可持续发展视角下地方税的构建研究

王 艺

(山东管理学院，山东济南250001)

一、我国地方税发展历程回顾

中国的地方税收文化源远流长，从奴隶社会的“口赋、算赋”到封建社会的“资课、厘金”，从民国时期的“土地税、房捐”到新中国成立后的“印花税、车船使用税”，中国的地方税伴随着历史的变迁历经无数次演进，成为税制改革中不可或缺的重要内容。

建国60多年我国税制体系又经历了曲折的发展过程。作为我国税制不可或缺的地方税体系，其发展大致可以分为以下四个阶段:第一个阶段是1949年到1957年，即国民经济恢复和社会主义改造时期。在这一时期，我国首先在总结解放区税制建设的经验和全面清理旧中国税收制度的基础上建立了新的税收制度。印花税、交易税、屠宰税、房产税、地产税、特种消费行为税、车船使用牌照税和契税8个税种划为地方税种，这也标志着新中国地方税体系的建立。第二阶段是1953年到1978年，在这一阶段是以“简化税制”为特征的税制改革，地方税也随之简化。1978年地方税收由1950年的8.13亿元减少到2.48亿元，仅占全国工商收入的0.5%，地方税收名存实亡。第三阶段是1978年到1993年，十一届三中全会后，税制重建，实行“利改税”，以适应社会主义商品经济的要求。按行政隶属关系划分中央与地方的收支范围，实行“划分收支，分级包干”的财政管理体制将财政收入分为中央固定收入、地方固定收入和固定比例分成收入。其中，除了将传统的地方税(包括城市房地产税、屠宰税、车船使用牌照税、牲畜交易税和集市交易税)收入划归地方外，还将盐税、农牧业税和工商所得税收入划归地方。1988年，全国地方税收入达261.1亿元，占到全部工商税收入的13.68%。第四阶段是1994年至今。1994年我国建立了以分税制为核心的财政管理体制，我国现有地方税基本框架形成。这次改革取消了盐税、奖金税和集市交易税等7个税种，开征了土地增值税，调整了资源税，改革了所得税，构建了以营业税、个人所得税、资源税、财产行为税和特定目的税为主的地方税体系。初步建立了适应社会主义市场经济的税制体系。进入21世纪后，我国经济高速增长，新一轮税制改革随之而来。农业税取消、内外资企业所得税合并、消费税范围扩增、增值税转型和个人所得税改革等一系列改革措施逐一实施。2012年“营改增”的试点拉开了结构性减税的大幕，同时也给我国地方税体系带来深刻影响。

二、建立可持续发展的地方税的必要性分析

虽然我国在税制改革方面成效显著，但是由于国情、技术等原因仍存在众多问题。建国之初，我国经济基础相当薄弱，税收体制处在初级探索阶段，税收主要以财政收入为目的，高度集中的财权，致使地方税体系有名无实。改革开放以后，我国对税收理论和政策的研究不断深入，分税制的实施建立起了真正意义上的地方税体系。但是长期以来我国以经济建设为中心，与之对应的税制体系都是以促增长、调结构为主导，在一部分人、一部分地区先富起来的同时，而忽视了经济社会的可持续发展和平衡发展，税收的公平作用缺失。随着我国经济转型，现行税制体系已经不再适应经济社会的发展。税制改革随之而来，但是改革内容基本以中央税为主，地方税制的改革步伐严重滞后。尤其营改增后地方税体系显然已遭到破坏，必须重新建立可持续发展的地方税体系。

(一)这是税法的固定性的必然要求

税收是国家赖以生存的物质基础，税收作为一种“侵权行为”，要科学设计税收制度，通过法律形式预先规定对什么征税、对谁征税、征多少税以及征税的时间地点等要素。虽然税制要素的具体内容要随着经济社会的发展和变化进行必要的改革和调整，但是调整后要保持一定时间的稳定性，体现法律法规的威严，不能朝令夕改。税制的稳定性越强，即可持续性越强，财政收入的及时、稳定和可靠性就越强。建立可持续的地方税体系，政府和纳税人可以进行理性预期，可以保持税收收入的稳定，可以更好的维护纳税人的合法权益，增强其规避纳税风险且依法纳税的意识，维护社会的稳定。

(二)是发挥地方政府工作积极性的基础保障

地方政府在促进地方经济、投资和政治利益以及推动经济增长方面扮演着关键角色。近些年，地方政府为追求GDP，大规模进行投资，在财政收入不高、投资回报率降低等因素下，地方政府入不敷出，不得不举债，导致负债率连年居高不下(见表1)。

