2013年个人所得税政策调整盘点

■李 玲

2013年个人所得税政策调整盘点

■李 玲

2013年，财政部、国家税务总局下发6个关于调整个人所得税的文件，对有关税收政策进行了调整和完善。下面笔者对主要方面进行归纳和整理。

一、投资者盈余积累转增股本个税政策

《国家税务总局关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第23号）明确个人投资者收购企业股权后，将企业原账面金额中的“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累转增股本的个人所得税问题。

1．主要内容。

一名或多名个人投资者以股权收购方式取得被收购企业100%股权，企业被收购之前，该企业原股东未将原有“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累转增股本（注册资本、实收资本等），而在股权交易时将其一并计入股权转让价格，股权转让方（原股东）已经履行了所得税纳税义务。股权收购完成后，企业将原账面金额中的盈余积累转增股本。鉴于转增股本的盈余积累已全部或部分计入个人投资者（新股东）股权收购价格中，为避免重复征税，对新股东取得的已计入个人投资者股权收购价格中的盈余积累转增股本的部分，原则上不宜征收个人所得税。

实践中区分两种情形处理：一是新股东以不低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累已全部计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税。二是新股东以低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累中，对于股权收购价格减去原股本的差额部分已经计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税；对于股权收购价格低于原所有者权益的差额部分未计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。对于新股东以低于净资产价格收购企业股权后转增股本按照下列顺序进行，即：先转增应税的盈余积累部分，然后再转增免税的盈余积累部分。

新股东将所持股权转让时，其财产原值为其收购企业股权实际支付的对价及相关税费。

2．案例。

案例内容：甲企业原账面资产总额8000万元，负债3000万元，所有者权益5000万元，其中：实收资本（股本）1000万元，资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累合计4000万元。假定多名自然人投资者（新股东）向甲企业原股东购买该企业100%股权，股权收购价4500万元，新股东收购企业后，甲企业将资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累4000万元向新股东转增实收资本。

案例分析：在新股东4500万元股权收购价格中，除了实收资本1000万元外，实际上相当于以3500万元购买了原股东4000万元的盈余积累，即：4000万元盈余积累中，有3500万元计入了股权交易价格，剩余500万元未计入股权交易价格。甲企业向新股东转增实收资本时，其中所转增的3500万元不征收个人所得税，所转增的500万元应按“利息、股息、红利所得”项目缴纳个人所得税。

二、年金个人所得税政策

《财政部、人力资源社会保障部、国家税务总局关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）就企业年金和职业年金个人所得税有关问题进行了明确。

1．企业年金和职业年金缴费的个人所得税处理。

（1）企业和事业单位根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

（2）个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。

（3）超过财税〔2013〕103号文第一条第一项和第二项规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。

（4）企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

2．年金基金投资运营收益的个人所得税处理。

年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

3．领取年金的个人所得税处理。

（1）个人达到国家规定的退休年龄，在财税〔2013〕103号文实施之后按月领取的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税；在本通知实施之后按年或按季领取的年金，平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。

（2）对单位和个人在财税〔2013〕103号文实施之前开始缴付年金缴费，个人在本通知实施之后领取年金的，允许其从领取的年金中减除在本通知实施之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分，就其余额按照本通知第三条第一项的规定征税。在个人分期领取年金的情况下，可按本通知实施之前缴付的年金缴费金额占全部缴费金额的百分比减计当期的应纳税所得额，减计后的余额，按照本通知第三条第一项的规定，计算缴纳个人所得税。

（3）对个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，允许领取人将一次性领取的年金个人账户资金或余额按12个月分摊到各月，就其每月分摊额，按照本通知第三条第1项和第2项的规定计算缴纳个人所得税。对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，则不允许采取分摊的方法，而是就其一次性领取的总额，单独作为一个月的工资、薪金所得，按照本通知第三条第1项和第2项的规定，计算缴纳个人所得税。

（4）个人领取年金时，其应纳税款由受托人代表委托人委托托管人代扣代缴。年金账户管理人应及时向托管人提供个人年金缴费及对应的个人所得税纳税明细。托管人根据受托人指令及账户管理人提供的资料，按照规定计算扣缴个人当期领取年金待遇的应纳税款，并向托管人所在地主管税务机关申报解缴。

（5）建立年金计划的单位、年金托管人，应按照个人所得税法和税收征收管理法的有关规定，实行全员全额扣缴明细申报。受托人有责任协调相关管理人依法向税务机关办理扣缴申报、提供相关资料。

4．注意事项。

（1）这里所称的企业年金是指根据《劳动和社会保障部关于企业年金试行办法》（劳动和社会保障部令2004年第20号）的规定，企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。所称职业年金是指根据《国务院办公厅关于印发分类推进事业单位改革配套文件的通知》（国办发〔2011〕37号）的规定，事业单位及其工作人员在依法参加基本养老保险的基础上，建立的补充养老保险制度。

