公共品提供与税收遵从的关系探讨

■姚林香 李生巍

一、引言

纳税人之所以集体选择自愿纳税，愿意“单方面”将自己的一部分财产让渡于政府，授权政府在市场上购买满足自身生存和发展所必需的公共品，这是由于这些公共品不能通过市场来提供或者说市场不能有效提供，也就是说市场在公共领域是无效或失效的。因而，他们集体选择了自愿纳税，也选择了政府。政府只不过是纳税人为了实现自身福利最大化而选择的一个代为实现这个目标的受托者，纳税人向政府纳税是其自由行使所有者权利的一个次优结果。在政府提供公共品与纳税人纳税之间实际上隐含着一种契约型的交换关系。政府的征税行为和公共财政行为必须要维护纳税人的权益，并确保纳税人自愿纳税所付出的代价尽可能得到等值或超值的回报。同时，纳税人也承担着向政府纳税带来的一系列机会成本和政府履行契约的风险。例如，政府为了减少污染、保护环境，向纳税人开征大气污染税、水污染税、垃圾税等环境税，税法公布后纳税人自觉履行纳税义务，但如果数年之后，纳税人发现周围环境的污染状况没有得到大程度的改善，政府没有将大部分征收到的税款投入治理环境中，却转用于政府的行政管理费用开支，纳税人就会认为他们所获得的实际效用远远低于当初财政契约合同中所规定的预期效用，在随后的自愿纳税过程中将采取不遵从态度，以此来抗议政府单方面不履行契约的行为。任何有悖于政府提供公共品与纳税人纳税之间契约型交换关系的行为，都会成为纳税人发生税收不遵从行为的诱因。由于这种契约型交换关系的存在，我们可以推断出公共品提供与税收遵从之间存在着高度的相关性。

二、公共品提供与税收遵从的内在关联

公共品与税收遵从间的内在关联可以从三个方面体现:公共品提供方式、公共品提供的公平性与公共品提供效率。

(一)公共品提供方式

由于公共品具有非排他性和非竞争性的特点，导致了纳税人“免费搭车”现象的发生，而市场又无法有效解决这种状况。因此，政府作为纳税人实现自身目标的唯一合法受托者，成为公共品的主要提供者。但是，由于纳税人可能存在利他主义行为，因此，通过建立某种具有约束力的协议，公共品也可以由私人部门来提供。那么，公共品提供方式与税收遵从之间存在着怎样的关系呢?Li－Chen Hsu(2008)设计了一套税收实验，通过统计分析的方法研究了公共品提供方式与税收遵从之间的关系。实验结果表明:政府提供更多公共品将有助于提高纳税人税收遵从程度，而私人部门提供更多公共品并不能提高纳税人税收遵从程度。也就是说，政府作为主要的公共品提供者，在一定的范围之内，他所提供的数量越多，满足纳税人的需求越大，纳税人自愿纳税的意识就越强，税收遵从程度自然就越高。

政府部门包括了中央政府和地方政府，是由中央政府提供更多的公共品，还是地方政府提供更多的公共品会更有利于提高纳税人的税收遵从程度呢?与中央政府相比，地方政府拥有更多的信息优势，他们更接近当地民众，对所管辖地区的居民偏好和公共品需求更了解。因此，他们可以更好地提供公共品以满足当地纳税人需求。同时纳税人也很容易了解地方政府所提供公共品的数量和质量，并乐意为之支付更高的税收，从而强化了地方政府提供公共品与当地纳税人纳税之间的契约型交换关系，提高了纳税人税收遵从程度。而中央政府在收集不同地区纳税人对公共品的真实偏好和需求过程中，存在着信息不完全，并且往往采取统一标准的方式提供公共品，无法满足不同地区纳税人的多样化需求。但是，中央政府在提供全国性公共品，如国防安全上，相比地方政府更能够提高纳税人税收遵从程度。因此，由中央政府提供全国性公共品，地方政府提供区域性公共品，有利于纳税人税收遵从程度的提高。