表1 政府部门对我国商业银行信息披露的相关政策规定

由表1可以看出，2009年地方政府的负债率高达87.24%，虽然2010年和2011年有降低趋势，但仍然在80%左右徘徊，并不乐观。另外，在十二五期间，我国要逐步实现不同区域基本公共服务均等化，积极推进城镇化建设，进一步完善社会保障体系，地方基础建设、教育等公共物品需要大量地方支出。而地方税收入相对于地方事权更为严重不足。在转移支付制度不完善的情况下，地方财政将进一步恶化。可以预测如果地方税收不改善，地方“费挤税”现象将更加严重，比如地方政府收取高额土地出让金，致使城市房价上涨，国家难以控制。因此尽快建立可持续的地方税，保证充足税源，建立地方税增长的长效机制，是稳定地方经济增长，有效提高地方政府职能转变，发挥地方税务职能部门和政府主观能动性的基础保障。

(三)是促进地方经济可持续发展的必要手段

随着投资环境的提升和政策的宽松，不同经济类型的地方企业像雨后春笋般涌现。随之而来的不仅是经济增长，这种长期粗放型经济发展给我国环境带来了灾难。经济增长是以环境的破坏为代价的。目前我国城市交通拥堵、汽车尾气和工业废气排放超标、雾霾天气频发，城市环境污染严重不堪。城镇化建设和新农村建设不断推进，农村集体经济的发展，城市企业越来越多迁移至乡村，对自然资源，包括山林、湖泊，尤其是地下水系破坏严重，导致农村污水横流，农药、农机、农膜等企业产品质量问题加上农民盲目的使用，致使农地污染严重，耕地退化，产量下降。据相关部门数据显示，2012年我国各水位监测点有50%以上的水质为较差，不能饮用。然而上述企业的“外溢性”行为，目前的中国市场是无力解决的，只能靠政府通过有效宏观调控手段解决。另外经济技术进步，信息化市场强势出击，电子商务的崛起打破了传统经济市场，建设规范化、法制化、科学化的地方财政管理体制势在必行。

我国城乡环境每况愈下，人们赖以生存的环境污染威胁着人们的生活和经济的可持续发展。由此税收作为经济调节的重要杠杆有着不可推卸的责任。而污染源头更多来源于地方企业，加强地方企业治理成为关键，构建促进经济可持续发展的地方税体系势在必行。

三、影响我国地方税建立的因素分析

(一)地方事权的确立

分税制下，地方税体系的建立取决于地方的事权。事权决定财权，财权决定税权。税权一定要与事权相符。科学划分中央和地方事权，是构建地方税规模的基础。我国目前中央和地方在事权的划分上还有待进一步探讨研究，权责不明将不利于地方税的建立。

(二)地方经济状况

经济决定税收，没有经济的发展，就不可能产生充足的税源，没有税源，税收就是无根之木、无源之水。税收是对国民收入进行的分配，只有地方经济增长，地方税收入的增加才具有可持续性。

表2 山东省2007－2011年GDP与地方税收

表3 江西省2007－2011年GDP与地方税收

由表2和表3明显看出地方税收与经济增长正相关，税收随着经济增长而提高，发达地区税收总额要高于不发达地区的税收总额。地方经济是制约税收的关键因素。

(三)税收征管水平

征管水平的标准包括征管手段和技术以及征管政策。高水平的税收征管是税收的重要保障。在其他因素不变的情况下，征管水平高低决定税收的多少。征收管理政策越完善，技术手段越先进，税收就越有保障。然而目前我国征管技术还比较低，现代化手段还需进一步提高。

(四)税收人才

21世纪人才的竞争成为众多竞争因素的关键因素，往往人才决定事情的成败。税收政策的制定、实施、评价和完善都需要人力资源。从税务职能部门到企业税务管理人员都需要具有深厚理论根基、实践能力和研究创新精神，才能真正推动地方税的建设和完善。

(五)纳税意识

纳税意识的强弱是纳税人依法纳税的思想保障，把纳税作为义务而付诸行动，可以促进税收的开征，提高税收效率。在发达国家，尤其是社会福利较高的国家，纳税为荣的思想深入人心。但是在我国由于人均国民收入不高、公共服务水平低下，国民很难做到积极纳税，税收宣传变得苍白无力，偷税漏税抗税等违法行为屡见不鲜。

