察阶段。其职能一是监管财政、税务、银行、物价、统计、审计、工商行政，维护财经纪律；二是对国企开展审计调查工作，为企业的扭亏为盈提供建议。1988-1994年为参与宏观经济调控阶段。其职能是与宏观调控紧密联系，推进宏观经济管理改革，促进对外贸易的健康发展，保证国民经济的健康发展，保证社会正常秩序。1995-2007年为政府内部控制阶段。其职能是对本级部门（含直属单位）和下级政府预算的执行情况和决算情况进行监督并提出审计结果报告，强化了对领导干部的权责监督。2008年至今为国家治理工具阶段。其审计监督工作已延伸到国家治理的各个领域，其职能不仅针对重点领域、部门和资金进行查漏补缺，更着眼于宏观层面的国家治理机制进行分析完善。

（二）政府职能转变视角下的审计监督

经营权与所有权分离要求经营者要对所有者承担经济责任，对经营者进行监督就产生了审计需求，所以审计的基本职能是监督。政府职能转变视角下的审计监督具有价值创造作用，这表现在国家审计、内部审计和民间审计三个层面。

国家审计方面看，所进行的审计监督不仅针对国有企业经营者的经营行为，还针对所有国有资产经营者的经营行为。首先，通过政府预算审计，可以更好地配置财政资金，保证公共产品和公共服务效率最大化。其次，通过政府预算支出效率审计，可以保证政府对稀缺型、公益型、经济型、环保型项目进行投资建设，打开社会经济的发展瓶颈，提升社会福利水平。最后通过对国家政府和地方政府及其主要行政领导进行审计监督，将带来价值量更高、影响面更广的价值创造[2]。

内部审计方面看，审计通过监督经营者的经营行为，使经营者能够将资源有效配置在组织内部的各个环节、主体和事务上，在纵向部门层面，可以保证基层组织对高层各项战略方针政策的贯彻落实，发挥组织整体优势；在横向部门层面，可以保证各部门、各组织之间的协同激励作用，进而从整体上实现组织价值最大化。

民间审计方面看，其在资本市场及其他要素市场上，将保证资金资源要素能够以最快的速度流动聚集到最优秀的公司企业中，使其市场价值与其实际价值相一致。其审计质量和效率越高，资本市场配置资源的效率就越高，对社会生产力及各社会组织价值创造力的提升作用就越大。

国家审计、内部审计和民间审计将共同推动政府职能转变条件下审计监督的价值创造功能的发挥。

三、政府职能转变视角下审计监督与政府内部控制的关系

随着我国政府的职能转变，应在政府内部控制机制中不断探索引入国家审计、内部审计与民间审计三者相结合的审计机制，并根据不同的监管事项设置不同的审计权重，以全面发挥审计监督的监督职能和价值创造职能，最大限度地保证政府内部控制的有效运行，确保现代政府职能的顺利实施。在政府内部控制的监管机制建设中应做到：

首先，应以国家审计为主导。我国国家审计实行行政性领导体制，因此审计机关也是政府的职能部门，并以保护国家利益和社会公众利益为目标。在政府部门或国有企事业单位的内部审计与国家审计发生冲突时，必须以国家利益、社会公众利益为主，以保证政府行为活动符合公共利益原则。

其次，应以行政事业单位内部审计为重点。和国家审计部门相比更熟悉了解地方情况，是对行政事业单位进行监管的第一道防线，可以为国家审计提供基础数据与参考依据。目前，国内行政事业单位的下属二三级单位违纪违规问题突出，其部门内部尚未建立内部审计制度，这给国家审计带来额外负担。另外还有一些部门在国家审计与内部审计上重叠领域較多，造成审计资源浪费。因此应合理调配二者权重[3]。

最后，应以民间审计为补充。随着我国新闻事业的发展及民主法治建设进程的不断推进，公众利用各种新媒体获取了更多的话语权和话语空间。民间审计数据结果也可在一定程度上侧面反映出各级行政事业单位的内部运行效率，随着我国政府向服务型政府发生职能转变，民间审计作为公众话语权和知情权建设的典型代表，将有可能在政府内部控制机制中占据一席之地。

现代社会的稳定运营与持续发展，离不开民主建设和法制建设。这反映到行政层面就表现为政府职能向服务型政府职能发生转变。在此背景下，政府内部控制及其审计监督机制都将发生相应的变化，可尝试将国家审计、内部审计和民间审计按一定权重整合到政府内部控制机制中，以全面发挥审计监督的监管功能和价值创造功能，为政府更好地进行公共服务、创造公共价值提供保证。

（作者单位：山东省青州市审计局）