交通运输业营业税改征增值税政策评述

[摘要]本文在梳理国内外交通运输业增值税税收政策的基础上，指出当前我国交通运输业“营改增”存在的主要问题，并对交通运输业现行增值税税率政策和抵扣政策进行简要评述，提出相关对策措施，以期为下一步“营改增”试点政策调整提供参考。

[关键词]交通运输；营改增；税收；政策；评述

[中图分类号]F512[文献标识码]A[文章编号]1005-6432（2014）49-0184-02

1国内外交通运输业税收制度安排及主要政策

1.1国外交通运输业增值税制度与政策

目前，世界大多数国家交通运输业实行增值税制度。税收制度安排上，国外交通运输业增值税一般采用增值税标准税率或优惠税率，几乎没有国家对交通运输业适用高税率。因为国外认为较低的税率一般适用于税法中单独列举的属于生活必需品范围的商品和劳务。考虑到交通运输业的公共性与外部性特征，一些国家认为交通运输产品适用于税法中单独列举的属于生活必需品范围的商品和劳务，应该征收较低的税率。例如，法国税法规定，海运、铁路、公路客运及行李运输等附属劳务适用低税率（7%；法国增值税标准税率为18.6%）；奥地利、比利时、德国、希腊、卢森堡、荷兰、葡萄牙、西班牙等国家均对客运实行低税率，葡萄牙还对旅客的行李运输按低税率课征增值税。当然，也有部分国家对本国交通运输业中的公共运输实行零税率。优惠政策方面，部分国家如阿根廷、巴西、哥伦比亚、秘鲁、哥斯达黎加、阿尔及利亚等对交通运输业免征增值税，还有一部分国家在交通运输业增值税的实际征收中根据具体业务的特殊情况，实施或多或少的免税规定。例如，韩国对市内公共交通运输免征增值税；意大利、西班牙、挪威、爱尔兰等国家对客运及行李托运予以免税，但具体规定也略有区别。再如，爱尔兰税法规定，旅客及其随身携带的行李的运输业务，在爱尔兰境内和境外均免税；意大利则规定，为个人提供的市内或城镇间的公共交通，距离在50公里以内的可以享受免税；西班牙则仅对为运送病人的运输劳务予以免税。

1.2我国“营改增”试点改革与税收政策

我国自2012年1月1日起率先在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点（以下简称“营改增”）。2013年8月，“营改增”试点改革范围扩大至全国范围；2014年1月，铁路运输和邮政业也全面实施“营改增”。根据《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号），目前我国交通运输业实行的增值税政策的主要内容如下：

1.2.1关于纳税人界定和应税服务范围

（1）纳税人界定。纳税人分一般纳税人和小规模纳税人。应税服务的年应征增值税销售额超过财政部和国家税务总局规定标准（目前为500万元）的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。（2）应税服务范围。交通运输业应税服务为有偿提供服务，非营业活动中提供的运输服务不属于提供应税服务。其服务范围主要包括陆路、水路、航空和管道运输服务；相关产业应税服务范围涉及物流辅助服务。

1.2.2关于税率、征收率和计税方式

（1）增值税税率。交通运输业增值税税率为11%，物流辅助服务税率为6%，国际运输服务（具体包括在境内载运旅客或者货物出境、在境外载运旅客或者货物入境和在境外载运旅客或者货物）为零税率。增值税的征收率为3%。（2）计税方式。交通运输业增值税计税采用一般计税方法和简易计税方法。一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税（当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额）；小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税（按照销售额和增值税征收率）。另外，试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务，具体包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车、长途客运、班车等，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。

1.2.3关于增值税进项税额抵扣政策

进项税额是指纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务和应税服务，支付或者负担的增值税额。进项税额准予从销项税额中抵扣的范围包括：从销售方或者提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额；购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。

2当前我国交通运输业“营改增”存在的主要问题

目前，尽管宏观层面上我国“营改增”试点改革的政策效应已初步显现，绝大部分现代服务业享受到了结构性减税红利，但对交通运输业而言，受产业技术经济特性、税制方案合理性以及征管体制等诸多因素影响，交通运输行业税负水平总体出现大幅度增加，一定程度上降低了行业整体产出水平和生产者剩余，同时引起运输经营行为扭曲，滋生新的地下经济活动，影响了运输资源的优化配置和社会福利改进，进而阻碍了交通运输业的健康持续发展。

