农村专业化信用合作社会计核算现状及原因探析

（山东经贸职业学院 山东潍坊 261011）

近几年，山东省农村经济特别是农民专业化生产取得了长足发展，为解决其中资金短缺的问题，全省多地供销合作社成立了农村专业化信用合作社（以下简称专业社），并在专业社内部成立以农民资金互助为目的的资金互助部，并以资金互助为主体开展了农户与农户、农户与涉农企业、涉农企业与涉农企业之间的资金互助业务。就目前而言，多数专业社的资金运作及经营内容与法律规范相符，但由于目前国家尚未针对新时期农民专业化信用合作资金互助业务出台完备的财务会计制度，导致各专业社在会计核算中会计账户设置及具体核算方法和核算程序等方面普遍存在不够规范的现象，甚至有针对个别经济事项在会计核算中随意设立会计账户的混乱情况。

一、资金来源与运用符合法律规范

多数专业社在资金互助业务经营过程中为使资金来源与运用更加规范化、制度化，制定了各项严格、明确的资金互助业务经办流程和手续。例如社员入社入股流程图、社员借款投放流程图、入社申请书、借款申请书、借款合同书、保证担保合同书、借款延期合同书、借款审批表、专业合作社股金单、借款凭证、借款回收凭证等。这一系列具体做法和措施从资金互助业务的初始阶段就最大限度地保证了资金的安全性和业务操作的规范性，符合国家保护农民利益的根本宗旨，也为会计核算的客观性、真实性、谨慎性等提供了有力的制度保证。因此，就专业社资金互助业务会计核算凭证本身而言，所记载的经济事项清楚、客观，会计凭证上经办人、经办时间、审批人签字等完备、清晰，符合会计核算对原始凭证的基本要求，体现了专业社对农民互助资金使用的规范性和严肃性。

二、互助资金会计核算过程中各经济事项核算较为完整、真实

在会计核算账户设置方面，就所设账户的内涵而言，基本覆盖了专业社所有的经济业务内容，且核算过程本身连续、完整，没有明显的遗漏或擅自更改经济事项的现象存在。具体地说，在会计账户的设置上各专业社为着重突出资金互助的特点和性质，设置了如“短期互助金”、“长期互助金”等账户；为体现专业社信用合作的特点，在股金核算上着重体现了社员入股这一传统合作方式，设置了如“股金”、“流动股金”、“固定股金”等账户；为体现权责发生制原则，将社员借款时预先扣息收入等已实现的利息收入列入了“长期借款”账户，以体现该经济业务的预收实质；在盈余的分配上设置了“应付分红”账户，核算应分配的盈余。

从严格管理的角度来看，通过对上述账户设置进行列举，体现出了专业社科学、认真做好资金互助业务会计核算的主观态度。此外，在会计账簿的设置上也较为完善，分别建立了现金日记账、银行存款日记账、资金往来账、固定资产明细账、收入支出明细账和总账等各种账簿。然而，相对于《会计法》和会计准则的规范要求而言，目前各专业社具体的会计核算方法和核算程序存在着一些较为明显的问题，例如账户设置随意性较强、自设账户较多、账户使用混乱等。

三、具体会计账户设置及会计核算不够规范、科学

目前，各专业社会计核算主要使用的账户中，“库存现金”、“银行存款”、“呆账准备”、“固定资产”、“累计折旧”、“应付工资”、“应付盈余返还”、“股金”、“盈余公积”、“本年盈余”、“盈余分配”、“未分配盈余”、“其他收入”以及“管理费用”账户设置规范，使用明确。而“短期互助金”、“长期互助金”、“流动股金”、“长期借款”、“固定股金”、“应付分红”、“互助金利息收入”、“股金红利支出”等账户属于自设账户，仅就其自设账户核算的经济事项内涵而言表达较为准确，但却违背了会计法、会计准则关于会计账户设置及使用必须规范、统一的原则要求，与《农民专业合作社财务会计制度》规定的核算原则相距甚远，这必将影响和降低专业社会计核算信息的可靠性、相关性、可理解性及可比性。笔者就各专业社具有代表性的自设账户的设置及核算方法进行分析。

“短期互助金”账户核算一年内含一年专业社对社员的借出款项。经济业务发生时，应借记“短期互助金”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”等科目。而“长期互助金”账户核算专业社对社员一年以上的借出款项。经济业务发生时，应借记“长期互助金”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”等科目。“流动股金”账户核算社员存入专业社的活期款项。经济业务发生时，应借记“库存现金”或“银行存款”等科目，贷记“流动股金”科目。“长期借款”账户核算对社员借款时预先收取的借款利息。经济业务发生时，应借记“长期借款”科目，贷记“互助金利息收入”科目。“固定股金”账户核算社员存入该社三个月以上的款项。经济业务发生时，应借记“库存现金”或“银行存款”等科目，贷记“固定股金”科目。“应付分红”账户核算分配给股东的盈余。经济业务发生时，应借记“盈余分配”科目，贷记“应付分红”科目。“互助金利息收入”账户核算该专业社对社员借款收取的到期利息。经济业务发生时，应借记“现金”或“银行存款”科目，贷记“互助金利息收入”科目。“股金红利支出”账户核算专业社针对社员股应付的股息。经济业务发生时，应借记“股金红利支出”科目，贷记“现金”或“银行存款”科目。

