价值链视野下的企业成本管理对策

谭学琴，林 琳

（1.湖南第一师范学院，湖南 长沙410205；2.天津财经大学 商学院，天津 300222）

随着经济科技发展迅速，企业所面临的生存环境的不确定性和复杂性大大增加。企业之间的竞争由此也变得比以往任何时候都激烈。因此，企业需要顺应潮流，改变过去的管理思维、方式、制度，以更加先进科学的管理方法提升企业的管理水平和效率，以便在激烈的市场竞争中取得胜利。传统的成本管理方法已经无法适应现代企业发展的需要，企业为了更好的生存和发展，就要高标准地加强成本管理，采用价值链成本管理，增强企业的市场竞争优势。

一、价值链及价值链成本管理

（一）价值链

“价值链”的概念，最早是迈克尔·波特在其著作《竞争优势》中提出的。他认为，每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品的过程中进行种种活动的集合体，所有这些活动可以用一个价值链来表示，企业的价值创造是通过一系列活动构成的。这些活动可分为基本活动和辅助活动两大类。基本活动包括内部后勤、生产作业、外部后勤、市场和销售、服务等。辅助活动则包括采购、技术开发、人力资源管理和企业基础设施等。这些相互联系的价值创造过程就构成了企业价值链。桑克和戈文德拉贾（Shank and Govindarajan，1993）发展了波特价值链思想，他们认为，波特价值链只是企业价值链的一个组成部分，企业价值链和供应商、客户等共存一个系统中，价值链分析方法还可用于企业外部价值链分析。彼得·海因斯（Peter Hines，1998）则把价值链定义为“集成物料价值的运输线”。

价值链是企业创造价值全部活动的有序组合形成的“流程链”。价值链可以分为内部价值链和外部价值链。内部价值链主要包括研发、设计、采购、生产、存储、销售、售后服务等环节。外部价值链包括核心企业与供应商的关系形成的供应商价值链、与购买商的关系形成的购买商价值链、与行业其他企业的关系形成的行业价值链。

（二）价值链成本管理

价值链成本管理是以价值链管理和成本管理理论为指导，以作业成本法为基础，以价值链分析和成本动因分析为手段，全面收集、分析及利用价值链上各个环节的成本信息以提高成本投入的有效性，优化企业价值链，降低企业价值链上各环节成本，从而提高核心企业及整个价值链的长期竞争优势[1]。

价值链成本管理就是对企业的各项价值链上的作业活动进行分析，确定价值链由哪些具体的价值活动构成，哪些作业能够带来价值，哪些作业不能够带来价值，努力消除不能创造价值的作业，对能创造价值的作业要尽可能减少其资源消耗量、降低耗费，并结合企业的竞争战略，对作业的改进重构提供一种正确方式方法。同时，进行成本动因分析，找出各价值活动所占总成本的比重和增长趋势以及创造利润的新增长点，识别成本的关键组成和那些比重小而增长速度快、甚至改变成本结构的价值活动，列出各价值活动的成本驱动因素及相互关系。总之，价值链成本管理能够克服传统成本管理的缺陷，使成本管理乃至企业的整个管理都更为准确、有效，有助于企业在激烈的市场竞争中获得优势。

二、企业传统成本管理的缺陷

（一）成本管理的目标失偏

传统的成本管理目标是实现成本的绝对降低和企业利润的最大化。成本的绝对降低本身是一个不完备的指标，容易误导企业做出短期的行为。企业的发展目标是不断增强企业市场竞争优势，而传统的成本管理缺乏长远眼光，片面追求短期利益，一味要求各部门、各工序环节通过节约等方式降低产品成本。

当然，在一定条件下，通过合理作业方式、减少废品损失、节约能耗、节约原材料等途径能够为企业创造机会利益，成本控制经过多年的发展，企业在绝对成本的控制方面已经做得非常仔细，再降低的潜力非常有限。并且当成本的降低超出一定限度时，将严重影响到产品价值与企业利益。低成本，是企业生产投入产出过程高效率的表现，但这未必能给企业带来高效益。

（二）成本管理的范围狭窄

传统成本管理往往注重控制产品在制造过程中产生的成本，忽视了产品在设计、采购、物流、销售、服务等方面发生的成本，造成成本管理的视角非常狭窄。目前，企业计算产品成本的重点是生产过程中发生的实际成本支出，但应当看到，在实际工作中80%以上的成本在产品设计时就已经确定了。传统成本管理的重心是生产导向型，没有把企业与供应商、客户的关系纳入企业的成本管理过程中，而在当前激烈竞争的市场经济环境下，企业与外部主体之间的关系往往影响企业的竞争优势，事实上，企业利润是企业间竞争的结果。可以说传统的成本管理是一种片面的、内部化的管理。

（三）成本管理的方法陈旧

传统的成本管理侧重于降低消耗，节约费用，缺乏灵活多样的成本方法，注重对己发生的历史成本进行管理，忽视对未来的成本从源头进行控制。传统成本管理偏重于事后管理，不能充分发挥成本管理的预防性作用。企业的成本核算控制，没有形成一套有效的责任预算和责任分析的管理体系，在控制上比较重视财务成果的事后审计，缺乏一套较为完善的内部控制体系。一些企业的事前成本管理薄弱，成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性，可有可无；成本计划缺乏科学性、严肃性、可增可减，造成事中、事后成本管理的盲目性。在成本的具体核算中，只注重财务成本核算，缺少管理成本核算；或只注重生产成本的核算，而忽视产品设计过程中的成本以及销售成本的核算[2]。

