跨国税源的税收风险识别及应对措施

◆无锡市国际税收研究会课题组

跨国税源的税收风险识别及应对措施

◆无锡市国际税收研究会课题组

跨国税源是由跨国交易和跨国投资产生的，跨国公司是跨国交易和跨国投资的主体，跨国公司为追逐利润最大化，必然通过关联交易、税收筹划、国际避税港和低税区等措施使税收支出最小化。对跨国税源实施监控，从实际操作程序或步骤上讲，就是通过对跨国税源特点和趋势的分析，准确把握各种跨国交易和投资类型的交易环节和方式，界定所涉及的税收事项和税收流失风险；同时通过对涉税情报的采集和处理，运用风险管理原理对税收风险特征进行指标描绘，根据税收风险发生的频率、程度、金额等进行风险等级的评定，并最终根据评定的结果，确定是否进行纳税评估、税务审计、反避税调查、情报交换或税务稽查。

跨国税源；跨国交易类型；税收风险；风险识别

一、引言

跨国税源是跨国投资或跨国交易所产生的各项应税收入或应纳税所得额，涉及的税种通常是所得税，也包括房产税、赠与税、遗产税、财产税、销售税和关税等。例如，一国居民从境外非居民（个人或企业）取得遗产或赠与，这些财富的转让就涉及国际税收问题了。国际税收是国际贸易的衍生品，是指国家之间对跨境交易进行征税的一系列税收规则。一个国家的国际税法包含两部分：对居民个人和公司从境外取得的所得征税；对非居民从境内取得的所得征税。由于跨国税源涉及国与国之间的财政分配，所以，主权国家如何对跨国税源进行监控，是各国税务当局和国际税收理论界十分关注的问题。

跨国税源一般具有以下的特点：一是各个主权国家对税收关联因素的确认原则和认定标准不同，导致对同一纳税人的同一笔所得产生税收管辖权的冲突，这种冲突通常需要通过双边或多边税收协定进行协调；二是经济全球化使跨境交易广泛而多样，致使跨国税源的分布越来越具有广泛性、隐蔽性和较强的流动性。如服务贸易、电子商务、融资行为、独立个人劳务、承包工程、股权转让等，在发生的时间、环节、数额和具体交易方式上，也有很大的不确定性，如果不能及时准确地获取情报和缺乏有效的监控手段，就会造成税源的流失；三是跨国公司经营活动全球化，由其追逐利润最大化的终极目标决定，必然通过关联交易和激进的税收筹划，利用国际避税港和低税区，尽可能少缴或不缴税，跨国税源又呈现出强烈的复杂性，这决定了对跨国税源监控的艰巨性；四是经济全球化使国际市场竞争不断加剧，跨国公司必然要以最先进的经营管理方法、最节省成本和最快捷的交易手段，以及具有独占性的技术来抢占国际市场，主权国家对跨国税源的界定，不仅面临税制和征管上的挑战，而且还面临技术难度上的障碍；五是发达国家长期把持着制订国际贸易、国际税收规则等方面的主动权和先导权，并凭借无形资产的优势，在与发展中国家对跨国税源的竞争中，获取了绝大部分利益，而发展中国家以庞大的市场、廉价的劳动力、能源消耗和环境损害为代价，却分得很少的利润，因此，跨国税源又体现出发展中国家对国际税收规则进行重新制订，对跨国税源在涉及的国家之间重新进行利益分配的要求；六是西方发达国家，特别是美国，由于庞大的社会福利计划所表现出的刚性需求，财政压力持续增大，导致政府采取极端措施强化对跨国税源的征收。如美国2013年实施的《海外账户纳税法案》（FATCA）规定，凡美国居民公司海外存款达到25万美元、居民个人达到5万美元的，海外金融机构要向美国政府通报存款人的信息，否则便采取制裁措施。美国的放弃国籍税，按个人放弃美国国籍当日在美国财产的市场价格出售并计算应缴纳的财产税和个人所得税。英国对居民纳税人也采取了更加细致和严格的判定标准。因此，跨国税源的争夺在国家层面已日趋激烈。

