新《事业单位会计制度》主要变化及影响探析

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（阜阳师范学院财务处 安徽阜阳236032四川美术学院财务处 重庆401331）

一、新制度的主要变化

（一）总说明的变化

1.适用范围的变化。原制度规定：本制度适用于中华人民共和国境内的国有事业单位，事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度。新制度规定：本制度适用于中华人民共和国境内各级各类事业单位，事业单位对基本建设投资的会计核算在执行本制度的同时，还应当按照国家有关基本建设会计核算的规定单独建账、单独核算。可见，新制度界定的适用范围更全面、更具体，涵盖了事业单位基建项目，使会计信息的反映更完整。

2.会计基本规定的变化。原制度规定：事业单位会计档案的管理，按财政部和国家档案局制定的 《会计档案管理办法》执行；有关会计核算的一般要求及会计核算事宜，按财政部印发的《会计基础工作规范》办理。新制度规定：事业单位会计机构设置、会计人员配备、会计基础工作、会计档案管理、内部控制等，按照《中华人民共和国会计法》、《会计基础工作规范》、《会计档案管理办法》、《行政事业单位内部控制规范（试行）》等规定执行。显然，新制度对事业单位会计基础工作规定提出了更规范的要求，强调了《会计法》和《行政事业单位内部控制规范（试行）》在事业单位会计工作中的作用与地位。

（二）会计科目的变化

与原制度相比，新制度的会计科目更科学、规范与全面。

1.增加的会计科目。新制度增设了“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”、“存货”、“累计折旧”、“在建工程”、“累计摊销”、“待处置资产损溢”、“短期借款”、“长期借款”、“应付职工薪酬”、“长期应付款”、“非流动资产基金”、“财政补助结转”、“财政补助结余”、“非财政拨款结转”、“非财政补助结余分配”、“其他支出”等科目，这些科目的新增完善了事业单位会计科目体系，满足了事业单位与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、国有资产管理等财政改革相关内容的会计核算要求，丰富了会计核算的内容，有利于完整反映事业单位的会计信息。

2.取消的会计科目。新制度取消了“借入款项”、“拨入专款”、“拨出专款”、“专款支出”、“成本费用”、“销售税金”、“拨出经费”、“结转自筹基建”等科目。

3.规范化调整的会计科目。新制度对部分科目名称进行了规范化调整，但核算内容基本不变，具体如下：“现金”变更为 “库存现金”，“材料”、“产成品”统一为“存货”，“应缴预算款”变为“应缴国库款”，“应交税金”规范为“应缴税费”，“附属单位缴款”改为“附属单位上缴收入”，“结余分配”调整为“非财政补助结余分配”等。

4.部分会计科目核算内容的变化。新制度借鉴国际惯例和企业会计经验，基于更为真实、准确地反映各会计科目经济特征的原则，充分考虑事业单位特点，进一步明确了各会计科目的确认条件和计量原则。

（1）应收账款。原制度规定“本科目核算事业单位因提供劳务、开展有偿服务及销售产品等业务应收取的款项”，新制度规定“本科目核算事业单位因开展经营活动销售产品、提供有偿服务等而应收取的款项”，可以看出，新制度并不回避部分事业单位不以盈利为目的而开展经营活动的事实。

（2）存货。存货的变化主要体现在存货的计量上。存货成本初始计量。原制度以购价、运杂费作为材料入账价格，而新制度对存货分“购入的存货”、“自行加工的存货”和“接受捐赠、无偿调入的存货”三种情形按实际成本或名义金额进行计量，新制度对存货成本的初始计量更准确、可靠；第二，存货发出计价。新制度增加个别计价法确定发出存货的实际成本，并且计价方法一经确定，不得随意变更；第三，存货盘盈计价。新制度引入公允价值概念，要求盘盈的存货按照同类或类似存货的实际成本或市场价格确定入账价值；同类或类似存货的实际成本或市场价格均无法可靠取得时，按照名义金额入账，而原制度仅规定按照实际成本计价。可见，存货成本计量方式的变化，反映存货价值的信息更为可靠和相关。

（3）固定资产。固定资产的标准、分类、核算发生较大的变化。新制度提高了固定资产的价值标准，规定单位价值在1 000元以上、专用设备单位价值在1 500元以上的资产作为固定资产管理，在资产的后续计量中，新制度的重大变革是对固定资产计提折旧，遵循了“实物管理与价值管理相结合”的原则，更真实地反映资产的实际价值。

（4）累计折旧。“累计折旧”这一新增会计科目核算事业单位固定资产计提的累计折旧，新制度的这一重大变化能够较准确地反映固定资产在使用过程中的价值损耗，彻底改变了以往事业单位固定资产不计提折旧的做法。

（5）在建工程。新制度要求在按国家有关规定单独核算基本建设投资的同时，将基建账相关数据并入单位会计“大账”。该科目的启用改变了事业单位长期以来“事业账”不反映“在建工程”的实际情况，极大地提高了事业单位资产的完整性，更有利于加强事业单位的资产管理。

（6）累计摊销。该科目核算事业单位无形资产计提的累计摊销。新制度改变了以往事业单位对无形资产摊销所作的简单的处理办法，增强了费用与收入配比。

（7）待处置资产损溢。该科目用来核算事业单位待处置资产的价值及处置损溢。这种新变化体现了事业单位会计改革充分借鉴了企业会计的经验。

（8）应付职工薪酬。新制度借鉴企业会计准则和国际会计准则，设置了“应付职工薪酬”科目核算事业单位按有关规定应付给职工及为职工支付的各种薪酬。包括基本工资、绩效工资、国家统一规定的津贴补贴、社会保险费、住房公积金等。其中“绩效工资”的推进也体现了国家开始注重事业单位“绩效”考核与管理的新理念。

