我国遗产税的开征形势判断*

◆张永忠

我国遗产税的开征形势到底怎样？是顺推之势，还是倒逼之势？何时开征？这是关系我国社会稳定的大事，必须深入探讨，以形成理性认识，做出正确判断，采取适宜行动。

一、顺推之势是我国遗产税开征形势的一般认识

一般认为，我国遗产税的开征呈顺推之势。其理由是：在正式开征遗产税以前,除了需要建立一套完善且操作性强的遗产税法律制度外,还需要建立健全公民的死亡报告制度、个人收入申报和财产登记制度、个人财产评估制度,并进一步完善财产继承法律制度和个人财产公证制度，①赵芳春：《浅谈我国开征遗产税的相关制度准备》，《税务与经济》，2003年第1期，第78页。但在我国，这些制度既没有建立，更没有健全。同样的理由是：完善的个人所得税和健全的财产税制度是调节贫富差距的基本前提，而遗产税则是调节贫富差距的必要补充，如果前两道防线不牢固，仅依靠最后一道防线显然是难以充分发挥税收调节作用的，②付伯颖：《遗产税开正时机的理性思考》，《地方财政研究》，2011年第1期，第55页。但同样，在我国，个人所得税尚不完善，财产税制度更不健全。也就是说，我国的遗产税，只有在建立健全了这些制度，只有在完善和健全了这两类税制之后，开征的时机才成熟，才具有开征的可行性，才能开征。

但是，这样的认识既不符合事实，也在理论上难以说通。

因为就事实而言，今天荷兰、英国、法国、美国等各国的遗产税分别开征于1598年、1694年、1702年、1788年，③蒋晓蕙：《财产税制国际比较》，北京：中国财政经济出版社，1996年版，第144页。但在当时根本不存在死亡报告制度、个人收入申报和财产登记制度、个人财产评估制度、个人财产公证制度，财产继承法律制度也够不完善，倒是各国遗产税的开征，很好地推动了这些制度的建立和完善。可见，这些制度的健全和完善，并不是开征遗产税的必备条件。同样，众所周知，1799年，世界上最早的个人所得税才出现在英国，不必说古代的遗产税，就是上述近代遗产税都要早于个人所得税，最早的超过两百年，而就财产税而言，无论是古代还是现代，都不比遗产税出现更早。因此，完善的个人所得税和健全的财产税制度并不是遗产税开征的前提。同样的事实是，我国国民政府在1938年就开征了遗产税，但在当时既没有建立个人收入申报和财产登记等制度，也没有完善的个人所得税制度，更没有健全的财产税制度。

就理论而言，如果上述制度真是开征遗产税的必备条件或前提，遗产税的开征就会永远遥遥无期。因为个人收入申报和财产登记等制度的建立根本不存在技术问题，但这些制度威胁到富豪和权贵的核心利益，因而他们总会不约而同、想方设法地极力阻挠这些制度的建立，从而使所谓的开征遗产税的必备条件或前提不具备，遗产税不能开征。即便是经过多少年的努力和等待，这些制度建立了，总还是可以说这些制度不够健全、还不完善，因而所谓的开征遗产税的必备条件或前提仍不具备，遗产税的开征需要永远地等待下去。如此一来，全社会便不会存在遗产税的反对者，只会有认为开征遗产税的时机尚不成熟者。一句话，这些所谓的开征遗产税的必备条件或前提，只是一些人阻挠遗产税开征的托词和借口。而且，这样的托词和借口会越来越多。更重要的是，对于遗产税的开征，个人收入申报和财产登记等制度有了更好，没有也行。因为即便没有个人收入申报和财产登记等制度，征税机关内部的收入财产稽核机制仍然完全可以独当一面。因此，个人收入申报和财产登记等制度并不是开征遗产税的必备条件。同样，以完善的个人所得税和健全的财产税制度是调节贫富差距的基本前提，遗产税则是调节贫富差距的必要补充，而我国的个人所得税尚不完善，财产税制度更不健全为理由，认为遗产税的开征时机不成熟、不可行的观点也是似是而非的。因为这种观点，从根本上否定了遗产税作为不可或缺的社会心理疏导机制的独立价值，所以也是难以成立的；而且，遗产税税源集中，征收面很小，征纳双方都具有相对较高的财税法律素质，遗产税的开征反而能成为直接税改革的“试验田”或“突破口”，有力地推动个人所得税完善和财产税制度的健全。