跨国税源总是伴随着跨国交易或跨国投资而产生的，对跨国税源进行监控，必须要了解跨国交易的类型及交易方式，掌握税收风险发生的环节、程度和频率。具体讲，跨国交易主体进行跨国交易的税收动机，主要是通过关联交易、税收筹划等经济行为使税收支出最小化。对跨国税源实施监控的重点应该是跨国集团内部的关联交易，着重分析各种跨国交易类型的特点、交易环节和方式，界定各种跨国交易类型所涉及的税收事项和税收流失风险，并根据其风险发生的频率和程度进行风险等级的评定，根据评定结果，确定是否运用纳税评估、税务审计、反避税调查、情报交换或税务稽查等手段进行处理。因此，对跨国税源实施监控，主要是操作层面的问题。

二、跨国交易类型、税收风险及监控

1.跨国交易类型：出口销售货物和进口原材料及设备。这些传统的货物贸易，其税收风险主要发生在境内企业与境外关联企业的交易不符合独立交易原则，转移利润等。包括：境内企业与境外关联企业之间有形产品的买卖，其作价是否符合独立交易原则；是否存在“高进低出”转移利润和抽逃资本问题；向境外关联企业支付的与销售产品有关的代理费和佣金等是否实际发生和合理；境内企业从境外关联企业融资租赁的资产价格和支付的租金是否正常；境内企业从境外关联企业购进货物的延期付款利率等是否符合市场的商业利率；境内企业引进设备中是否附有应扣缴预提所得税项目；境内企业与境外关联企业之间的交易是否存在“抵消交易”，所谓抵消交易是一个企业向其关联企业提供的利益被该关联企业提供的其他利益补偿，实践中通常表现为购销交易和费用支付之间的抵消，其目的是降低跨国集团的整体税负。监控措施：一是将海关估价作为参考。海关估价是海关根据相关估价法律法规，对向海关申报的进出口货物价格进行审定的行为和程序。海关在核实和确认企业申报的关税计税依据时，会将独立交易原则作为价格评定的应用原则。税务机关应与海关建立情报交流机制，以加强独立交易原则在具体应用中的合作。二是税务机关应建立对企业特别是关联企业进出口合同的备案和审核制度。对抵消交易，重点要审查所涉及交易各方的各种风险、报酬和资产有无发生实质性变化，如果属于刻意抵消交易，税务机关应要求企业按独立交易原则作还原处理。三是对参与关联交易的境内企业，要根据企业的关联交易申报，考量关联交易占全部销售或营业额的比重、企业利润率与同行业的比较。

2.跨国交易类型：资本弱化。所谓资本弱化，是指企业通过加大贷款（债权性投资）来减少股份资本（权益性投资）比例的方式获取税收利益，以降低企业税负的一种行为。首先，企业资本是由权益资本和债务资本构成的，债务的利息可作为费用计入当期损益，不但可以侵蚀所得税税基，还可以为投资人提前收回投资；其次，超额利息还可以隐藏股息分配，因为这些利息本该作股息分配的，以此可以回避股息所得税，另许多国家对非居民纳税人获得的利息征收的预提税税率，通常低于对股息征收的税率；再次，关联企业之间非正常的贷款利率，可以转移利润。《企业所得税法实施条例》第119条，对债权性投资和权益性投资的范围，以及具体比例都作了规定。存在的税收风险：与融资相关的利息费用支出、权益性投资涉及的股息分配等是否符合独立交易原则、是否有应扣缴预提所得税项目；是否存在负债数额高于注册资本的“资本弱化”问题等。监控措施：直接或间接从境外关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例是否超过规定标准；外国投资者以实物或无形资产出资，要同时出具专业资产评估机构的评估报告。