(二)公共品提供的公平性

亚当斯(Adams，1965)提出了公平理论，分析了投入劳动与所获报酬之间的比值关系，即个人所做出的贡献与其所获得报酬的平衡问题。他认为，人在分配问题上需要得到一种公平感。当一个人完成一项工作并取得报酬后，他不仅关心自己所得报酬的绝对值，而且还关心自己所得报酬的相对值。因此，要通过种种比较来确定自己所获报酬是否合理，比较的结果将直接影响其今后工作的积极性。这些比较主要包括横向比较和纵向比较。横向比较是指个人将自己所获得的报酬(包括金钱、工作安排及获得的赏识等)与自己的投入(包括教育程度、所做努力、用于工作时间、精力和其他无形损耗等)的比值与组织内其他人进行比较。纵向比较则指个人将自己当期所获得报酬与当期投入的努力程度比值，同自己前期所获得报酬与前期投入的努力程度比值进行比较。

将公平理论应用到公共品提供与税收遵从关系研究中，我们不难发现纳税人实际上想要在自己所获得的公共品数量、质量与缴纳税款之间保持一种平衡。他们通过种种比较来确定自己所缴纳税款是否公平合理，比较的结果将直接影响今后纳税人税收遵从的程度。这些比较主要有横向和纵向两个方面:(1)横向比较。纳税人将自己所获得的公共品数量和质量与缴纳税款的比值，与属于同一税收待遇范围内的其他人所获得的公共品数量和质量与所缴纳税款的比值作横向比较。只有相等时，他才认为是公平的。公式为:QP/IP=QC/IC(其中，QP为对自己所获得的公共品数量和质量的感觉;IP为对自己所缴纳税款的感觉;QC为对他人所获得的公共品数量和质量的感觉;IC为对他人所缴纳税款的感觉)。(2)纵向比较。纳税人将自己当期所获得的公共品数量和质量与缴纳税款的比值，同前期所获得的公共品数量和质量与缴纳税款的比值作纵向比较，只有相等时，他才认为是公平的。公式为:QP/IP=Qh/Ih(其中，QP为对自己当期所获得的公共品数量和质量的感觉;IP为对自己当期所缴纳税款的感觉;Qh为对自己前期所获得的公共品数量和质量的感觉;Ih为对自己前期所缴纳税款的感觉)。假设:纳税人所获得的公共品数量越多，质量越高，Q值就越高;纳税人所承担的税负越重，I值就越高。在同一税收待遇范围内(IP=IC)，如果QP/IP＜QC/IC，那么，QP＜QC，即纳税人所获得的公共品数量和质量少于同一税收待遇范围内的其他人所获得的公共品数量和质量。由此，纳税人觉得自己得到了不公平的待遇，会感到烦恼和不安，从而出现偷税、逃税等税收不遵从行为，主动来降低IP值，使得 QP/IP=Qh/Ih，以此来满足自己的公平感。同样，在纳税人税负不变或者加重的情况下，政府提供的公共品数量和质量与过去相比却在下降或者基本保持不变，这样也会使得他们产生不公平感，进而发生税收不遵从行为。值得一提的是，纳税人对横向比较的重视程度远远大于纵向比较，均等化的公共品提供将有助于满足纳税人的公平感，激励纳税人自愿纳税，从而提高税收遵从程度。

(三)公共品提供效率

公共品提供效率是指公共品提供的帕累托效率，最早由萨缪尔森 (Samuelson，1954)正式论述，故把公共品有效提供条件称为萨缪尔森条件，即:=MRTG，Xi，表示个人 h 对公共品G与私人品Xi的边际替代率之和等于G与Xi的边际转换率，但它是建立在个人真实偏好和生产可能性集F(G，X)≤0约束基础之上的。众所周知，市场在公共品提供方面存在着失灵，无法保证纳税人根据各自从公共品消费中的获益情况或者真实偏好来支付公共品的价格，即不满足萨缪尔森条件。此外，公共品本身所体现的非经济利益目标无法通过以个体选择为基础的市场机制来实现。这些都为政府介入公共品供给提供了可能性和必要性。但是，政府能否有效利用社会资源来充分满足纳税人对公共品的需求，实现公共品提供的高效率，仍然取决于众多的严格条件:信息完全、个人偏好显示完全、个人偏好可以整合为社会的集体偏好、一致同意规则的福利改进等。但是，以上严格条件却在现实生活中难以实现，政府提供公共品往往是低效率的，其主要原因是公共品提供的决策机制不完善和政府内部的“X－非效率”①。

