从税制改革看我国福利企业税收优惠政策∗

刘菁，时立荣

(1.北京科技大学马克思主义学院，北京100083；2.北京科技大学文法学院，北京100083)

我国残疾人口数量庞大，其中很多是有一定的劳动能力的，以新疆维吾尔自治区1988年的情况为例，15岁及15岁以上残疾人数共924人,其中有劳动能力的356人,有部分劳动能力的397人,丧失劳动能力的171人。有劳动能力或部分劳动能力残疾人数合计753人,在业残疾人数466人，在业残疾人数占有劳动能力或部分劳动能力的比重为61.89%,还有38.11%的人不在业[1]。福利企业的发展壮大依赖于国家的支持和鼓励政策，尤其是税收优惠方面的政策。建国以来，我国的税制改革的发展大致跟我国经历的几个经济时期是基本吻合的，即建国初期、计划经济时期和改革开放后这三个时期。我国建国以来的五次重大税制改革的内容和成果[2]，见表1。

表1 建国以来我国五次重大税制改革的内容及成果

一、福利企业确立初期的优惠政策

1957年内务部、财政部、中国人民银行联合发布的《关于城市烈军属、军属和贫民生产单位税收减免和贷款辅助问题的联合通知》是第一部关于福利生产单位的税收优惠的政策性文件。同年发布的《关于解决烈属、军属、残废军人、贫民生产原料困难问题的联合通知》中，针对福利生产单位的原材料供应不足问题给予了规定，督导地方各相关部门给予必要的支持，对原材料供应和产品销量问题进行合理的统筹安排。并于1979年发布《关于切实安排好民政部门社会福利生产单位产供销计划的通知》也针对福利企业的产供销问题进行了规定[3]。

1978年重新设立民政部后，国家为福利企业在税收减免、计划管理和贷款等方面都给予了相应的政策保护[4]。1981年发布的国务院批转民政部《关于保护和扶持社会福利生产的请示报告的通知》，规定各地将福利生产纳入地方经济调整计划，能不关停的福利生产单位尽量不要关停；适合残疾人生产的产品，其他部门给予让步，优先解决福利生产单位。值得注意的是，该通知规定，在经济调整过程中不能适应市场的福利生产单位，必须关停的，要保证职工工资照发，不能使其失业，并对这些职工进行培训和技术深造，体现了党和政府对残疾人生活的关心和照顾。

二、财政“利改税”后的优惠政策

1983—1984年我国分别进行了第一步和第二步的利改税，国务院决定在全国实行国营企业“利改税”①即，将国营企业向国家上缴利润的制度改为缴纳企业所得税，并实行工商税制改革。，适应了计划经济时期经济体制的要求。

1984年民政部印发财政部《关于对民政部门举办的社会福利生产单位免征税问题的通知》，分别对福利企业的有关产品税、增值税和营业税问题进行了规定，经过整理具体见表2。

表2 《关于对民政部门举办的社会福利生产单位免征税问题的通知》的免税情况

1990年国税总局发布《关于民政部门举办的社会福利生产单位的征免税问题的通知》[5]，对福利生产单位的税收征免问题进行了规定，经过整理具体如表3所示。

表3 《关于民政部门举办的社会福利生产单位的征免税问题的通知》的征免税情况

通过与1984年的《关于对民政部门举办的社会福利生产单位免征税问题的通知》的比较可以看出，1990年增加了超过10%但未达到35%的和街道办的非中途转办的集体性质的社会福利生产单位。国家进行产业政策的调整，对严格控制销售生产的30种产品和“八小”④国务院办公厅国办发〔1989〕1号文件规定，“八小”企业指：小毛纺厂、小棉纺厂、小丝织厂、小炼油厂、小油漆厂、小轧材厂、小烟厂、小酒厂；严格控制的30种特殊消费品、长线产品包括：烟、酒、鞭炮、焰火、钟、表、自行车、缝纫机、电风扇、电冰箱、摩托车、洗衣机、吸尘器、空调器、电子琴、钢琴、电视机、录音机、放音机、录像机、电子游戏机、易拉罐及易拉罐饮料、铝合金门窗及建筑装饰材料、电度表、糖精、粘土砖瓦、化妆品、护肤护发品、焚化品。企业实行一定的控制，但对在1989年1月1日以前的生产销售这些产品的福利生产企业以三年的缓冲期。充分体现了国家对福利企业的关心和照顾。

1992年民政部发布的《关于加强社会福利生产管理工作的决定》，在肯定福利企业的巨大作用的同时，也正视了外部环境的巨大改变。为了加强管理，并使福利企业成为自主经营、自负盈亏的社会主义商品生产者和经营者，各地民政部门推行政企分开。但在产供销方面依然优先供给福利企业需要的原材料。同时给予贷款优惠⑤即按照中国人民银行贷款利率下调20%的优惠。。