调查研究表明，自2011年上海市开展“营改增”试点改革以来，我国几乎所有试点地区的交通运输业税负水平出现了大幅度增加，交通运输配置效率和社会福利改进受到不同程度的影响。据宁波市交通运输厅调查统计，2013年1月，全市共2.2家企业实施“营改增”改革试点，其中交通运输企业6498家（陆路运输6335家、水路运输156家、航空运输1家、管道运输6家）。与上月（“营改增”前）相比，全市交通运输企业税负增加明显（12.4%），其中：陆路运输、航空运输、管道运输税负增加较大，较“营改增”前分别增加15.24%、256.83%和59.38%。从全国范围来看，近两年来随着“营改增”试点改革工作的逐步深化以及相关税收政策的不断调整，交通运输行业税负增加问题有所缓解，但仍无法从根本上解决或遏制行业税负增加和资源配置效率损失的事实。

3我国交通运输业现行增值税税率政策评析

税率政策是税收制度的核心，直接关系到税收制度的有效运行。本文认为，目前我国运输服务增值税税率设置偏高，这是引起我国交通运输企业税负整体增加的直接原因之一。目前，我国运输服务增值税税率为11%，远远高于营业税制度下3%的营业税税率。经测算，在现有11%的增值税税率水平下，只有运输成本费用总额占收入总额（含税）的比率以及运输成本费用中可取得增值税扣税凭证并可用于抵扣进项税额的费用占总费用的比率均等于或小于68.96%时，营业税改征增值税前后企业的税负才会相等或有所下降。但是，在运输活动实践过程中，由于目前大部分一般纳税人运输企业的成本有机构成较低，即使可抵扣成本项目（如燃油费、养护修理支出等）全部拿到增值税专用发票，企业依然很难达到税负均衡。当然，现有税制设计部门同样会基于税负均衡的法则去衡量运输服务增值税税率的合理性，但是由于测算的样本体量、企业特征、成本构成等因素存在差异性，税负均衡点理论上允许出现不同。此外，还存在一种可能，即在“财政优先”的潜在诉求下财税部门有意识地弱化税收的资源配置效率，较多地考虑满足国家财政收入的需要，抑或税制方案设计部门研究还不够深入。综合考虑运输服务的准公共产品属性和目前我国运输服务适用11%增值税税率引起行业税负水平增加问题，建议国家财税部门结合运输服务技术经济特性研究适当减低运输服务增值税税率。当然，降低税率应保证实施增值税低税率引起的管理成本和遵从成本的增加低于它所带来的效率和公平方面的收益。

4我国交通运输业现行增值税抵扣政策评析

增值税抵扣政策主要阐述增值税纳税人应纳税额的计算方法和抵扣规则，它直接关系到纳税人应纳税额的大小和企业的税负水平，是社会各界普遍关注的话题。确立公平、完整的增值税抵扣政策，不仅是增值税“中性”原则的内在要求，也是建立统一、规范增值税制度体系的基本前提和重要保障。

增值税抵退链条不完整是引起交通运输企业税负增加的重要原因。运输服务增值税抵退链条的不完整性主要体现在以下三个方面：一是本应该纳入进项税抵扣范围的项目不能进行抵扣。在运输服务成本构成中，人力成本、路桥费、房屋租金、保险费等所占比重较高，累计约占运输总成本的65%以上，这些成本目前尚不能抵扣；另外，与运输服务相关的生产资料性成本，如交通运输设备（车辆、船舶）等初始投入大，沉淀成本高，更新周期长，当期折旧不在抵扣范围内。二是已经纳入进项税抵扣范围的项目抵扣不充分。由于目前我国交通运输业尚未建立统一开放、公平竞争、规范有序的运输市场体系，实际征税过程中运输企业的燃油费、维修费及外包业务费获得专用增值税发票比较困难，从而导致抵扣不充分。三是与运输服务紧密相关的上下游各个环节业务的税率复杂，实际征税过程中很难区分和甄别运输服务抵扣项目和物流辅助业务抵扣项目。目前，我国许多货运企业需要为客户提供“一站式”服务，对货物的装卸、仓储和运输实现一票到底，但进项税抵扣涉及17%、11%、6%和零税率等多档税率，并且很难清晰地界定运输服务和物流辅助业务范畴。

鉴于目前我国运输服务增值税存在进项抵扣断裂问题，考虑到试点改革初期完善抵扣链条的可行性，建议国家财税部门在今后试点政策调整或扩围改革中合理增加运输服务增值税进项抵扣项目，逐步将运输服务综合成本构成中占较大比重的过路过桥费、水运过闸费、保险费、人工费、房屋租金等纳入进项税抵扣范围。对于一些相对固定而实务中难以取得增值税专用发票的支出（如燃油消耗、修理费等）按照行业平均水测算应抵减比例，并将其作为减计收入处理。

参考文献：

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[2][美]艾伦·A.泰勒.增值税——国际实践和问题[M].北京：中国财政经济出版社，1992.

[3]甘启裕.将交通运输业纳入增值税征收范围的思考[J].税务研究，2011（6）.

[作者简介]向爱兵（1981—），国家发展和改革委员会综合运输研究所助理研究员，研究方向：运输经济、战略规划、交通投资等。