3.跨国交易类型：境外投资。我国居民企业到境外投资设厂，包括收购或兼并境外企业，以及承接境外的工程劳务。税收风险主要是：税务机关难以及时获取企业境外投资活动的有效信息，无法核实企业申报的境外投资收入信息的准确性；有些企业长期不申报境外投资所得或申报为亏损，将收入在境外长期循环；还有一些企业在国际避税港设立受控外国公司，从事非生产性经营活动或转口贸易，其利润不向境内股东分配或很少分配；向境外关联企业无偿提供无形资产，不收取使用费。通过对境外投资形式，将利润、资产等转移到境外，除了使国家税收权益流失外，还极易产生腐败。监控措施：商务局是负责境外投资的综合管理部门，税务机关应与商务局建立关于企业境外投资的情报沟通机制，同时要强化企业对境外投资情况的申报（所得税年度申报表附表《对外投资情况表》）。必要时，启动税收稽查程序，利用国际征管协作手段。到2013年底，我国共签署了99个双边税收协定、2个税收安排和10个情报交换协定，并正式加入《多边税收征管互助公约》。充分运用避税港情报交换、国际反避税联合中心、同期检查和授权代表访问等手段来强化境外投资管理。

4.跨国交易类型：集团内劳务。是指集团成员之间相互提供的，独立企业愿意购买或自己提供的，能使劳务接受方受益的劳务。集团内劳务是跨国集团资源整合和提高集团整体效率的需要。集团内劳务的内容包括集中采购、合同制造、营销、物流仓储、研发、售后服务、会计、财务、法律、咨询、管理、人力资源等等。从劳务提供方来看，集团劳务可分为：由母公司提供，主要包括行政管理和财务服务、协调和协助、员工招募和培训等。由共享中心提供，包括区域共享中心和功能共享中心（研发、销售等）。由集团在某个方面具有优势的成员提供。我国税收法规未单独对集团劳务进行定义，只在《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法〉的通知》（国税发〔2009〕2号文）中进行了列举。税收风险主要有：对集团内劳务的合理性和真实性难以判断。由于服务对象的特殊性，在运用独立交易原则时，缺乏独立第三方可比信息。由于我国在全球经济中处于价值链分配的底端，提供的大部分是低附加值的劳务，在选择具体调整方法时尤其要慎重。监控措施：判断跨国集团的活动是否构成集团内劳务，主要是看劳务的提供方是否为劳务接受方带来利益，按独立企业原则计价。有时集团内劳务会与转让有形资产或无形资产交织在一起，对如何区分劳务活动所得和专有技术、特许权使用费，国家税务总局国税函〔2009〕507号、〔2010〕46号文件都做了相应规定；同时还要进行管理与管理服务的区别，管理行为一般与股东有关，是基于投资和被投资关系而收取的费用，不可在税前列支，管理服务是对企业生产经营活动的相关环节所提供的带有技术性或协助性的劳务活动，它能使劳务接受方受益。

5.跨国交易类型：无形资产转让。国际和国内相关法律法规对无形资产的定义多数都是通过列举的方式来解释的。由于无形资产的独占性和价值的不确定性，使得对以无形资产为标的关联交易进行评估和税收调整变得非常困难。无形资产所有权通常有法律所有权和经济所有权两种。确定企业是否拥有无形资产，对其法律所有权的判定相对简单，通过法律要件直接判断。对经济所有权的判断，则要结合具体的功能风险分析来判定。同一个无形资产的法律所有权通常是唯一的，但经济所有权可同时被多家企业拥有。如果一方承担了以下三种行为之一项，即使没有该项无形资产法律所有权，通常也可判定其拥有经济所有权：一是承担了开发无形资产的费用；二是参与了主要的市场决定；三是参与了关键的风险管理。税收监控措施：通常是根据不同转让方式来运用独立交易原则。如果是直接出售，应在可比性分析基础上，对出售的无形资产参照独立企业之间的交易进行评估。如果是签订许可协议按收取特许权使用费的方式转让，则要审查受让方在产量、销售和利润等指标上的变化，是否与特许权使用费率同步。如果转让的无形资产是与有形产品或劳务，或与多个无形资产打包转让，应撤分单独计量。与转让无形资产捆绑在一起的技术支持和培训等服务，也属于无形资产的范畴。对无形资产的评估和计量，应充分依靠专业评估机构和行业协会的意见。