三、企业实施价值链成本管理的对策

（一）确定企业的竞争战略，明确成本管理方向

价值链成本管理不同于传统成本管理之处是它将成本管理与企业的竞争战略结合起来。竞争战略揭示了企业获取竞争胜利，占有市场的基本途径，显示出企业在某些方面的核心竞争力。价值链成本管理将在企业的竞争战略指导下进行，成本管理的重点放在那些对企业核心竞争力有重大影响的作业或流程上，做到有的放矢。不同的竞争战略会导致成本管理的方向和重点不同。企业竞争包含三种基本的战略：成本领先、差异化和目标集聚[3]。在成本领先战略下，成本管理要尽可能寻找各项作业活动的成本降低的空间，以此来支持整体链条成本低于竞争对手；差异化战略下，成本管理的重点则不是降低单项作业的成本，对于对差异化战略有重要贡献的环节和作业，可以放宽成本的控制。在保证差异化的前提下，从整体上来分析控制链条成本。目标集聚战略下，是主攻某个特定的顾客群，以取得在某个目标市场的竞争优势。

（二）树立价值链成本管理观念，注重价值链成本分析

价值链成本管理是将企业内部的生产经营与外部环境结合起来，综合考虑如何降低成本，提高企业竞争力。价值链管理是把企业的经营活动作为一个整体去管理，或者说是对企业增值链进行管理。企业的价值增值过程，按照经济和技术的相对独立性可以分为既相互独立又相互联系的多个价值活动，这些价值活动形成一个独特的价值链。

在实际操作过程中，企业对价值链成本分析从以下几方面入手：

一是核心企业对自己的内部价值链进行分析，包括从设计研发到销售服务的整个系列过程。运用作业成本法，对企业的所有活动进行作业划分，归类同质成本库，然后将成本分配到每项作业，得出准确的成本信息。

二是通过外部供应商价值链与企业自身价值链的联系进行分析，看是否能与供应商建立战略合作伙伴关系，寻求持续降低采购成本的机会。企业要参与采购商的产品设计及供应方案制定过程，也要让采购商为本企业的产品设计提出意见，这样一个双向互动的过程使双方互相分享对方在技术及信息方面的优势，实现成本的共同降低。

三是对购买商价值链及其与企业价值链之间的联系分析，有助于同购买商建立起战略合作伙伴关系，增加顾客的价值，满足顾客的需求。

四是企业将自身价值链与竞争对手价值链进行对比，分析企业自身价值链是否拥有成本优势。对于拥有优势的地方要想法设法保持或扩大成本优势。同时，收集信息，分析优秀竞争对手的价值链，发现优秀竞争对手在价值链某些环节的独特做法和措施，然后通过标杆学习方法来学习竞争对手的长处，改变自身在价值链某些环节的不足，做到扬长避短。

五是分析行业价值链及其与企业价值链之间的联系，可以确定行业价值链中哪一部分耗费较大，企业是否需要进行后向整合与前向整合的战略选择，以寻找降低成本的途径。

（三）构建企业价值链联盟，实施立体式成本控制

一个企业本身的资源和能力有限，单靠自己力量很难完全应付激烈的市场竞争和瞬息变化的市场环境。从企业来看，联盟行为是一种战略性的合作行为，是促使双方从“零和”演变为“正和”的一种新型合作伙伴关系[4]。企业必须通过资源的外向配置，引入外力，加强与供应商，分销商的合作，形成利益链条，共同分享信息、风险、利益，才能达到竞争的最好结果——“双赢”。同时，企业需要将人力、物力、财力放在核心能力和战略资源的培养上，而将其它活动外包给优秀的专业公司，以便达到价值链联盟的成本最低。在价值联盟构建完成后，核心企业内部各项作业以及整个价值链联盟都需要通过密切合作来优化价值链，形成价值链联盟整体成本持续降低的环境。例如，在产品的设计开发阶段，需要核心企业与价值链联盟的其他企业共同优化产品方案设计，建立利益和风险的分享、分担机制，从而实现成本的事前控制。

（四）突出成本管理重点，提高成本管理效率

企业是一个由一系列活动组成的体系，而不是个别产品或服务的简单组合。有些活动的经营业绩（成本利用率）好于竞争者，并对最终产品或服务至关重要，这些活动就可以被称为核心优势环节[5]。由于不同企业在各自价值链的不同环节上拥有不同的核心专长，在有些价值链环节上，是企业的优势所在，有些则是企业的薄弱环节。因此，企业为取得竞争优势，应保留和控制自己处于优势的价值链环节。成本管理的重点要放在对价值链整体成本和竞争优势起关键作用的作业或流程、在整个价值链运行中起瓶颈约束作用的资源或作业及成本压缩空间较大或成本改善机会较多的作业上。其实，在企业的成本管理实践中，对消减和控制原料费用、工资费用以及制造费用等的潜力已经非常有限，而且采用这种成本控制方法也会带来一些副作用。因为消减材料费用可能导致降低材料质量档次，消减工资可能挫伤员工积极性等。所以，成本控制的重点可放在降低企业的组织交易成本的作业或流程上。

[1]黄大春,刘秋生,金晓扬.构建基于价值链的成本管理理论框架式[J].财会月刊,2007(8):17-18.

[2]郭彤君.传统成本管理的利弊与对策[J].会计之友,2008(1):32．

[3]迈克尔.波特.竞争优势[M].陈小悦,译.北京:华夏出版社,1997:64-67.

[4]丁文霞.基于价值链的企业战略成本管理浅析[J].中国金属通报,2013(47):24.

[5]徐玲,孟祥霞.新商业环境下成本管理模式的思考[J]．财会通讯:学术版,2007(1):99.