关于现金折扣计算方法的探讨

□（广州工程技术职业学院财经与管理系 广东广州510725）

现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。企业为了鼓励客户提前偿付货款，通常与债务人达成协议，债务人在不同期限内付款可享受不同比例的折扣。例如“2/10、1/20、n/30”表示：信用期限30天，如果买方在10天内付款给予2%的现金折扣；在20天内付款给予1%的现金折扣；若超过20天但在30天内付款则必须全额付款。给予这种优惠的出发点在于尽快收回货款，减少经营风险。《企业会计准则第14号——收入》第六条规定：销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，即采用总价法核算现金折扣；同时规定：现金折扣在实际发生时计入当期损益。然而准则并未规定总价法下现金折扣如何计算，导致实务中现金折扣的计算有以商品售价为依据计算现金折扣，有以商品售价加增值税销项税额为依据计算现金折扣。会计理论界对于现金折扣的计算也是一直存在争议。对会计处理中存在的分歧给予必要的澄清、说明，这不仅是会计职业教育教学的需要，也是正确做出会计处理的需要，更是促进我国进一步完善会计准则内容的需要。

一、现金折扣计算的两种方法

现金折扣计算争论的焦点在于折扣计算的基数到底是含增值税还是不含增值税，即现金折扣额的计算是以应收账款为基础还是以主营业务收入为基础，由此产生了两种不同的处理方法。

第一种方法：现金折扣不考虑增值税。这种方法是不含税折扣，现金折扣的计算是在主营业务收入 （不含税销售额）的基础上进行的，折扣额=价款×折扣率。例如，甲企业销售一批货物给乙公司，售价（不含税）10 000元，增值税率额17%。为了及早收回货款，规定现金折扣条件为2/10、1/20、n/30，货物已发出并办妥托收手续。采用总价法下有关账务处理如下：

1.甲企业在货物发出时确认收入。

借：应收账款 11 700

贷：主营业务收入 10 000

应交税费——应交增值税（销项税额）1 700 2.如果上述货款在10天内收到，折扣额=10 000×2%=200（元），实收款=11 700-200=11 500（元）。

借：银行存款 11 500

财务费用 200

贷：应收账款 11 700

这种方法的理由是：现金折扣是销货企业对于提前偿还货款的客户所给予的低于销售价格的优待或价格上的折让，因此，现金折扣是对价款的折扣，不应包括增值税，增值税属于企业替第三方（即国家）代收的款项，不是企业的收入，客户在折扣期限内付款，享受现金折扣优待的应仅是销售货款部分。

第二种方法：现金折扣考虑增值税。这种方法是含税折扣，现金折扣的计算是在应收账款（含税销售额）的基础上进行，折扣额=价税总和×折扣率。依前例，有关账务处理如下：

1.甲企业在货物发出时确认收入，会计分录同上。

2.如果上述货款在 10天内收到，则折扣额=11 700×2%=234（元），实收=11 700-234=11 466 （元）。

借：银行存款 11 466

财务费用 234

贷：应收账款 11 700

这种方法的理由是：现金折扣的目的是鼓励债务人在规定期限内及早付款给债权人，因此，现金折扣的本质是债务的减让，而债务包括货物或劳务的价款及相应的增值税，因此，以全部债务为基础的现金折扣自然应以货物或劳务的价款及相应的增值税为核算基础。

二、现金折扣计算方法的影响

（一）对会计实务的影响。对于现金折扣的计算基数，一些学者认为，现金折扣额的计算应由市场机制来调节，由购销双方自愿协商确定，无论按哪一个基数计算，都没有违背税法和会计制度的规定。这种说法是不正确的，若由企业自由选择现金折扣的计算基数，会导致不同企业的会计核算口径不一致，会计信息失去可比性，同时也会影响企业应缴的增值税额及所得税，如果现金折扣的计算以含税价格为基础，则销售方要多缴增值税，购买方会少缴增值税。由于现金折扣额是计入企业当期财务费用的，不同的现金折扣基数会导致财务费用的数额不同，而财务费用可在税前扣除，因此财务费用的数额大小最终会影响当期应纳税所得额的计算和企业所得税的申报。现金折扣计算基数事关重大，客观上要求财政和税务部门对现金折扣计算基数作出具体明确的规定，规范和统一实务操作，以正确反映企业的财务状况和经营成果，保证税负公平，同时更好地体现会计的可比性原则。