6.跨国交易类型：成本分摊协议。为分摊风险，越来越多的跨国公司采用成本分摊协议的形式，从事无形资产开发、集团采购等活动。成本分摊协议是一种契约性协议，是参与方共同签署的对开发、受让的无形资产或参与的劳务享有受益权、并承担相应的活动成本的协议。在《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法〉的通知》（国税发〔2009〕2号文）中，把成本分摊协议划分为无形资产和劳务两类，并将劳务类限定为“一般适用于集团采购和集团营销策划”。《OECD转让定价指南》则将成本分摊协议划分为研发活动、取得资产和取得劳务三类，实践中95%的成本分摊协议都是针对无形资产开发的。税收风险主要有：跨国公司通过协议安排境内关联企业承担高于或低于合理比例的成本费用，调节或转移利润。对符合独立交易原则分摊的成本可在税前扣除，国税发〔2009〕2号文对不符合独立交易原则不得税前扣除列举了五种情形。税务机关在审核企业的成本分摊协议是否符合独立交易原则时，应要求企业提供同期资料，证明其成本分摊协议符合独立交易原则，具体了解协议各方以何种方式（如资金、设备、人力资源、技术投入等）分摊成本、以何种方式预计和分配未来收益，成本与其预期收益是否配比，对退出方或终止协议或成本与其预期收益不配比的，有无相应和合理的补偿调整机制。

7.跨国交易类型：跨国公司跨境业务重组。《OECD跨国公司和税务当局转让定价指南》（2010年版）第九章，将业务重组定义为跨国公司的功能、资产、风险等因素的重新部署。《财政部 国家税务总局关于企业重组所得税处理若干问题的通知》（财税字〔2009〕59号）规定：企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。财税字〔2009〕59号文的规定较为宽泛，不限于关联企业之间和跨境重组。跨国公司跨境业务重组分两类，一类是具有合理商业目的的重组，另一类是非合理商业目的的重组。其税收风险主要是：跨国公司通过不具有合理商业目的的业务重组以达到减少、免除或推迟纳税。跨国公司业务重组同样适用独立交易原则。税务机关在对一项业务重组进行考察时，主要应关注该项重组交易的实质是什么，重组各方通过重组获得怎样的利益以及重组前后各方的功能风险的变化。实践中要着重考虑三个方面的问题：一是重组过程中是否存在重要资产转移或股权转让。所谓重要资产，是指对企业生产经营或功能定位产生重大影响的资产。若存在，则要判断其转让价格是否符合独立交易原则，如何判断则主要依靠专业评估机构对资产、股权，特别对无形资产的评估报告。二是重组是否涉及终止或重新安排，若存在，需要考虑补偿是否符合独立交易原则。独立企业之间的协议或合同通常都包含协议终止或重新协商的约束条款和补偿条款，因为任何独立企业都不会在没有保障的前提下去承担对方可以控制的风险（终止或修改协议的风险）。对于存在特殊关系的关联企业，应重点分析协议条款所涉及的交易各方承担的风险类型和范围是否与实际情况相符，是否存在有风险而无保障的情况，以及条款规定的补偿金额是否能够在可比情况下被独立企业所接受。补偿的范围有过去的成本、现有的资产和未来的机会。三是跨国公司在供应链整合与升级中，对管理与决策、生产与贸易、研发与技术等要素在集团内跨区域重组，但当企业职能发生变化时，并未对其应获得的利润水平进行相应的调整，导致企业职能定位、承担的风险与利润水平不相匹配或没有获得相应补偿。对于职能定位、承担的风险与利润表现不相符的企业，税务机关应采取风险提醒、专项询问等方式，引导企业自行遵从，对避税严重的企业实施特别纳税调整。