从财政“利改税”之后，国家虽然对国营企业进行了改革，但对福利企业的税收优惠政策还是比较全面的，因此这一时期的福利企业仍旧良好发展，再加上街道和乡镇办福利企业安置的残疾职工数是不断增加的。后期由于出现了很多冒充福利企业骗取国家税收和贷款优惠政策的事例，以至于在1992年针对福利企业管理的决定中，主张适当控制福利企业的数量，坚持“集体、小型、分散”的方针，主要进行福利企业的巩固和提高，以及加强对福利企业管理费和减免税收的监督工作上，原则上不鼓励私营福利企业。

三、国家第二次税制改革后的优惠政策

1994年为了适应社会主义市场经济体制的要求，我国又进行了一次建国以来力度最大的工商税制改革，实行以增值税为重点来改革流转税①流转税（commodity turnover tax，goods turnover tax）又称流转课税、流通税，指以纳税人商品生产、流通环节的流转额或者数量以及非商品交易的营业额为征税对象的一类税收。流转税是商品生产和商品交换的产物，各种流转税（如增值税、消费税、营业税、关税等）是政府财政收入的重要来源。，初步统一了税法并简化了税制。同年国家税务总局出台了《关于民政福利企业征收流转税问题的通知》，对民政办福利企业给予一定的优惠，但主要局限于生产产品增值税应税货物，以及安置“四残”人员35%以上的服务业税目范围（不包括广告业）内业务的营业税。增值税的优惠通过先征后返的方式进行。同时规定了5种不享受优惠的消费税情况。同年财政部和国家税务总局发布的《关于企业所得税若干优惠政策的通知》中规定了对福利企业的优惠政策。通知规定对民政部门和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，安置“四残”人员在35%以上的企业，暂免征收企业所得税；达到10%以上不足35%的，减半征收企业所得税。

2007年财政部、国家税务总局出台《关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》，国家税务总局、民政部、中国残联出台《关于促进残疾人就业税收优惠政策征管办法的通知》等文件，对残疾人集中就业税收优惠相关政策进行了调整。值得注意的是，这里有一条专门规定了，对于上述的增值税和营业税的退税或减税部分，不征收企业所得税。而这一条被后来的财税〔2008〕151号文件所废止。

四、现行新政对福利企业的影响及原因分析

福利企业从建国以来迅猛发展。表4是从1993年到2011年全国福利企业生产综合情况的统计。

表4 1993—2011年全国福利企业生产综合情况统计

从表4可以看出，自1995年到2011年，全国福利企业的数量逐年减少，残疾职工的数量也呈下降趋势。根据民政部的民政事业发展统计报告的描述，从1998年至2004年连续7年的时间，福利企业都在进行减员增效的调整。“现有的企业规模和效益难以保障残疾人的就业，且现有的税收优惠也难以促进福利企业的发展，而且残疾人在福利企业中的就业层次和收入较低”[6]等都是福利企业在现阶段所表现出来的问题。

造成这种现状的因素很多，笔者仅就财税〔2007〕92号文件出台前后的税收优惠政策对福利企业的影响进行比较分析。主要有以下几个方面：

一是福利企业实际可享受到的税收优惠幅度锐减。经过国家对福利企业的税收优惠进行调整之后，虽然规定了按实际安置残疾人的人数确定减免限额，有利于更多的安置残疾人就业，贯彻了税负公平原则，但同时也使得福利企业所享受的国家税收优惠政策大幅削减。财税〔2007〕92号文件对福利企业的退税规定：“实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额，由县级以上税务机关根据单位所在区县(含县级市、旗，下同)适用的经省(含自治区、直辖市、计划单列市，下同)级人民政府批准的最低工资标准的6倍确定，但最高不得超过每人每年3.5万元。”财税〔2008〕151号文件和2008年新的《企业所得税法》规定，福利企业所享受的这部分退税和减税收入，也要按照企业所得征收25%的企业所得税，这就使部分福利企业所享受的优惠额度锐减。以浙江省为例，政策调整前全省的残疾职工人均退税额为5.73万元，调整后人均退税额降为2.45万元，减幅达到57%[7]。这样一方面原本生产效益较好利润较高的福利企业本身产品附加值较高，由于无法更多的享受税收优惠带来的更强的企业竞争力，失去了举办福利企业的积极性而退出了福利企业的队伍；另一方面，对于较小型的福利企业而言，企业利润本身不高，税收带来的优惠也无法扩大再生产或产业转型和升级，大多停留在简单再生产的水平，市场竞争力较差，有些甚至面临企业减产甚至停产的尴尬。

二是安置比例的调整加大残疾职工流动。新政策调整福利企业安置残疾职工的比例从50%降低为25%，总数最低10人，同时将享受优惠政策的幅度跟实际安置的残疾人数挂钩，而非以前的与企业产值挂钩，目的在于让福利企业根据自己的实际经营状况安置残疾职工，形成多安置多享受优惠的原则。这样在经营状况不好或是无法享受到更多的税收优惠时，一些企业便会辞退一部分残疾职工；同时也不利于产业升级，由于新政策按照安置人数而非企业产值给予照顾和优惠，使原本科技含量高的福利企业转而投向劳动密集型产业发展，这对福利企业的整体发展是不利的。

