成本核算方法选择对企业经营决策的影响

齐季

摘要：高新技术在生产工艺上的应用逐渐增强，极大地改变了产品成本的结构，企业为获得市场份额增强了产品的多样化和顾客化，使得传统的成本计算方法越发不适应现阶段的管理，企业愈发认识到成本核算对于企业长期稳定的作用。不同的核算方法所提供的成本信息不尽相同，这些成本信息直接影响到企业的经营决策。因此，核算方法的选择对于企业的生存发展至关重要。新的市场环境、技术条件、管理水平催生了更加适应现实条件的核算方法。文章主要就传统成本核算方法与作业成本法提供的不同成本信息进行比较，研究不同核算方法对于企业经营决策的影响。

关键词：传统成本法；作业成本法；经营决策

一、成本信息与经营决策

目前，我国大部分生产型企业所使用的成本核算方法均是以产品为依据，对于简介制造费用的分配，也都是依据单位产品的资源消耗与占用情况。这一核算方法导致成本与费用的相关性大大降低，从而导致企业决策失误。而作业成本法是以作业为基础的成本核算方法，作业提供的不仅是会计信息，而是在生产经营过程中直接消耗企业资源的作业提供的生产经营信息。

二、作业成本法与传统成本法的区别

（一）成本的计算对象不同

传统产品成本核算仅仅以产品和劳务为对象。作业成本法下的核算对象包括作业、作业中心、产品和劳务、顾客及市场。

作业成本法的核算对象是作业，作业是直接消耗企业资源的生产经营行为，不再是对消 耗资源的简介分配。此外，这种作业还可以为作业管理提供详细的作业信息。作业管理中心可以根据作业来归集产品的成本，也可以根据作业的发生情况设计考核标准，进行规范化管理。通过研究作業，可以更加准确的计量为顾客提供的产品和劳务并揭示为其付出的代价。作业成本法将作业的成本分配到导致作业的相应市场，反应开发美中市场的成本，揭示每种市场的盈利能力及开发能力。

（二）成本的归集标准不同

对于间接费用占产品成本比重较小的企业来说，制造费用的分配选择何种成本核算方法并不重要，但是间接费用所占产品成本的比重大、产品种类多的企业必须谨慎选择适当的分配标准。

传统的成本核算方法是将间接费用依据人工工时或机器工时或生产产品数量进行分配，假定这些可以量化的因素与间接费用线性相关。但是在许多情况下，间接费用的发生于人工工时、机器工时、生产产品数量是没有直接关系的，间接费用的发生与之并没有线性关系，所以这种分配方式并不能准确地将间接费用进行分摊。

作业成本法则是以作业为尺度，企业资源的耗费、成本的发生取决于作业，作业成为承担生产经营耗费的唯一因素，也成为产品成本结构和成本金额的最终因素。除此之外，作业还可以成为企业衡量产品成本与产品价值是否平衡的依据，可以通过产品消耗的作业来揭示产品的实际资源占用情况，提供了产品改良的方向。企业通过成本动因，可以削减低效甚至无效的作业，加强高效高收益的作业，减少浪费，优化资源配置。

（三）成本分配的步骤不同

传统成本法的核算步骤如下：第一步，归集制造费用并分配到各生产部门；第二步，将归集的生产部门总费用分配到各产品上。对间接费用的分配采取两个步骤：首先按单一的业务量标准，汇总期间费用；然后按照可量化的作业量，如直接人工、产品产量、机器工时，将已归集的期间费用分配到产品或劳务。

作业成本计算是一个以作业与资源间因果关系为分析依据的资源流动过程，而不仅是成本的分配过程。首先，需要确定的是成本核算的对象，判断分析与这些成本对象相对应的成本作业，然后归集完成作业付出的代价——资源，依据成本动因，求得成本对象消耗的作业。其次，根据资源动因，求得作业消耗的资源，再将作业分配到成本，这样就完成了资源到成本对象的流动过程，这一过程为企业提供了准确的成本信息，这一成本信息是直接与生产经营相关的。最后，作业动因、资源动因的确定不只是依赖财务信息，还需要更多的非财务信息，如设计、制造、运输等环节的支持，需要企业掌握每一个环节的资源耗费因素与作业耗费因素，因此作业成本法需要的是企业全面配合、整体运作，在这过程之中，可以揭示出生产经营各环节的效益与效率问题。