（二）对会计教材的影响。现金折扣计算基数的不统一，反映在会计教材中涉及现金折扣计算问题时前后不一致自相矛盾，例如大部分教材计算现金折扣时假定不考虑增值税，也有部分教材计算折扣时考虑增值税，就是同一本教材还会出现应收账款内容提到的现金折扣不考虑增值税，而应付账款内容提到的现金折扣却考虑增值税，教材编写混乱，给学生学习带来极大困惑。

其实现金折扣的发生引起的会计处理是同一笔经济业务涉及的两个方面：一方面涉及的是应收款项的债权人，另一方面涉及的是应付款项的债务人，虽然债权人和债务人分属于两个不同的会计主体，但债权人和债务人针对同一笔经济业务涉及的现金折扣金额，应该是用同一个标准来计算，不应该用两种不同的标准来计算和处理，但由于国家会计政策对此问题没有明确统一的规定，所以造成当前会计教材中现金折扣计算的随意性，因此关于现金折扣的计算基数应该有统一规定，以利于学生的学习。

三、现金折扣计算方法的分析与建议

笔者认为在总价法下，现金折扣的正确会计处理方法是：销售企业应向客户全额收取增值税销项税额，仅对不含税销售额即主营业务收入实行现金折扣优待，即购销双方计算现金折扣时，计算基数均不包括增值税。理由如下：

首先，从税收属性看，增值税是一种价外税，它应按价外运行模式运转，在现金折扣条件下这种价外运行模式也不应该被打破，不论是销售单位在销售商品后确定营业收入，还是购货单位在购买货物后确定购货成本，其会计处理都应是不含增值税的。作为价外税，增值税是由购货单位在购买商品时向国家缴纳的一种税金，销售单位在销售商品时，仅仅是作为纳税义务人替国家代收代缴而已，所以，提供的现金折扣计算基数不应包括增值税。具体到上例就是：如果货款在10天内收到，应向客户收取价税合计为11 500元（10 000×98%+1 700），给予客户现金折扣=10 000×2%=200（元）。但现行实务中的做法是销售企业不仅给予客户货款以现金折扣，而且还给予客户增值税销项税额以现金折扣，即实收款=11 700×98%=11 466（元），折扣额=11 700×2%=234（元）。两种做法一比较，销售方多给购货方34元（1 700×2%）的增值税折扣优待，当购货方用从销售方取得的1 700元进项税额的增值税发票去抵扣其销项税额时，相当于销售方替购货方缴纳了1 700元增值税进项税额中的34元，购货企业实际上享受了来自于销售企业货款和税金的双重优惠。这显然不符合现金折扣的内在含义，也不利于公平交易和公平税负，会损害销售方的利益。

其次，从销售业务流程分析，企业从实现销售确认收入到收回货款要经历一定的时期，对销售企业而言是先发生货物销售，后发生现金折扣。销售方销售货物时按销售全额确认收入、计算销项税额和开具发票。在实际收到销售货款后，再按折扣额给购货方开具发票或单据入账。现金折扣是无法在开发票时体现出来的，所以在发生时计入财务费用并允许税前扣除，而不是抵减销售额而少缴流转税。因此，现金折扣是在主营业务收入的基础上进行的，计算现金折扣时，只能按货款计算，增值税不能一起折。

再次，从会计准则的角度讲，将销售企业实际发生的现金折扣以财务费用形式计入当期损益并在所得税前抵扣，这种方法也充分体现了配比原则。上例中，在不含增值税的折扣方法下，计入财务费用的现金折扣200元，与商品销售收入10 000元之比为2%，费用与收入对应配比。如果按照价税合一作为现金折扣方法处理，则财务费用234元与商品销售收入10 000元之比为2.34%，不等于现金折扣比例，即费用没有与收入对应配比。

总之，计算现金折扣以主营业务收入为基数不考虑增值税的处理方式，能够鼓励客户在一定期间内及时偿还货款从而更好地达到现金折扣的目的；能够体现“公平税负”的原则，即销售方不会因现金折扣而多交增值税，购货方也不会因现金折扣而少交增值税；能够实现企业会计核算工作的标准化、规范化，增强财务信息的可比性。