电子商务信息系统会计核算的探讨

(湖南师范大学附属中学湖南长沙410006)

一、电子商务信息系统的现行会计核算方法

电子商务信息系统建设既包括以计算机网络设备和信息识别采集设备等硬件，也包括计算机、网络通讯等软件。根据现行会计准则，在会计核算中，可以将电子商务信息系统软件作为硬件的附属部分，从而将整个电子商务信息系统当作固定资产来核算；也可以将电子商务信息系统的硬件与软件分开核算，硬件部分作为固定资产核算，而软件部分作为无形资产来核算；如其中硬件部分成本的比重很小，亦可以将整个电子商务信息系统作为无形资产来核算。但不论是作为固定资产来核算，还是作为无形资产来核算，均可以按照会计准则的要求采取折旧或者摊销的方式将成本分摊至各个会计期间。由于计算机网络硬件更新换代的速度很快，会计准则还允许对电子商务信息系统中作为固定资产核算的部分进行加速折旧。固定资产和无形资产的会计核算主要包括取得初始成本的核算、后续的固定资产折旧和无形资产摊销的核算，以及固定资产和无形资产减值准备的核算，现行会计准则对电子商务信息系统的会计计量主要基于历史成本，只有发生严重的不可逆的资产减值时才需要根据当期的市场价值对电子商务信息系统的账面价值进行调整。

二、现行会计准则对电子商务信息系统核算方法存在的缺陷

(一)对电子商务信息系统的核算限于初始取得成本及其后续调整

在现行会计准则中，固定资产和无形资产的会计核算思路是以初始取得成本为该资产的价值基础，依据时间等因素考虑该资产的价值贬损，逐期分摊至该资产发挥效用的各个会计期间。只有当该资产的市场价值严重低于账面价值才进行资产减值调整。这些核算思路脱胎于一般工商业企业的经济业务。固定资产和无形资产的价值会随着使用逐渐消耗，因此其初始取得成本往往也是其最大的价值。多数情况下，固定资产和无形资产使用过程中的维护成本远远低于其初始成本。现行会计准则将电子商务信息系统当作无形资产和固定资产，仅仅核算初始取得成本及其调整，这显然不符合电子商务信息系统的成本价值发生形成规律。

(二)电子商务信息系统运行维护成本可能高于初始取得成本

电子商务信息系统的总成本包括初始取得成本、日常营运和更新维护成本。其中初始取得成本包括投入使用之前发生的硬件购买与建造，软件设计、制作或购买费用。日常营运成本主要是软件维护成本和硬件维护成本，包括维护人员工资、硬件和软件设备维护更新。从电子商务整体运行来看，电子商务信息系统运营过程会产生大量的数据，包括商品信息、客户信息、订单信息、售后服务信息等。储存、处理和更新这些信息所产生的成本，有可能远远高于电子商务信息系统的初始取得成本。如：企业需要经常根据顾客需求变化更新电子商务信息系统的商品展示版式，更新商家与顾客的交流程序；每次更新所需支付成本并不低于电子商务信息系统的软件设计制作费用，而在电子商务业务信息系统生命周期内要进行多次更新；随着电子商务业务活动的进行，备份业务数据的储存空间可能远远超过电子商务信息系统运行的空间。

显然，按照现行会计准则电子商务信息系统的日常营运维护成本没有单独核算，而是作为经营费用或者管理费用等期间费用进行核算。信息使用者无法通过阅读会计报告信息获得有关电子商务信息系统全部的成本信息。当电子商务信息系统日常营运维护成本巨大，并有可能超过其初始取得成本情况下，仅仅以固定资产或者无形资产的方式通过一些零散的信息将会导致信息使用者决策错误。因此，应该改进现有的电子商务信息系统的会计核算。

三、电子商务信息系统会计核算的改进

如果将电子商务信息系统作为一类商品，为使其持续发挥作用需要不断进行更新和维护，而从整体投入角度来看，日常营运和更新维护成本占据不可忽视的位置。如果没有大量的日常更新和维护支出，电子商务信息系统的初始投入并不能发挥出应有的作用。相对于无形资产和固定资产的初始取得成本，其日常维护更新成本低到可以忽略。即使不进行更新和维护，固定资产和无形资产依然可以发挥正常的功效。这便是电子商务信息系统作为一项资产与固定资产和无形资产的重要区别。由于固定资产和无形资产的日常营运和更新维护成本比较低，而不会影响资产的发挥作用，因此固定资产和无形资产的日常营运和更新维护成本计入当期费用。电子商务信息系统的日常营运和更新维护成本数额巨大，而且这些日常营运和更新维护投入将会直接影响其作为资产的作用，因此应将电子商务信息系统日常营运和更新维护成本作为资产的投入，其具有初始取得成本类似的性质。

电子商务信息系统对企业如此重要，而且不同于已有的固定资产、无形资产，那么就应该在会计报表中作为一项新的重要项目进行反映，以向会计信息使用者明确提供关于电子商务信息系统的会计信息。“电子商务信息系统”账户下设 “成本”、“摊销”、“公允价值变动”三个二级明细账户。其中“成本”账户借方用来核算当期企业购建和运行电子商务信息系统发生的各项投入，贷方核算某个具体电子商务信息系统终结时转出的投资总额，余额在借方表示企业为购建和营运电子商务信息系统累计投资总额；“摊销”账户用贷方来核算电子商务信息系统摊销入期间费用的成本，借方核算在某个具体电子商务信息系统终结当期转出的摊销总额，余额在贷方表示电子商务信息系统购建和营运累计摊销金额；“公允价值变动”账户的借方核算电子商务信息系统公允价值超过账面价值的部分，而贷方核算其公允价值低于账面价值的部分，余额可以在借方也可以在贷方，表示其公允价值与账面价值的差额。具体分录如下：

1.当期发生的电子商务信息系统购建及运营、更新维护成本：

借：电子商务信息系统——成本

贷：现金等

2.当期摊销的电子商务信息系统成本：

借：销售费用等

贷：电子商务信息系统——成本

3.当期发生的电子商务信息系统公允价值变动（公允价值高于账面价值）：

借：电子商务信息系统——公允价值变动

贷：公允价值变动损益

4.当期发生的电子商务信息系统公允价值变动（公允价值低于账面价值）：

借：公允价值变动损益

贷：电子商务信息系统——公允价值变动

5.当期终结的具体电子商务项目：

借：电子商务信息系统——摊销

贷：电子商务信息系统——成本

在会计报告信息披露中，应将 “电子商务信息系统”作为一级账户以净值列示在长期资产类别中，表示电子商务信息系统的公允价值。在会计报告附注中列明企业的当期发生的电子商务信息系统购建、运营、更新维护成本及其摊销；说明公允价值变动和终结具体电子商务信息系统的财务影响情况及具体原因。