三是劳动运行成本增加。一方面是用工成本增长。以北京市为例，根据北京市人力资源与社会保障局对2012年北京市劳动力市场工资指导价位及人工成本的状况统计来看，全市2012年的卫生、社会保障和社会福利业的平均人工成本为67 587元，人工成本的增加值为44.58%①数据来自北京市人力资源与社会保障局.网址链接：http://www.bjld.gov.cn/gzcx/other/201211/P0201211066905410870 93.rar.；另一方面，安置残疾职工的实际费用也在增加。福利企业在日常管理、无障碍设施以及安全生产方面的投入成本越来越高，同时原材料成本、水电等生产要素的投入成本也越来越高，在双重成本增加的情况下，有些产值较小的企业很难维持正常运转。

四是市场经济大环境的影响。福利企业的市场竞争能力较弱，本身的技术含量和产品附加值比较低，职工的整体素质也较一般企业相对弱势。福利企业的行业分布主要集中在更容易受到市场冲击的第二产业，第三产业所吸纳的残疾职工非常有限，市场经济的大环境也对福利企业造成了不同程度的冲击，完全靠国家优惠政策的支持。一旦这种支持政策的优惠幅度小于其承担的社会责任所付出的代价，这种优惠也就不足以支撑他们继续发展，甚至倒闭。

五、相关的解决建议

通过上述对福利企业从建国以来的发展进行梳理，以及现阶段福利企业发展的瓶颈和障碍，针对上述的问题及原因，具体建议如下：

第一，差异性的税收优惠政策。上述由于新政策的调整，使得企业所实际享受的税收优惠的额度大幅度减少，导致的结果就是一方面产品附加值高的企业失去了举办福利企业的积极性，笔者从中国残疾人联合会的一些工作人员了解到，能够受到退税额3.5万元封顶限制的是福利企业中生产效益较好的，大概只占到福利企业总数的42%，对于这部分福利企业，应该给予鼓励其进行产业转型和升级的优惠政策，由普通的劳动密集型产业向知识密集型产业转型。而中小福利企业有不同的诉求，应该在制定和贯彻优惠政策的同时，适当考虑不同成长阶段的企业不同的政策诉求，努力使其维护自身的良性运转。

第二，疏通产销渠道。福利企业是计划经济时期的产物，面对如今市场经济时期的冲击，难免有些不适应。国外对于福利企业的产品实行专产专营或证实政府采购优先购买，使得福利企业的生产有的放矢，也摆脱了销售难的后顾之忧。我国在改革开放后的一段时间内，对福利生产的产品销售渠道方面也有过相关规定①如1992年《民政部关于加强社会福利生产管理工作的决定》规定：“民政直属福利企业较多的地方，可以成立福利企业公司，加强对福利企业的管理，为企业提供经济和技术信息、技术开发、产品推销等项服务，帮助企业疏通产供销渠道。”，同时，在计划经济体制下福利企业所能享受到的贷款、物资供应以及技术改革等方面的优惠也渐渐弱化或消失了。为应对这一问题，各地市民政局和残联也都在陆续制定政府采购优先购买和专产专营方面的具体政策措施。

第三，加强监管确保残疾人就业。国家通过税收优惠政策鼓励福利企业的发展从而保护残疾人的就业权及其他权利。个别企业为了享受福利企业的优惠政策，谎报企业的残疾职工数骗取国家税收优惠，很多企业将残疾人列入企业职工名册中，却不让其参加具体劳动。在调查中发现，残疾职工如果在劳动中受工伤，企业所承担的赔偿金额大大超出其解决一个残疾人能享受到的税收优惠额度，而残疾人由于自身身体条件的限制，其发生意外的几率普遍大于正常职工，这也是很多企业不愿意安排残疾职工参加具体劳动的原因。

构建社会主义和谐社会是中国共产党从新世纪新阶段中国发展的现实出发并提出的一项重大战略目标。残疾人的生存和就业状况是一个国家社会保障水平的直接反映。作为吸收残疾人就业的重要渠道，福利企业在保障残疾人就业的过程中始终发挥着重要的作用。对福利企业进行研究对于更好地保障和实现残疾人的权利具有重要的理论和实践意义。

[1]续西发.对新疆残疾人的社会学研究[J].新疆大学学报:哲学社会科学版,1989(3):4-9.

[2]刘佐.中国税制改革50年[J].当代中国史研究,2000(5):65-73.

[3]崔乃夫.当代中国的民政[M].北京:当代中国出版社,1994:297-303.

[4]周凯.完善福利企业优惠政策促进集中就业[J].中国残疾人,2013(3):42-44.

[5]民政部.国家税务局关于民政部门举办的社会福利生产单位征免税问题的通知(民福函〔1990〕196号)[EB/OL].(1990-09-18).http://www.chinalawedu.com/falvfagui/fg 22016/214206.shtml.

[6]韩克庆.转型期中国社会福利研究[M].北京:中国人民大学出版社,2011:217.

[7]中国残疾人联合会网站.浙江省社会福利企业发展现状、原因及对策分析[EB/OL].(2011-02-09).http://ww w.cdpf.org.cn/jiuy/content/2011-02/09/content_30342 451.htm.