会计专业判断存在性分析

陈培

会计专业判断存在性分析

陈培

本文从会计主观性的角度出发，对会计准则能否消除专业判断，业绩管理是否就一定是坏事进行了分析，认为通过会计标准缩小专业判断的空间只是权宜之计，健全专业判断的执行机制，构筑专业判断的支撑环境应成为会计改革的趋向。

会计准则;业绩管理；专业判断

所谓会计职业判断，是指会计人员在依照我国相关会计法律法规、准则和相关制度的要求的基础上，结合具体企业的理财环境与生产特点，对其业务性质进行平均，通过专业知识和经验，对企业经济事项开展分析、判断、处理的过程。会计界有观点认为现行的会计标准含有较多的主观成分，而新准则则过分强度导向性，使得造假成为可能，因此应尽可能的减少会计专业判断以减少业绩调整。针对这种观点，笔者认为会计工作中专业判断是由会计主观性的本质特征所决定的。

一、外部会计信息的变化需要会计判断

要进行准确的职业判断，会计工作人员需要下力气收集相关的资料，对资料进行分析、归纳和判断等，从而作出恰当的判断。例如，如果要计提资产减值就需要先进行大量调研，掌握所需的财务信息，如计提存货跌价准备，并了解年末和企业存货相关的市场销售价格；计提坏账准备需要调查和了解债务人财务情况、信用是否良好、是否具备较好的偿债能力等。因此，在会计判断时，必须坚持信息性原则，根据当时的状况和职业经验，以最新的信息资料为基础进行判断。事实上，公司经理必须根据企业的实际情况进行专业判断以保证记录结果能反映经济实质，坏账准备的计提、折旧年限的确定以及制造费用的分配等均离不开会计判断。

1.管理层利用专业判断传递内部信息

尽管资本市场排斥信息不对称，但股份制的治理结构使得公司管理人员总是具有信息优势，因而信息不对称是不可避免的。在资本市场效率较高时，管理人员可以向外界传递公司的内部信息，这样有利于公司的增值，降低公司的筹资成本。比如对于公司潜在的未来盈利能力，管理人员可能信心十足但投资者们未必清楚，管理人员可以利用专业判断使财务报告的盈利信息间接地传递其对公司未来发展前景的信心，此时不违反会计标准的业绩平滑就不失为一种有效的传递内部信息的手段。事实上，有效的资本市场依赖于信息透明，而要达到真正意义上的信息透明，就必须借助于专业判断。

2.详尽的外在制度规定无法替代会计职业判断

具体地说，管理人员运用专业知识来决定如何记录经济业务的行为不可或缺,它是一个复杂的主观判断过程。外在的制度规定——如会计法规、会计准则、税收政策等，还有企业的理财目标、企业组织形式、生产经营特点等；会计人员自身的业务技能、职业道德水准等，只能在一定的范围和程度来限制制约会计的专业判断，即会计人员的职业判断只能在会计规范所允许的范围内做出。制订过于详尽的准则还可能产生一些负面影响。无论规范的多么细致，造假者总是存在的，管理层基于经营者利益，会要求会计人员在法律法规的边缘打擦边球，结果是有时我们可能增加了发现会计造假所需的成本。

3.新概念的理解需要会计职业判断

在新会计准则中出现了大量的新词语，如公允价值、衍生金融工具、资产负债表债务法等，这些新词语的运作体现了新会计准则的本质变化。因此要求会计工作人员要熟悉和正确理解这些词语，这对于正确执行新的会计准则有着重要的决定性作用。例如，对于债务重组、金融工具、非共同控制等的企业合并问题采用了公允价值，就是其新的创新点之一。所谓的公允价值是指通过公平交易，在熟悉状况双方公开自愿交易的前提下进行资产交换或债务清偿的金额，是一种估计价格而非在过去交易中形成的实际价格，在现实交易中影响公允价值的客观因素有很多，需要有着较为活跃的交易市场，要求会计人员有着专业的职业判断力。同事，新会计准则对于资产、负债、收入和费用四个会计要素的内涵规定中加入了经济利益流入流出的内容，指出确认条件下就可以运用“很可能”的标准，但“很可能”是多大可能，是一种因人而异的主观性判断，在此条件下，就需要会计人员具有较高的职业判断能力。

二、专业判断的合理运用是公司增值的管理技能

新准则赋予资产政策更多的自由选择空间，要求会计人员在选择会计政策过程中发挥更多的专业判断，在实际工作中，哪一种方法更适合企业的实际情况，更能公允地反映企业的盈利能力和资产状况，有赖于会计人员的职业判断，这就是盈余管理(Earnings Management)的实质。专业判断是公司业绩管理的基本途径，但专业判断和盈余管理都是应计制会计的产物，可以说只要存在估计，就必然有判断，从而业绩管理也就不可能肃清。借助于业绩管理，管理者可以向外部的投资者间接地传递公司的内部信息。对待盈余管理我们既要看到其坏处，也不能否定其好处，关键是要看盈余管理的动机和程度，由此也可以对专业判断的合理性进行界定。

既然专业判断可以向投资者传递内部信息，那么由此产生的业绩管理可能是一件好事。置身于风险市场之中，公司管理人员通常建立财务预算，对内可以促进管理并激励员工，对外向股东和潜在的投资者传递引导信息。会计职业判断是要确定会计报告的内容和形式，选择说明或披露的信息，使会计报告相关使用者正确理解和掌握准确可靠的会计信息。一来避免股东过多介入公司日常经营而导致组织成本的增加，二来可以有效降低融资成本(比如提高证券的发行价格，避免违反债务契约)，这是一种在资本市场中寻求价值的技巧，它可以增加公司的市场价值。有时，这样的盈余管理又被称为“盈余信息优化”，管理人员利用多种公司可以接受的措施调整盈余，比如在本期预算目标实现时停止生产，以保证下一期的生产处于较高的边际收益水平，又如在未达目标的当期末采取一个暂时性的折扣措施以刺激销售，利用牺牲边际收益的方法来冲击预算目标。这些都是运营之道，属于管理人员的管理技能，在竞争激烈的市场中不可或缺。

好的盈余管理还可以帮助公司应付突发的市场冲击，给予管理人员一定的空间以保护契约各方的利益。市场的不确定性总会给企业带来一定的影响，业绩再好的企业也只能将财务状况保持在一个区间内而不可能时刻最优，管理人员时常因面临暂时的困境而求助于业绩管理，所以，有时留有盈余管理的空间是必须的。考虑到管理人员的职业道德会增强专业判断的正确性，借用一句管理界流行的谚语“我们渴望胜利，但我们决不作弊，我们遵守竞赛规则”，因此改革不应限制管理技能发挥的空间。

会计信息可靠性和相关性的权衡有赖于专业判断，给专业判断留有空间正是为了更好的反映经济业务的实质。正如我们不能在相关性和可靠性的权衡中走向任何一个极端，同样我们不能因为存在业绩操纵问题而否定专业判断。

[1]王跃堂,赵子夜.会计专业判断:基于盈余信息治理的思考[J].会计研究.2003.7.

（作者单位：中国石化管道储运公司）