8.跨国交易类型：外国企业常驻代表机构和外商承包工程作业。根据我国与其他国家签署的双边税收协定，常设机构包括：（1）管理场所、分支机构、办事处、工厂、车间（作业场所）、矿场、油井、气井、采石场和其他开采自然资源的场所；（2）建筑工程和安装项目，或与其有关的监督管理活动，但该工地、工程或活动以连续6个月为限，在实际执行期限上，与大部分国家约定的期限为6个月，也有8个月至24个月不等，具体时限依照协调结果执行；（3）劳务项目（包括咨询），以在任何12个月中连续或累计超过6个月为限。但与有些国家的协定条款中不包含咨询劳务，执行期限6个月至24个月不等。税收风险主要有：一是难以及时和准确获取外商承包工程作业和劳务项目相关信息；二是对外商在境内从事的各项活动及停留时间是否构成“常设机构”难以判定；三是对外商所提供的，包括代表境外总机构提供的各项劳务（含技术服务、咨询、设计、认证等），究竟是发生在国内或国外难以区分（我国税法规定对境外劳务不征税）；四是对境外总机构转让给常设机构的产品、资产、服务和费用等，应如何按独立企业原则进行划分和推算该常设机构的所得收入。监控措施：建立与所在地负责对外国企业常驻代表机构及外国企业承包工程作业项目审批和监管的工商部门、商务局和建工局的联系制度，及时与代扣代缴单位进行沟通，明确法律责任。同时要求外国承包商出具委托书委托支付工程款的单位代扣代缴税款，或者要求外商提供纳税担保。对于标的总金额大、合同执行时间长、劳务项目多、涉及在境外采购设备、向境内企业转让技术的工程项目，要认真审核合同，确认专有技术（包括图纸资料费、指导费等），以及属于技术服务和劳务范围的，如咨询、培训、设计、认证、软件和数据等等。境外公司中标境内项目后，联合境内子公司与发包方签订三方合同，合同往往约定境外公司在境外完成主要劳务，少部分劳务由境内子公司提供。形式上合同履行不涉及非居民常设机构，但事实上，境外公司仍派员来华提供劳务。这种三方合同将境外公司源于境内的应税所得转化为境外不征税所得。应按照实质重于形式的原则，确认是否属于与在我国的该项工程有实际联系的所得。

9.其他跨国交易类型，包括外国企业从事酒店管理、国际运输、外国企业来华文艺、体育表演、外籍人员来华提供独立个人劳务以及外国企业委托境内企业代理、寄售、外国企业在我国境内展卖、拍卖。由于这些交易活动和营业行为发生在我国境内，其收入都来源于我国境内。税收风险主要有：这些税源流动性、时间性强，如果获取情报不及时，税源稍纵即逝。

（1）对外国企业从事酒店管理、外国企业来华文艺、体育表演、外籍人员来华提供独立个人劳务以及外国企业委托境内企业代理、寄售、外国企业在我国境内展卖、拍卖等交易的监控措施主要是：主管税务机关应与所在地的星级酒店、大型演出场所和展览中心等单位建立联系制度，双方都要确定固定联系人，定期举办座谈会，共同探讨税收征管中的难点问题。

（2）对国际运输（主要是外籍轮船运输）的监控措施：一是要明确委托代征制度。从事外轮代理业务的企业为外籍轮船运输收入税款的受托代征人。二是要明确纳税期限和税收保全及强制措施。对应纳税的外国轮船公司，受托代征人在向其索取港口费用时，应要求其将预计的税款一并汇来，在外轮装载完客货离港前，计算应纳税款。如外国轮船公司不及时申报纳税并被认为有逃避纳税义务迹象的，主管税务机关应根据《税收征收管理法》的有关规定，采取税收保全措施，通知港监部门强制执行。三是要明确双边海运协定及双边税收协定的执行内容。国际海运普遍采用租船方式，对凡悬挂第三国（订有免税协议的国家）国旗的外轮，应提供航运主管当局签发的证明文件，否则，不予免税；与我国订有免税协议的国家租用非免税协议国的船，应提供租船合同，否则，不予免税；对程租和期租船，如果承租人属于非免税协议国的居民法人，并且是运费受益人从我国取得的运费收入，应一律征税。