而按照《农民专业合作社财务会计制度》规定，上述“短期互助金”与“长期互助金”账户应改为“成员往来”账户，其会计分录应修正为借记“成员往来”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”等科目。“流动股金”与“固定股金”账户也应改为“成员往来”账户，其会计分录修正为借记“库存现金”或“银行存款”等科目，贷记“成员往来”科目。“应付分红”应修正为借记“盈余分配（各项分配）”科目，贷记“应付盈余返还”科目。“互助金利息收入”应修正为借记“长期借款”、“成员往来”或“库存现金”等科目，贷记“其他收入”科目。“股金红利支出”应修正为借记“其他支出”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”或“成员往来”等科目。

除此之外，个别专业社在核算资金互助中产生的利息支出和利息收入时，自设并使用了“资金使用费”账户，模糊了利息收入与支出的界限，违背了会计核算的基本原则。

四、风险准备金计提不到位且随意性较大

农村专业化信用合作社资金互助主要是面对农民及其专业化生产的需要，因此，从农民、农村、农业“三农”的特点和本质出发，从根本上维护和保证农民的利益显得尤为突出和重要，在专业社互助资金运作和使用过程中，必须将互助资金的安全放在首位。在会计具体核算中必须按照国家的有关政策和要求及时计提各种风险准备，例如短期责任准备、担保赔偿准备、一般风险准备。但各专业社会计核算的做法不规范、不统一，有的专业社只计提了一项或者两项准备，有的专业社没有计提任何准备，而仅通过掌握、平衡银行账户中的存款余额代替计提准备金的数额，此方法既不规范，又存在较大的随意性，潜在风险不可避免。

个别专业社为提高社员借款审批人或责任人的风险意识，在会计核算中设置了具有针对性的“应付款”账户，专门核算某社员借款其审批人所承担的风险。具体做法是：按该社员借款利息的10%计提风险准备，若该社员按时偿还本金及利息，则审批人可从专业社获得该笔贷款利息的10%；如不能按时偿还，则由审批人负责该笔贷款的收回并承担由此带来的损失，自然也不能得到社员贷款时计提的已记入“应付款”科目的利息。这种做法从奖惩的角度在一定程度上控制了风险，为降低风险起到了一定的推动作用，不失为一种责任明确、有效的方法。然而，在社员借款时审批人的个人主观评价标准仍占主导地位，很难从宏观、制度和客观标准等方面避免风险的产生以及有效的抵御风险。因此，按照国家规范的财务制度及时、准确地计提风险准备金才是有效降低资金经营风险的根本方法和渠道。社员借款时对审批人或责任人的奖惩措施只能作为保证资金安全的辅助手段，而不能替代各种风险准备金的规范计提和使用。

五、专业社会计核算存在的问题探析

综上所述，各专业社在资金来源与运用上操作规范、用途明确，符合国家大力支持“三农”建设和发展的根本方针政策，但在具体的会计核算中却存在很多不规范甚至混乱的现象，下面就专业社会计核算存在的问题进行探析。

首先，由于现阶段我国农村专业化社信用合作仍处于起步和发展阶段，规模和业务量都较小，从业人员整体业务素质有待提高，特别是会计从业人员专业化水平整体偏低，对目前农村专业化信用合作社会计核算应参考或依据的《农民专业合作社财务会计制度》理解和掌握不够到位。同时，由于多数专业社服务地域分布在县、乡两级，专业人员以及大学毕业生往往不愿在此就业。因此，很多专业社在缺少具备较高财务会计专业知识人员的情况下，只得临时聘用会计知识落后的甚至不具有会计从业资格证的乡镇会计员担任会计岗位的工作，或安排供销社会计人员兼任专业社的会计岗位。由此导致了有些专业社采用一般生产企业财务会计制度，有些采用供销社财务会计制度，有些还将供销社财务会计制度与《农民专业合作社财务会计制度》混合使用。各专业社会计账户设置、核算程序及方法等不一致，严重违背了相同行业会计信息应具有相关性、可理解性、可比性等重要原则。这一现状的存在必将严重阻碍各专业社的后续发展和壮大，也带来了潜在的经营风险。

其次，农村专业化信用合作社虽然得到了国家政策的积极支持，但在专业社成立之后，由于目前国家没有统一的适应新时期专业社农民资金互助业务的财务会计制度，同时国家针对农村专业化信用合作的其他相关法规和制度也存在缺失和滞后，由此导致了不少专业社资金互助业务自开展伊始就未能统一、严格按照或参照《农民专业合作社财务会计制度》的有关规定进行会计核算。例如有些专业社在确定社员股金数额和比例时，只在管理方式和主观认定上确认社员存入专业社的资金为股金，却并未真正在会计核算中确认入股股金为所有者权益。而实际上社员存入的股金对专业社来说仅是对社员的负债，因此专业社取得的净利润也不存在对存入股金的社员进行分红，而是形成了专业社的内部积累。

上述原因均为造成各专业社会计核算混乱和账户设置不统一的根本所在。因此，在目前国家尚未出台统一的适应新时期农村专业化信用合作财务会计制度的情况下，笔者建议各专业社在今后发展经营过程中应按照《农民专业合作社财务会计制度》的规定完善股金制度、盈余分配制度和风险准备制度，同时形成统一的专业社会计核算方法、程序和模式，以利于农村信用合作的健康发展和不断壮大。