在公共品提供的决策机制上，因为不同纳税人对多个公共品提供的决策方案会排列出不同的偏好次序，但由于没有一个对自己偏好进行排序的共同标准，所以无法制定出达到一致投票结果的决策方案，从而也无法借助投票选举的政治过程来建立公共品完美的表决体系(即阿罗不可能定理)，这样一个合理的共同决定只能来自于政府。然而作为政府主导者的官僚在决策过程中并非维护公共利益，他们存在“自私”的动机，更加偏好提供超过社会最优水平的公共品，得以实现预算规模最大化的目标。此外，由于政府作为提供公共品的唯一非市场机构，不存在替代性，外部竞争压力小，并且机构庞大，结构复杂，造成了内部的“X－非效率”。因此，作为官僚集合体的政府，在预算规模最大化和内部“X－非效率”的双重作用下，会过分投资和生产出多于纳税人需求意愿的公共品，同时不适当地扩大机构规模、增加官员人数、增加行政开支，造成纳税人过重的税收负担以及提供过多的非意愿公共品，从而纳税人自愿纳税所付出的代价无法得到等值或超值的回报，个人福利受损。这也严重影响了政府提供公共品与纳税人纳税之间的财政契约型交换关系。所以，纳税人将从自身福利最大化出发，选择减少自愿纳税，从而导致税收不遵从行为的发生。

三、当前中国公共品提供与税收遵从的现实问题

当前，中国逃缴税款规模和偷税行为数量总体呈现上升趋势。据官方统计，“十一五”期间，中国各级税务稽查部门共查处各类税收违法案件136万起，累计查补入库收入3468亿元，比“十五”期间增加2376亿元。其中，涉及税款百万元以上的重大案件2．5万起，查补税款920亿元。再考虑到税务机关检查水平和公安部门的侦查能力以及中国特有的税收文化环境，那么实际的逃缴税款规模和偷税行为数量很可能远高于上述统计数据。针对这种情况，税务部门一方面不断加大对偷、逃、骗、抗税等行为的打击力度，另一方面采取在全国各级税务机关广泛开展各项纳税服务工作的方式，力图通过提高纳税服务质量来遏制税收不遵从行为，尽管取得了一定的成效，但是我国当前的税收不遵从问题仍然十分严重。

从公共品提供与税收遵从的关系中我们得知，一个国家公共品提供状况的好坏直接影响着该国税收遵从的程度。事实如此，中国在税收不遵从问题突出的同时，在公共品提供方面也存在诸多问题。首先，公共品提供的总体数量不足。近十年来，中国政府的公共财政支出规模持续大幅度增长，2012年政府公共财政支出首次超过12万亿元，占GDP比重突破20%。即使如此，中国公共财政支出比重仍位于世界较低的水平之列，特别是在基本公共品和服务方面的支出。以医疗卫生为例，2012年中国用于医疗卫生方面的公共财政支出占GDP的比重仅为1．39%，而这一比重与OECD成员国家平均6．7%的比重相比具有十分明显的差距。其次，公共品提供存在不均等化，尤其以城乡公共品提供的不均等化程度最为严重。城市居民在教育、医疗卫生、社会保障、文化和体育等方面享受到的公共品数量和质量明显优于农村居民。城乡公共品提供的失衡，使得农村居民难以享受基本的公共品和服务，导致农村居民基本的生存权和发展权得不到保障，严重影响了农村人口素质的提高和农村社会经济的发展。最后，公共品提供的效率低下。在有限公共资源的使用过程中，政府所提供的公共品和服务往往无法真正满足当地居民的实际需求，从而造成了不必要的浪费，使得提供的公共品和服务未能充分发挥效益。总的来讲，当前中国在公共品提供方面存在的问题严重制约着税收遵从的程度。合理改善公共品提供状况将有助于提高税收遵从的程度。

