谨慎性原则在或有事项中的应用

管雪汝等

摘要：谨慎性原则是指企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求不得多计资产或收益，少计负债或费用，不得设置秘密准备。对或有事项的确认、计量以及披露就是谨慎性原则的具体体现。本文首先就谨慎性原则和或有事项的含义进行了阐述，然后论述谨慎性原则在或有事项中的确认、计量、披露中的应用，最后论述了谨慎性原则在或有事项应用中存在的问题与对策建议。

关键词：或有事项 谨慎性 确认 计量 披露

财政部在2006年发布了《企业会计准则第13号——或有事项》，该准则在或有事项的确认、计量和披露方面，一个比较突出的特点就是体现了谨慎性原则。会计信息使用者应更加重视与或有事项相关的风险信息的揭示。因此，谨慎性原则在或有事项中的正确运用应引起我们的足够重视。

1 谨慎性原则和或有事项概述

1.1 谨慎性原则

会计谨慎性原则，也称审慎原则、稳健主义、保守主义等，只有在会计环境中遵守谨慎性原则，才能保证即使会计要素的确认和计量的精确性受到影响，只要针对会计环境中存在的不确定因素和风险，运用谨慎的职业判断和稳妥的会计方法进行会计处理，就可以有效的预计可能的负债、损失和费用，最好少计或不计可能的资产和收益，如此可以保证会计报表上会计信息的客观性，以便于报表更好的被使用。谨慎性原则可以体现在确认、计量、披露等诸方面。它要求：会计确认标准稳妥合理；会计计量不得高估资产、权利和利润；会计报告提供尽可能全面的会计信息。

1.2 或有事项

或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事件的发生或不发生才能决定的不确定事项。或有事项指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。或有事项有三个基本特征，分别是：①或有事项是因过去的交易或者事项形成的；②或有事项的结果具有不确定性；③或有事项的结果须由未来事项决定。

2 谨慎性原则在或有事项中的应用

《企业会计准则——或有事项》准则，在或有事项的确认、计量和披露方面，一个最突出的特点就是体现了“谨慎原则”。 谨慎性原则对于维护会计信息质量具有重大的意义。

2.1 谨慎性原则在会计确认中的应用

在相关的准则中有规定，若和或有事项有关系的义务具备以下几个条件，就可以把或有事项确认为负债：

①如果该义务是企业承担的现时义务。换句话说就是，这项义务需要企业进行承担的现时义务，不是企业承担的潜在义务。例如某公司的一个驾驶员由于违章造成了交通事故，那该公司就需要承担必要的赔偿，这就是现时义务；

②该义务的履行可能导致经济利益流出企业。它是指在履行或有事项的现时义务的过程中，很有可能导致经济利益流出，这种可能性至少会有一半的发生几率，但也并不是就是一定会发生的事情；

③应该可靠地计量确认为负债的或有事项的金额。这是指被确认为负债的或有事项的金额应该进行合理的估计，因为或有事项中不确定的因素很多，所以在或有事项中产生的现时义务的金额也很难进行准确的估计。

但是如果没有对现时义务的金额进行合理可靠的计量，就不能把其确认为负债、必须同时满足以上三个条件才能在会计报表项目中进行确认。

2.2 谨慎性原则在会计计量中的应用

现时义务是与或有事项对应的，它可能造成经济利益的流出，并且流出的金额具有很大的不确定性，这就意味着义务金额不能被完全的确定下来，只能是估计数。必须指出的是，义务金额能够可靠计量和合理估计两者之间是不矛盾的。

从会计计量的角度讲，应该对预期可以获得补偿的处理与或有事项产生的现时义务进行计量。

此外，同样出于谨慎性方面考虑，如果在或有事项的计量方面，一部分或者全部的负债可以由第三方进行补偿，这时确认资产的必要条件是必须保证确定收到了补偿金额，不可以只是从确认的负债中抵减，而且确认负债的账面价值不能小于确认的补偿金额。

2.3 谨慎性原则在会计披露中的应用

出于谨慎性方面的考虑，在对或有事项进行披露的过程中，如果或有事项已经被确认为是负债，应该在资产负债的附注中也进行披露。此外，只要是有可能发生的或有负债，都应该对它的形成原因、产生的财务影响等进行必要的披露，比如未决诉讼形成的或有负债、未决仲裁形成的或有负债等。如果或有资产也在会计报表附注中进行体现，那么很容易误导财务会计报表的使用者，所以一般不会允许这种情况的发生，只有一种情况除外，就是该或有资产可能造成未来经济利益流入企业。如果是这种情况，应该在会计报表的附注中，对它的形成原因、可能产生的影响等进行必要的披露。

谨慎性原则要求“会计披露报告向会计信息的使用者提供尽可能全面的会计信息”，以上所述符合这项要求。

3 或有事项中正确应用谨慎性原则的对策建议

3.1 加强或有事项确认条件的准确性

或有事项的确认中正确应用谨慎性原则，主要是包括以下几方面的内容：

①有关部门应该把或有事项确认过程中相关的具体过程进行仔细的书面说明，然后依据自身的经验，提出一些建设性的意见；

②有关部门的专业人员完成书面说明的工作后，财务部门加入自己的判断，形成自己的专业意见；

③财务部门的书面专业意见形成后交给管理层，管理层提出对相关事项处理的书面决议，交给董事会审议；

④董事会应该在股东大会授权范围内研究管理层提交的处理预案，并形成决议后进行处理，如果涉及的金额比较大，董事会不能擅自做主，应该提交给股东大会审议，财务部门最终按照股东大会审议的结果进行财务处理。