（2）建立年金计划的单位应于建立年金计划的次月15日内，向其所在地主管税务机关报送年金方案、人力资源社会保障部门出具的方案备案函、计划确认函以及主管税务机关要求报送的其他相关资料。年金方案、受托人、托管人发生变化的，应于发生变化的次月15日内重新向其主管税务机关报送上述资料。

（3）财税〔2013〕103号文自2014年1月1日起执行。

三、支持灾后恢复重建的个人所得税政策

《财政部、海关总署、国家税务总局关于支持芦山地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税〔2013〕58号）就支持芦山地震灾后恢复重建有关税收政策问题作出了具体规定。

1．自2013年4月20日起，对受灾地区个人接受捐赠的款项、取得的各级人民政府发放的救灾款项，以及参与抗震救灾的一线人员，按照地方各级人民政府及其部门规定标准取得的与抗震救灾有关的补贴收入，免征个人所得税。

2．自2013年4月20日起，对企业、个人通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门向受灾地区的捐赠，允许在当年企业所得税前和当年个人所得税前全额扣除。

3．受灾地区因地震灾害失去工作后从事个体经营（除建筑业、娱乐业以及销售不动产、转让土地使用权、广告业、房屋中介、桑拿、按摩、网吧、氧吧外）的人员，以及因地震灾害损失严重的个体工商户，按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加和个人所得税。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。

需要注意的是，所称“受灾地区”是指《四川芦山“4·20”强烈地震灾害评估报告》明确的极重灾区、重灾区和一般灾区。以上税收政策，凡未注明具体期限的，一律执行至2015年12月31日。

四、个税征收管理

《国家税务总局关于发布个人所得税申报表的公告》（国家税务总局公告2013年第21号）就国家税务总局修改后的个人所得税申报表及其填表说明予以发布，自2013年8月1日起执行。

（一）扣缴个人所得税报告表。

1．修订情况。

（1）原扣缴个人所得税报告表是通过国家税务总局《关于印发〈个人所得税全员全额扣缴申报管理暂行办法〉的通知》（国税发〔2005〕205号）附件1发布的；同时发布的还有支付个人收入明细表（附件2）。这两张申报表于2006年开始使用。

扣缴个人所得税报告表填写实际缴纳了个人所得税的个人情况；支付个人收入明细表填写支付了应税所得但未达到纳税标准的个人情况。该2张表共同组成个人所得税全员全额扣缴的申报表。

（2）按照全员全额申报的要求，向个人支付了应税所得但未达到纳税标准的也应申报。以往扣缴义务人扣缴了税款的需填报扣缴个人所得税报告表，向个人支付应税所得，但低于减除费用、不需扣缴税款的也应填报支付个人收入明细表。

本次取消了支付个人收入明细表，但并不表示就不再需要申报未达到扣税标准的所得的支付情况，而是把其填报内容并入修订后的扣缴个人所得税报告表。

（3）取消了《国家税务总局关于印发个人所得税申报表式样的通知》（国税发〔1993〕145号）发布的特定行业个人所得税月份申报表，而以修订后的扣缴个人所得税报告表替之。从2013年8月起，特定行业职工工资、薪金所得个人所得税的（按月预缴）月份申报也使用修订后的扣缴个人所得税报告表。

（4）综合上述，修订后的扣缴个人所得税报告表已将原扣缴个人所得税报告表、支付个人收入明细表、特定行业个人所得税月份申报表等3张表整合为1张申报表。修订后的扣缴个人所得税报告表不仅用于已代扣税款的申报，也用于向个人支付所得未超过扣税标准，不需扣缴税款情形的申报，还适用于特定行业职工工资、薪金所得个人所得税的月份申报（按月预缴）。

2．扣缴个人所得税报告表的填写规定：

（1）扣缴义务人所属行业，扣缴义务人按以下两种情形在对应框内打“√”：

一般行业：是指除《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称“税法"）及其实施条例规定的特定行业以外的其他所有行业。

特定行业是指符合个人所得税法及其实施条例规定的采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及国务院财政、税务主管部门确定的其他行业。

（2）所得项目分为：工资、薪金所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；偶然所得；其他所得。

同一纳税人有多项所得时，应分行填写。

（3）所得期间：填写扣缴义务人支付所得的时间。应注意分清“支付所得的时间”与“所得所属时间”的区别，有些单位是次月发放上月的工资，例如6月份支付某人5月份的工资所得，扣缴义务人在7月份申报时，所得期间应填写为6月份。

（4）收入额：填报纳税人实际取得的全部收入额。免税所得：填报税法第四条规定可以免税的十项所得。

（5）税前扣除项目：是指按照税法及其他法律法规规定，可在税前扣除的项目。

（6）减除费用：是指税法第六条规定可以在税前减除的费用。没有的，则不填。例如：工资、薪金所得的减除费用为3500元。利息、股息、红利所得、偶然所得和其他所得，则不填费用扣除金额。兼职律师从律所取得工资、薪金所得，律所代扣税款时不再减除费用扣除标准，按全部应税所得直接确定适用税率扣缴个人所得税。