10.跨国交易类型：电子商务。在因特网上从事商务活动被称为电子化的商务活动，简称电子商务。由于电子商务的买卖双方可以委托第三方支付机构（国内有支付宝，国际上有Paypal和环球蓝联）代理支付和收款，电子商务的“方便、快捷”，使其越来越受到消费者的青睐，其覆盖的领域也越来越广。税收风险主要是：由于缺乏必要的监控手段，所得税和流转税税基不断遭受侵蚀。根据以OECD 范本为基础的税收协定，在一个国家设有常设机构的外国纳税人应就其经营所得中归属于该常设机构的部分纳税。要构成一个常设机构，纳税人必须在该国设有固定营业场所，并且，该营业场所的活动不属于税收协定通常予以免税的所谓准备性或辅助性的范围。电子商务中的产品、服务、数据（软件、书籍、音乐、图像、游戏、咨询等）都是通过网站或服务器实现交易的。如果网站、服务器或其他计算机设备被视为虚拟办公室，并构成常设机构，那么，通过虚拟办公室销售取得的收入将被归属于该常设机构的所得，在所得来源国征税。如果一个网站是由一个外国纳税人经营的，那么，对电子商务产生所得的来源国应如何征税？OECD 协定范本正文仅给出了解决此问题的指引，即在使用者计算机屏幕上出现的网站文件构成一个卖主的常设机构，通过该网站实现的销售将在使用者所在国（来源国）负有纳税义务。加拿大早在1998年4月发布的一份政府报告中，就建议开发一种网络软件（Web Crawler），用于对电子商务活动进行定位和监控。同时，还建议建立一种电子钥匙制度，对在网上开展业务的双方进行识别和规范税收管理。从监控措施来讲，建议国家税务总局尽快研究制定针对电子商务税收的征管办法。

三、采集跨国交易和投资情报

在分析跨国交易类型、税收风险和监控措施的基础上，下一步是如何对跨国交易和投资中的涉税风险进行有效应对。税收风险管理的实践，包括情报管理、风险识别、风险评定和风险应对四个主要环节。情报是税收管理的基础，是税收风险应对的起点。这里讲的“情报”包含以下几层含义：一是信息是情报的基础。涉税信息包括直接的和间接的两种，具有及时性和广泛性的特点；二是所采集到的涉税信息必须进行过滤，保留具有真实性和可用性的信息；三是要对涉税信息进行加工、分析和处理，提炼出能为税收管理提供指引的情报。在税收情报的采集过程中,税务部门采取的主要对策：

1.加强部门间情报协作，加大第三方信息的获取能力。与发达国家相比，我国信息开放的社会化程度还不高。具体表现为：政府职能部门的有些信息和数据还不公开，政府职能部门之间还没有完全建立信息传递或交流的规范制度，缺乏建立在信息交流基础上的相互协作和共同监管的机制。比如，发达国家的银行对大额现金交易、洗钱嫌疑等行为，规定其有义务向管理当局（包括税务部门）及时报告，相比之下，在我国还没有这样的监管机制，因此有必要加快建立我国税收保障制度，建立与外部有关部门，包括政府职能部门、行业协会或行业主管部门的信息交流或沟通机制。加大第三方信息的获取能力，拓展跨国税源信息采集渠道，对信息数据进行整合，形成有用信息。比如，根据企业跨国交易申报和非居民企业申报信息，从对外经济贸易管理部门获取外资企业股权转让信息、从外汇管理部门获取企业对外付汇信息等。

2.加强情报的采集工作，努力消除税企信息不对称。税务部门掌握的往往是企业的基本信息和直接与纳税相关的信息，而对税收产生重大影响的间接信息或事项往往难以及时获得。比如，企业在集团内部或产品链条中的职能位置（这是判断企业应获得多少合理利润的重要条件）、产品或劳务的定价机制、注册会计师事务所在审计报告中对企业的保留意见等，这些都是对税收产生重大影响的关键因素。税企信息不对称，还包括：由于税务部门缺乏相应人才，在信息技术层面难以全面掌握企业的真实情况。比如，外资企业普遍使用的ERP系统软件，已突破了传统财务管理的模式，没有账簿和各种纸质资料，会计核算仅是系统中的一个模块，要了解企业的各种应税收入，单从一个模块获取的信息不可能全面，必须有既懂信息技术又懂会计审计的专家型人才进行破解，才能全面掌握。因此需要我们借鉴发达国家税收管理的经验，在基层建立税收情报采集制度，指定专业人员负责采集和上报大企业和跨国纳税人的相关信息，及时进行筛选和分析，并提出相应的建议或措施。