四、可持续发展的地方税设计思路

(一)国外地方税体系借鉴

在税权方面各国有集权式、分权式和分权与集权相兼顾三种模式。以法国、英国和韩国为代表的集权式，是将税收立法权、治理权和征税权全部集中于中央，地方政府有一定的执法机动权和税收治理权，地方税收规模很小，对中央的依靠性比较大。以美国、加拿大为代表的分权式，中心和地方分别管理各自的税收，各级政府在税收上拥有相对独立的各种权限，有充裕的税源，对中央依靠程度小。分权与集权兼顾的以日本为代表，税法的立法权和税收治理权主要集中在中央，税收基本制度和主要税收法规由国会制定颁布，依据国会的法律地方政府制定地方税种条例，同时拥有可以决定开征和停征一些法定外税种的权力。总体来看税收的立法权和税收治理权均集中在中央，注重宏观调控，某些税种的税权具有一定弹性，地方在不违反原则的情况下可自主立法，使统一性、灵活性有机结合。

在收入归属方面大部分国家的中央政府收入都占主导地位，而地方的收入所占比重相对要少。除美国是以税源形式划分各级政府的所属税种外，其他国家都是以税种的特点来划分中央税与地方税的，把那些征收范围广、影响面大、收入稳定的税种划归中央，以保证中央的主体地位。同时，考虑地方政府的财政和事权需要，和提供地方性公共产品的可能性和可行性，几乎所有国家都对没有达到一定收入规模的地方政府采取比较完善的转移支付制度等予以补助。

在地方主体税种方面，美国、加拿大、法国和英国等国家的地方税主体税种均为财产税，所得税为地方税收收入的第二大税种，再辅助以其他地方税种，构成相对独立的地方税体系。在分税制体制下，地方税制建设一般都设有主体税种，通常是把那些税源具有明显的区域性、固定性或不易流动的税种作为地方税的主体税种，并将那些难以征管或税源分散、收入较少的税种也划为地方税，以引导地方政府因地制宜地发展地方经济，增强地方财力，加强税收征管。关于共享税问题从世界上大多数发达国家和发展中国家的税制模式来看，都不设共享税。目前，世界上设置共享税的国家只有中国和德国。

(二)我国可持续发展的地方税顶层设计思路

国家税制体系需要顶层设计，一方面税收制度一定要与国体政体和国家的战略发展目标相符，这是税制建立的方向。另一方面税收制度一定要与同期的经济发展水平相符，这是税收制度建立的基础。总之税收总量既保证国家机器的正常运转，保证公共产品和服务的支出，还要能在促进经济增长、社会公正公平、和谐稳定等方面发挥积极作用。

1.地方税发展阶段分析

从理论和实践出发，借鉴国外地税的发展历程，我国地税体系发展阶段可大致分为三个阶段。第一阶段是以营业税和所得税类构成的双主体结构的税制体系。改革开放后，我国一直处于这一阶段，但是随着我国营业税改征增值税的实施，本阶段将成为历史。第二阶段是以所得税和财产税类构成的双主体结构的税制体系。我国正处于第一阶段和第二阶段的过渡期。由于地方税长期依赖营业税，财产税类体系尚不健全。这一阶段可谓任务艰巨，需要改革和完善所得税，培育和挖掘新的财产税，并能够快速的发展，建立起较为成熟的财产税体系，促进区域经济的和谐发展。第三阶段是以财产税类为主的阶段。由于财产税更具有地方属性，税负在地区之间不易实现转移，这使地方税收更具可靠性和稳定性。

2.可持续性视角下地方税建立的原则

在分税制下，地方税在我国税收体制中是不可或缺的重要组成部分。合理科学的地方税的构建需要遵守以下基本原则。第一，依据地方事权确定税权原则，提高地方公共产品和服务质量。第二，依据谁受益谁付费原则，合理选择课税对象，弥补市场失灵，实现税收公平与效率。第三，依据“税收中性”原则，尽可能不增加纳税人的超额负担。除此以外，从可持续发展视角，地方税的建立还需要遵从以下原则。

(1)主体税种的可持续发展原则

主体税种的选择一定要寻找可持续发展的。一是征税范围广泛，能够随着社会的发展，而不断扩大。二是税基可持续提高，税基是计税的依据，与税收收入成正比。随着经济增长，纳税人收入水平提高，税源充裕，税基自动提高，形成自动调节机制。三是税率可选择累进税率，更加体现税收的公平原则。

(2)有利于经济的可持续发展原则

税收制度不仅具有财政功能，更要有利于经济的可持续发展。在社会主义市场经济体制下，在市场对资源配置起基础性作用下，需要加强宏观调控，促进经济可持续发展。由于税收收入效应和替代效应的存在，真正的“中性”税收是理想化的，现实中很难达到。也就是说，征税影响经济增长。因此在设计税制时一定要充分考虑税收效应，确保税收有利于经济增长。

(3)有利于环境的可持续发展原则

鉴于目前我国城乡环境破坏严重，已经严重威胁到人们生活乃至生命安全。环境的治理问题成为社会最为关注的热点问题。在建立地方税时一定要将环境治理纳入范围，积极探索有效的税收政策，推动生存环境的可持续发展。