（四）业绩评价不同

业绩评价是考评作业满足顾客需求的价值。顾客在这其中获得的价值越高，也就说明了作业越有效。因此可以据此将作业分为增值作业与非增值作业。增值作业是指有利于增加产品价值，提高顾客对于作业的满足度，这种作业会使顾客更加倾向于选择该种产品或劳务，企业所提供的产品或劳务更加符合市场需求，也使自身更加具有竞争优势。竞争优势是由该作业带来的，作业的发生会增加产品的成本，但是却可以带来更大的收益。非增值作业是指作业的发生并不能够提高顾客的满意度，甚至会降低顾客的满意度，这样的作业是产品的“累赘”，是不必要的作业。作业成本法揭示了各个环节的作业耗费情况、资源消耗情况，给企业以依据，保持或增加增值作业，减少或消除非增值作业，使资源在流动过程中最大程度地保证其有用性、高效性，优化资源配置，从而增加企业整体的盈利能力。

三、传统成本法与作业成本法的影响差异

（一）传统成本法和作业成本法在决策制定中的比较

根据两种核算方法的特点，传统成本核算方法提供的是会计信息，而作业成本法提供的是全面的生产经营信息。生产部门制定的决策主要是取舍不同的生产程序、产品类型，决定产品数量，销售部门制定的决策主要是考虑不同产品的销售策略、市场分析及产品的定价。作业成本法恰恰能够提供各部门所需的信息。作业成本管理比传统的成本管理在组织中能起到更加全面的作用。

（二）传统成本法和作业成本法在企业外购决策中的比较

在一个先进的制造环境和使用作业成本法的环境里，构成相关成本计算分析基础的概念保持了其一贯的正确性。决策分析的目标是确定与决策相关的成本和效益。作业成本法应用环境的不同之处在于决策制定者决定何种成本与决策相关的能力。

作业成本法提供的数据在辨别何种成本可以避免时，具有更高层次的能力。传统分析依赖于传统的、以生产量为基础的制造成本计算体系。该体系把所有的间接费用都联结起来，通过一种单一的、以生产量为基础的成本动因进行分配（如直接人工工时）。但是，这种分析过于简单地忽略了一个问题，即所謂的固定成本在适当的成本动因之下已不再具有真正固定成本的意义了。更为精确的作业成本法可以更好地抓住事实，更好地辨认能够因购买决策而避免的附加成本。

（三）传统成本法和作业成本法在企业定价决策中的比较

定价决策主要受到产品成本和市场需求的影响，不考虑其他影响因素，产品成本是价格的最低水平，产品的成本越低，制定的价格也就越低。

对于企业而言，在一定时间内改变客户的需求或市场竞争激烈水平是很难的，只能从自身角度出发，也就是降低价格下限。这需要企业精确地计量产品的各项成本，如果高估了产品的成本，使得价格的下限较高，那么在市场竞争中企业的竞价空间就会很小，从而削弱了产品的竞争能力。如果低估了产品的成本，使得价格的下限过低，那么在市场竞争中，虽然通过竞价策略，产品的市场占有率扩大了，但却可能并未真正的获得利润，出现产品的销售量越高利润越少甚至是亏损的情况。

由于作业成本法并不是按照各种产品的工时分配间接成本，而是根据各个产品消耗的作业量、作业消耗的资源价值来分配产品成本，这样使得产品成本更加真实。企业获得的成本信息越真实，对于价格的制定越有保证，可以有效避免因价格制定的不得当而造成的损失，如因可以接受的交易价格未接受而没能获得这部分利润，或者接受了本不能接受的价格，造成了实际利润的减少。

四、结论

传统成本计算法与作业成本计算法在成本的计算对象、成本的归集标准、成本的分配步骤、业绩评价上的不同，导致了两种成本核算法提供的成本信息不同。企业可以根据自身的经营水平、产品服务种类、市场环境、管理者的经营管理水平等影响企业经营管理的因素，选择适合自身的成本计算法，以获得具体的成本信息，有利于企业做出正确的经营决策。

本文根据不同成本核算法则提供的成本信息，主要讨论在外购决策和定价决策中的不同。通过对比，作业成本法能够提供更加真实的成本信息。但由于作业成本法的步骤较为复杂，在使用过程中需要的不只是会计信息，而是要全面了解各步骤、各部门的情况，所以使用作业成本法将为企业带来一定成本，并且可能会使企业的组织结构发生一定变化，因此在传统成本核算方法与作业成本法进行比较之后，企业应该根据自身的实际情况选择更为适合的成本核算方法。

（作者单位：河北大学管理学院）