3.采用业务加技术方式，不断提高税收情报分析水平。目前，税务部门对所获取的各种信息和数据进行加工和处理时，实现增值利用的方法和技术还有待进一步完善。就国税部门而言，其信息来源渠道，主要是各级国税机关开发的各种管理软件。这些信息管理系统和工具软件，涵盖了针对企业从税务登记开始的每个管理环节，但税企信息不对称问题并没有完全解决。最近，江苏省国税局开发上线的数据情报综合管理平台为情报采集、分析识别提供了一个科学的应用工具。该平台对获取跨国交易和投资相关信息进行集中审核和分析，列出各种跨国交易的类型、跨国交易发生较频繁的行业和企业类型、税收流失风险较高的环节和项目等，为基层税务局应对跨国税收风险提供了指引。

四、加强跨国交易和投资税收风险的应对

1.科学进行风险识别。风险识别是风险管理的重要环节，风险识别主要是收集和辨别风险因素、探索风险发生的规律、提取反映规律性的风险特征。风险识别的主要内容：一是对采集的信息进行科学的分类。对纳税人报送的信息、税务机关采集的信息和第三方提供的信息进行梳理，明确信息来源、类型、应用层次、主要用途、管理要求等；二是通过对采集的信息进行分析来提取风险特征。对各类信息进行完整性、逻辑性、波动性、配比性、类比性、基准性等分析，运用分析性复核等技术手段，对数据进行比率、趋势、合理性等分析，并根据经验进行推断，归纳出与跨国税源税收风险关系密切的风险特征；三是以风险特征指标为重点构建风险特征库。风险特征指标是对风险特征的指标性描述，根据风险特征的表现形式，可从静态和动态分为主体特征指标和主体行为特征指标两类。为强化对指标的关联分析，可根据不同指标的属性和作用，按照简明、方便计算、数据源可靠、指向性强等原则确定主要指标，在此基础上，寻找与主指标具有互补或互斥作用的辅助性指标，形成相对完整的指标体系。

2.准确进行风险评定。风险评定是风险管理的关键环节，主要是根据确定的风险因素、风险性质、风险重要性排序、风险权重等，给风险进行赋分和评级。在赋分环节，要实行人机结合的评定方法，对一些需要人工进行综合性分析和判断的指标，实行人工取分。风险评定受到人员素质、信息量、样本量等因素的制约，不同层级的税务机关对同一风险因素会有不同的评定结果，同时对税收风险的识别能力还涉及个人经验的积累和职业判断能力、识别风险的技术方法等。比如，外资大企业跨国交易频繁，涉及关联和非关联交易，实际工作中，不可能对每笔交易项目都进行审核，这就需要经验和职业判断来确定可能产生的税收风险环节或项目，并依靠统计抽样和计算机辅助检查方法去筛选。因此，要在省、市级税务机关建立专业化的评定机制，设置专业岗位，保证风险评定工作的准确性。

3.及时进行风险应对。依靠数据情报平台对内部数据进行加工处理，并结合第三方涉税情报，对风险对象进一步风险识别和评定后，将形成的具体可执行的任务下发基层进行风险应对。风险应对，主要是根据风险评定的等级，确定具体的处理措施，即决定是否进行纳税评估、重要项目审计、全面审计、情报交换、反避税调查或稽查等，风险应对结束后应及时将应对结果反馈给上级情报管理和分析部门，以验证情报和应对模型的准确性。

[1]Brian J.Arnold ，Michacl J.Mclntyre.国际税收基础[M].张志勇，译.北京：中国税务出版社, 2005.

[2]范 坚.国际反避税实务指引[M].南京：江苏人民出版社,2012.

[3]国家税务总局.国家税务总局关于印发《特别纳税调整实施办法》的通知[Z].（国税发〔2009〕2号）.

（责任编辑：东方源）

F812.423

A

2095-1280(2014)05-0036-07

课题组成员：贾 勇，男，江苏省国家税务局税收科学研究所副所长；赵勇敏，男，江苏省无锡市江阴国家税务局信息中心主任。