（9）财政补助结转。该科目核算事业单位滚存的财政补助结转资金，包括基本支出结转和项目支出结转。

（10）财政补助结余。该科目核算事业单位滚存的财政补助项目支出结余资金。

（11）非财政补助结转。该科目核算事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金。

（12）非财政补助结余分配。核算事业单位本年度非财政补助结余分配的情况和结果。

（三）会计报表的变化

1.会计报表体系的变化。原制度规定，事业单位会计报表主要包括资产负债表、收入支出表、附表等。新制度规定，会计报表包括资产负债表、收入支出表、财政补助收入支出表。新制度增加了补助收入支出表，使事业单位的财务报告体系更为完整，以满足财务管理、预算管理等多方面的信息需求。

2.会计报表结构的变化。新制度改进了资产负债表和收入支出表的结构和项目。

（1）资产负债表结构的变化。新制度充分借鉴了会计国际惯例和通行做法，规定对资产负债表项目按照流动资产/非流动资产、流动负债/非流动负债分类列示，取消了资产负债表中原来的收入、支出项目，这有利于对事业单位进行财务分析。适应部门预算管理要求，在净资产内容中增加了财政补助结转、财政补助结余、非财政补助结转、非财政补助结余等项目，加强了对财政拨款、非财政拨款以及结转、结余资金的分类核算管理。

（2）收入支出表的变化。新制度改进了收入支出表结构，既全面反映事业单位一定会计期间的收入、支出全貌，又分资金类别列示“财政补助结转结余”、“事业结转结余”和 “经营结余”，同时可以反映事业单位年度非财政补助结余的形成及分配情况。这些改进一方面使事业单位的财务报表体系与会计惯例更为协调，增强了科学性；另一方面，也兼顾了事业单位的实际情况，使事业单位的财务报表体系更为完整和有用，更好地满足财务管理、预算管理、绩效评价等多方面的信息需求。

二、新制度的影响

（一）新制度对固定资产计提折旧和对无形资产计提摊销，这是一大理论突破

规定了“虚提”折旧和摊销的创新性处理方法，即在计提折旧和摊销时冲减非流动资产基金，而非计入支出。这一处理兼顾了预算管理和财务管理双重需要，既不影响事业单位支出的预算口径，又有利于事业单位真实反映资产的消耗水平，有利于进一步加强对资产的科学化、精细化管理，为公共产品或服务进行成本核算加强成本管理提供信息支持。

（二）加强了对财政投入资金的会计核算

新制度对于财政补助收入、支出情况以及财政补助结转和结余的形成过程设计了清晰的账务处理流程，对于实施部门预决算管理、加强财政资金的科学化精细化管理将发挥更为重要的基础性作用。

（三）新制度进一步规范了非财政补助结转、结余及其分配的会计核算

新制度严格区分财政补助和非财政补助结转结余，并对非财政补助结余的形成及其分配情况设计了科学的账务处理流程。这些规定符合“财政拨款结转结余不参与预算单位的结余分配、不转入事业基金”、“专项资金专款专用”等部门预算管理规定，有助于进一步规范事业单位的支出和分配行为，促进事业单位健康、可持续发展。

三、进一步完善事业单位会计制度的建议

首先，新制度中应增加有关“成本核算”的内容，恢复原制度中存在的“成本费用”会计科目，实行内部成本核算的事业单位应列入劳务（产品、商品）成本的各项费用。其次，新制度中应增加一些灵活性的规定，如目前我国事业单位种类较多，可根据实际情况规定：“对于成本核算业务较复杂的单位，可根据需要自行设置必要的成本核算科目，按不同的事业单位自身所具体提供的产品、劳务，合理确定成本核算的对象，正确地归集相关的费用，为成本核算与绩效考核创造必要的条件”。完善内部核算，节约社会资源，适应市场竞争，也有利于国家对事业单位的宏观管理和绩效评价。第三，由于事业单位目前主要以收付实现制为会计核算基础，还不能提供完整准确的会计信息和现金流量信息，目前不能提供“现金流量表”是制度本身的一大缺陷。建议在将来采用修正的权责发生制予以弥补这一不足，实际上权责发生制的引入和决策有用性有很大关系，决策有用及相关的会计信息在很大程度上取决于会计核算的基础。

四、结语

当前我国各项社会事业加快发展，随着财政改革和事业单位改革的不断深入，事业单位的内外部环境发生了较大的变化，很多新业务和新情况的出现，增加了事业单位会计工作的难度和财务管理风险。新版事业单位会计制度的出台呼应了新 《事业单位会计准则》的变革，标志着我国事业单位财务会计工作进入了精细化、科学化管理的新时代。

随着市场经济体制的推进，我国的财政部门和各级事业单位应共同努力不断推进会计改革，加强事业单位会计人员的学习培训，会计人员应加强对《事业单位财务规则》、《财务单位会计准则》和新制度的学习，事业单位会计应由“簿记型”会计向“管理型”会计转变，同时事业单位相关人员在管理上要改变过去不计成本、不讲效益的观念，切实关注事业单位的成本与绩效问题。这样才能更好地使会计核算工作满足事业单位优化资源配置、进行绩效评价与管理、强化财政监督的需要，适应我国事业单位改革发展的新形势。