(4)税务人才的可持续发展原则

税收制度的建立和实施都需要大批的税务人才，人才的可持续发展是税制可持续发展的基础保障。一是要建设一支研究性队伍，税收制度的设计与制定需要深入研究，能够理论实践相结合，针对我国国情做出科学决定。二是建设两支可持续发展的实践性队伍。一支征税人员队伍，一支纳税人员队伍。实践性队伍需要精通税法，具备依法征纳税能力和进一步学习、创新能力，对税制改革有推进作用的服务性、学习型和创新性队伍。

(三)建立与完善地方税体系的建议

1.建立市场机制化的个人所得税制度

目前我国个人所得税采用的是分类所得税制，按照税源把个人收入划分了11种类型，分别规定每种类型的计税依据、费用扣除、税率和税收优惠等要素。尤其在工资薪金个人所得税的费用扣除方面，2006年由800元调增至1600元、2008年调至2000元，2011年又调至3500元，随着国民收入的增长费用扣除额不断提高。费用扣除的提高一定程度上减轻了个人税负，有助于劳动积极性的发挥和社会的稳定。但是我国经济会继续增长，国民收入也会不断攀升，费用扣除额必须适时调整。扣除额的经常调整，随意性过大，不利于保持税收的稳定性。笔者认为从可持续发展角度，应该建立市场机制化的个税费用扣除制度。即费用扣除额在保证个人衣食住行、养老、医疗保障等基本消费的同时，按照人均国民收入的一定比例确定具体的扣除额，由定额扣除变成定率扣除。这样国民收入提高，扣除额自然随之提高，无须再修订税收法律。在我国个人所得税的社会公平效应缺失，呈现出“劫贫济富”的非正常现象，地区国民收入差距不断加剧的情况下，按照全国人均每月国民收入为扣除依据，那么相对贫困地区在消费水平较低的情况下，从法律层面彰显税收公平。

2.逐步开展环境保护税

在加大环保技术研发、环保产品生产和使用方面给与政策支持与财政补贴。环境保护的范围较为广泛，征税要素不易量化。在我国还没有形成真正的环境保护税的现实情况下，环境治理主要依靠地方，在初级阶段，环境保护税可在中央统一立法的基础上，下放部分税权，将环境税的征税范围、征税额度的权力交与地方政府。地方政府可按照当地实际情况酌情征税，把握经济建设与环境保护的关系。这样既充分调动地方政府的积极性，又促进环境的保护。

3.建立从价累进房产税

房产税是财产税之一，其征税对象是房产，而房产属于不动产，所以房产税是世界上公认的最适合地方开征的税种之一。人的生存和企业的发展离不开房屋，这就决定了房产税征收的广泛性和可持续性。现行房产税征税对象主要以企业用房为主，个人自有住房不在范围内。面对房地产过热、国民盲目投资房产行为，及时改革房产税，有助于经济调节和地方税的发展。将户籍管理平台与房产登记平台对接，物业管理配合税务部门，提供准确房产信息，确定房源。实行从价和从量相结合的混合计征方法。从量税采用实际面积乘以单位税额计算。从价税按照人均住房面积扣除标准面积后的余额为依据，用超额面积乘以当年当地市场房产均价，计算出计税依据，然后采用超额累进税率征税。从量税作为物业管理费进行返还，进而促进税收的征管和物业的规范，同时有力遏制房价上涨。

4.改革车辆税，提高车辆使用税额

近年来车辆作为国民的重要财产走进千家万户，导致城市交通压力倍增，道路扩建、人力投入等交通疏导成本增加，汽车尾气排放增加了空气污染指数。在每年车审时，根据车辆行驶里程，采用定额征收，在合理范围内，各地区可自行选择单位税额征收车辆使用税。对于跨地区使用者，一律在使用地区缴纳。

在我国坚持社会主义道路，推进经济转型，大力发展循环经济，进行城镇化建设的社会和经济背景下，以营业税改征增值税的新一轮税制改革为契机，着眼于长远，从可持续发展视角建立地方税，选择能够可持续发展的地方主体税种，构建可持续发展的税务人才队伍，是促进经济和环境的可持续发展和实现中国梦的必然选择。

［1］齐美荣，敖汀.确立财产税在地方税中主体地位的研究［J］.扬州大学税务学院学报，2009，(1).

［2］匡小平，刘 颖.制度变迁、税权配置与地方税体系改革［J］.财经问题研究，2013，(3).

［3］刘晓红.中国地方税体系研究［D］.山西大学，2008.