四、从公共品提供视角提高税收遵从程度的政策建议

(一)发挥地方政府在公共品提供中的作用

政府提供更多的公共品有助于提高纳税人税收遵从的程度。但是，由于公共品受益范围的空间限制，中央政府不可能包揽所有不同范围和层次的公共品提供，并且在掌握所辖区域内纳税人对公共品的需求有着比地方政府先天不足的劣势。因此，我们要充分发挥地方政府在公共品提供中的作用，更大程度上满足所辖区域内纳税人对公共品的需求，从而提高当地纳税人的税收遵从程度。在中国，自1994年分税制改革之后，事权不断下移而财权不断上移，地方政府事权与财权匹配极不合理，可支配的财力相对有限，而需要支出的公共服务范围却越来越广，形成了“财小事大”的状态，导致了地方政府很难有效为当地纳税人提供公共品。因此，我们要合理界定各级政府间的事权和财权。根据公共品区域受益原则，全国性的公共品由中央政府提供，具有区域外溢性的公共品由中央和地方共同提供，地方性公共品则由当地政府提供。和“一级事权”对应，地方政府必须要有“一级财权”，应健全地方税收体系和建立地方公债制度，保障地方稳定的财力来源，从而充分发挥地方政府在公共品提供中的作用，更好地为纳税人提供公共品，提高纳税人税收遵从程度。

(二)大力推进公共服务均等化

大致均等地享受政府提供的公共品是每一个纳税人的基本权利，也是提高纳税人税收遵从程度的关键因素之一。从上述结论我们知道，纳税人对公共品提供过程中横向公平的重视程度远远大于纵向公平，均等化的公共品提供将有助于满足纳税人的公平感，产生自愿纳税的激励，从而提高税收遵从程度。在中国，由于计划经济惯性、城乡分割的二元经济结构等原因，在公共财政积极推进的转型时期，政府并没有很好履行其应有的提供公共品职责，公共品服务存在非均等化，其主要表现在城乡纳税人之间。除国防、外交等少数公共品能够大致在城乡纳税人之间均衡分享外，其余公共服务均采用分割分享制度。由于政府将主要的公共资源投放在城市，城市纳税人可以享受包括基础教育、社会保障、医疗卫生医疗等为数众多的公共服务，而广大农村纳税人却没有享受应有的“国民待遇”。然而在公共品成本的分担上，农村纳税人的相对税费负担却高于城市。因此，这种不均等的公共服务成为影响我国税收遵从程度的重要原因之一。所以，我们要大力推进公共服务均等化，逐步缩小城乡纳税人之间的不公平待遇，让广大农村纳税人也享受应有的“国民待遇”，满足他们的公平感，从而提高税收遵从的程度。

(三)提高政府提供公共品的效率

不管是决策机制的问题，还是政府本身“X－非效率”导致的公共品提供低效率，都将严重影响纳税人的税收遵从程度。改善政府提供公共品的效率成为提高纳税人税收遵从程度的重要途径之一。在中国，由于公共品提供主要采取“自上而下”的决策机制，公共品消费主体被排除在决策之外，公共品提供在很大程度上取决于政府官员的偏好，然而政府官员由于政绩和利益的需要，往往热衷于投资一些见效快、易出成果的短期公共项目，造成了非意愿消费选择下公共品的过度供给。此外，在经济转轨过程中，政府机构不断膨胀，管理层次交错复杂，并且缺乏有效的监督机制，行政效率低下。所以，要建立起公众民主参与公共品提供决策的渠道，保障公民的决策参与权，采用“自上而下”与“自下而上”相结合的决策机制来确保公共品提供的效率。此外，也要转变政府职能，适当引入竞争和激励机制，并加强和完善政府效率的监督和约束，间接改善政府公共品提供的效率，达到提高纳税人税收遵从程度的目的。

注释:

①“X－非效率”是美国哈佛大学教授勒佰斯坦提出的反映大企业效率及水平状况的一个概率。他认为，大企业特别是垄断性的大企业，由于外部市场竞争压力小，机构庞大，内部层次多，关系复杂，加上企业制度安排方面的原因，使企业成本最小化和利润最大化的经营目标难以实现，导致企业内部资源配置效率降低。这种状况被称为“X－非效率”。

[1]Li－ Chen Hsu．Experimental Evidence on Tax Com pliance and Voluntary Public Good Provision[J]．National Tax Journal，2008，(2)．

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