（7）税率及速算扣除数：按照税法第三条的规定填写。其中，劳务报酬所得一次收入畸高需要加成征收的，填写的税率为基本税率加上法定加成的成数换算出的税率。例如：应纳税所得额超过2万元未超过5万元的，税率直接填写为30%，速扣数为2000元；超过5万元的，税率填40%，速扣数为7000元。

（8）减免税额：是指符合税法规定可以减免的税额。其中，纳税人取得稿酬所得按应纳税额减征的30%，填入此栏。

（9）已扣缴税额：是指扣缴义务人当期实际扣缴的个人所得税税款，即本次申报的代扣税额。而不应理解为以往申报期（上期）已扣缴的税额。

（10）对不是按月发放的工资、薪金所得，但又适用“工资、薪金所得”项目计算的税额，填报时则可以不完全按照申报表的逻辑关系填写。例如：申报年终一次性奖金所代扣的税额时，现行计算方式是没有扣除项目也没有减除费用金额的，可以不必填写这些栏目，只需将应税奖金金额填写在收入额一栏，再将找到的适用税率（速扣数）及计算得出的税额填到相应栏目。

（11）特定行业职工工资、薪金所得应纳税额：特定行业个人所得税月份申报时，“应纳税额”为每月预缴所得税额。

3．扣缴义务人必须依法履行个人所得税全员全额扣缴申报义务。在向个人支付应税所得时，不论其是否属于本单位人员、支付的应税所得是否达到纳税标准，即使向个人支付的应税所得低于费用扣除标准（如工资低于3500元），支付人均应当在次月申报期内，按每个人逐栏逐项填写《扣缴个人所得税报告表》，向主管税务机关报送其支付所得个人的基本信息、支付所得数额以及扣缴税款的具体数额和总额以及其他相关涉税信息。

（二）特定行业个人所得税年度申报表。

1．修订情况。

对原以《国家税务总局关于印发个人所得税申报表式样的通知》（国税发〔1993〕145号）发布的特定行业个人所得税年度申报表进行了多处修改。

改变了原申报表以月为基本计算单位的方式，修订后的申报表以年度应纳税额为计税基础。增加了“年免税所得”、“年税前扣除项目”等项目；将月“减除费用”改为“年减除费用”；特别是将原申报表很难分清是月还是年度的“应纳税所得额”明确为为“月平均应纳税所得额”，再增设了“年应扣缴税额”一栏。

2．特定行业个人所得税年度申报表的填写规定。

（1）本表只限于采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及国务院财政、税务主管部门确定的其他行业（统称特定行业）的扣缴义务人，向个人支付工资、薪金项目的应税所得，代扣个人所得税后申报解缴时适用。本表的所得项目只填写工资、薪金。

（2）年免税所得：是指税法第四条规定可以免税的所得的全年汇总额。年减除费用：是指税法第六条规定可以在计税前减除的费用的全年合计额。

（3）年预缴税额：是指扣缴义务人全年已扣缴的该人的个人所得税总额。即特定行业个人以扣缴个人所得税报告表申报的“应纳税额”（每月预缴所得税额）年度之和。

（4）根据税法的规定，特定行业职工的工资、薪金所得应纳的税款，在年度终了后合计其全年工资、薪金所得，再按12个月平均，并计算出实际的应纳税款，减去该年已按月预缴的税金合计数额，余数填入“应补（退）税额”一栏，即多退少补。

五、其他税收政策

（一）《财政部、国家税务总局关于地方政府债券利息免征所得税问题的通知》（财税〔2013〕5号）就地方政府债券利息有关所得税政策进行了明确，对企业和个人取得的2012年及以后年度发行的地方政府债券利息收入，免征企业所得税和个人所得税。

地方政府债券是指经国务院批准同意，以省、自治区、直辖市和计划单列市政府为发行和偿还主体的债券。

（二）《财政部、国家税务总局关于棚户区改造有关税收政策的通知》（财税〔2013〕101号）根据《国务院关于加快棚户区改造工作的意见》（国发〔2013〕25号）的有关要求，就棚户区改造相关税收政策予以明确：个人取得的拆迁补偿款按有关规定免征个人所得税。

值得注意的是，所称棚户区是指简易结构房屋较多、建筑密度较大、房屋使用年限较长、使用功能不全、基础设施简陋的区域，具体包括城市棚户区、国有工矿（含煤矿）棚户区、国有林区棚户区和国有林场危旧房、国有垦区危房。棚户区改造是指列入省级人民政府批准的棚户区改造规划或年度改造计划的改造项目；改造安置住房是指相关部门和单位与棚户区被征收人签订的房屋征收（拆迁）补偿协议或棚户区改造合同（协议）中明确用于安置被征收人的住房或通过改建、扩建、翻建等方式实施改造的住房。

财税〔2013〕101号文自2013年7月4日起执行。