加强或有事项确认条件的准确性不仅有利于明确职责，还可以有效的提高会计信息的透明度。

3.2 加强或有事项计量依据的合理性endprint

或有事项的计量中正确应用谨慎性原则，主要涉及预计负债的计量问题。

3.2.1 初始计量。初始计量应该依照相关现时义务所需支出的最佳估计数进行，有两种方法可以用来确定“预计负债”金额的最佳估计数：

①）预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。现时义务的支出是存在一个范围的，这个范围是连续的，在这个范围内产生各种结果的可能性都是相同的，在确定最佳估计数的时候，可以从这个范围内的的中间值确定。

②如果是其他情况，应该依据不同的情况采取不同的应对方式来计量最佳估计数：一是或有事项涉及单个项目的，应该依照最可能发生金额确定。或有事项涉及的项目只有一个就是“涉及单个项目”，比如一项未决诉讼、一项未决仲裁等。二是或有事项涉及多个项目的，在确定的时候应该综合考虑到各项可能出现的结果和相关概率。或有事项涉及的项目有至少两个的就是“涉及多个客户”。比如可能会有很多个客户会在产品质量保证的过程中要求产品保修，相对的，产品保修是企业对这些客户应付的义务，所以在确定负载金额的时候应该综合考虑到很多的因素，比如发生质量问题的概率、相关的保修费用等，即计算加权平均数。

在确定最佳估计数的时候需要考虑到很多的因素，一是与或有事项的相关的事项有很多，应该综合考虑这些因素带来的风险和不确定；二是货币时间价值等因素。有一些是货币时间价值影响很大的，比如油气井及相关设施或核电站的弃置费用等，这些未来应支付金额与其现值相差比较大，确定这些的最佳估计数的时候可以通过对相关未来现金流出进行折现后进行；三是如果有资料显示未来事项一定会发生，比如未来相关法规出台等，那么在确定预计负载金额的时候需要综合考虑到这些未来事项的影响。也有一些因素是在确定最佳估计数的时候不需要考虑的，比如预计负载不应该包括企业未来经营亏损、不应该考虑预期处置资产的利得。

3.2.2 后续计量。后续计量是指在资产负债表日应该检查预计负债的账面价值，如果有确凿的证据表明，该账面价值并不能客观的反映出目前的最佳估计数，必须做出一些必要的调整。如账面数偏低，差额计入损益，如账面数偏高，差额则计入权益。

3.3 加强或有事项披露的完备性、规范性

或有事项的披露中正确应用谨慎性原则，应保证会计信息的质量，采取表内披露和表外披露相结合的方式，准确、完整的披露或有事项。

3.3.1 表内披露

必须单列项目在资产负债表中反映预计负债，同时也应该在会计报表附注中对其进行一定的披露；在利润表中也应该反映出和这些预计负债相关的费用或支出的情况。换句话说，在资产负债表中，应该把其他的负债项目和预计负债分开来反映，并且预计负债应该单列项目来进行反映。或有事项被确认负债时，需要确认其支出或费用，并了解其性质，把其和利润表上的其他支出或费用合并反映，不需要在利润表中单列项目进行反映。一旦一些补偿是几乎可以确定下来的，那么企业利润表中反映支出或费用时应该对此进行一定的体现，必须把这些补偿进行过抵减，并且，在资产负债表中单独确认一项资产进行反映。

3.3.2 表外披露（会计报表附注中披露）

①预计负债的披露。预计负债已经在表内进行了披露，但还是应该在表外也进行一些披露，比如其性质、形成原因等。

②或有负债的披露。或有负债是不属于是负债的范围的，因此或有负债是不会再表内进行披露的。但是一旦或有负债符合了一定的条件，就需要在表外对其进行披露，比如以贴现商业承兑汇票形成的或有负债；未决诉讼，仲裁形成的或有负债；为其他单位提供债务担保形成的或有负债；其他或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或有负债）等。

③或有资产的披露。一般情况下不会在表外对或有资产进行披露，除非这些或有资产会给企业带来经济效益时，如果是这样，应该在表外披露或有资产形成的原因及其预计生产的财务影响。

4 结论

可以说或有事项是不确定性会计的重要组成部分，它影响着企业的经营与发展。在或有事项的会计处理中，正确运用谨慎性原则，可以正确的反映企业实际情况，这有利于企业的正常运转和帮助投资者做出正确决策，减少企业对或有事项的风险，增强会计信息的真实性和客观性，反之，会增加企业的经营风险，影响投资者信心和有关方对企业当前和未来财务状况的正确判断。或有事项的内涵在不断扩大，谨慎性原则将会得到更加科学的应用，在保护企业，提高企业竞争能力和市场适应能力，为市场提供配套的保障措施，稳定市场以及在国民经济稳定协调发展中发挥着应有的积极作用。

参考文献：

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[2]姚丽红.或有事项的确认计量及会计核算研究[J].会计研究，2009（7）.

[3]邹红霞.对或有事项会计处理的探讨[J].现代经济信息，2009（10）.endprint