综上分析，个人收入申报和财产登记等制度的建立健全、完善的个人所得税和健全的财产税制度并不是开征遗产税的必备条件或前提。因而关于我国遗产税开征的一般认识——只有在建立健全了这些制度，只有在完善和健全了这两类税制之后，时机才成熟，才具有可行性——是有问题的，即我国遗产税的开征呈顺推之势的判断，是不正确的，可能贻误我国遗产税开征的战机，影响我国的社会稳定。

二、倒逼之势才是开征新税的基本规律

事实上，我国遗产税的开征呈倒逼之势才符合开征新税的基本规律。因为，政府总是喜欢多支出，征收的税款总是不够用，这会使新税的开征在通常情况下总是遭到国民的强烈抵制，只有发生了战争等严重的外部冲突，或严重的社会危机，即只有在危急时刻，在更强大的压力之下，国民的忍受能力才能较大幅度地提高，才会被迫接受新税，以补充战时财政之不足，或缓解社会危机，由此逼出一种新税。比如，1799年，在拿破仑战争的逼迫下，英国开征了世界上最早的个人所得税；1853年，在克里米亚战争的逼迫下，英国通过了《继承税条例》；1797年、1862年、1898年和1916年，美国在海军发展、南北战争、美西战争和第一次世界大战的逼迫下，先后四次开征了遗产税；1905年，在日俄战争的逼迫下，日本开征了遗产税；1938年，在抗日战争的逼迫下，我国国民政府开征了遗产税；1853年，为镇压太平天国起义，在财政异常窘迫的情况下，我国清政府被迫开征了厘金；1902年，在经历了甲午战争和庚子之役两次重创之后，我国清政府财政窘迫之极，被迫开征了印花税；如此等等。而且即便是在战争等强大的外部压力下，新税还常常一开始是以临时税的名义开征的，在危机之后往往被迫取消，只是经过反复地被迫取消和被迫开征，才终于成为经常税。比如，在英国，1799年在拿破仑战争的逼迫下开征了临时性的个人所得税，1802年战争结束，个人所得税随之停征；1803年拿破仑战争再起，个人所得税又重新开征，1815年拿破仑战争彻底停息，个人所得税再度废止；直到1842年个人所得税才第二次恢复，并成为一个经常税种。①财政部税收制度国际比较课题组：《英国税制》，北京：中国财政经济出版社，2000年版，第46页。再比如，美国的遗产税于1797年首次开征，于1802年首次废止，于1862年第二次开征，于1870年第二次废止，于1889年第三次开征，于1902年第三次废止，于1916年第四次开征并从此成为经常税。①刘佐、石坚：《遗产税制度研究》，北京：中国财政经济出版社,2003年版，第63-64页。这些新税在战后被废止的事实，从反面说明了新税是由战争等危机事件倒逼出来的。而新税最终成为经常税的问题可由皮科克(Peacock)和威斯曼(Wiseman)的替代—规模效应理论来解释，即新税在战时一般是以临时税的名义开征的，尽管政府承诺战后立即取消，有时候也确实做到了，但是通常的情况是，战争总会导致财政支出水平上一个新的台阶，无论如何都无法退回到战前的水平，这意味着要政府战后践行诺言，取消战时开征的新税，则必须开征另一种新税来替代，而国民一般都是新税厌恶者，与其开征另一种自己没把握的新税，还不如保留在战时开征的、自己已经比较熟悉的那种“旧”税。这样，战时开征的临时税就变成了经常税。

值得注意的是我国国民政府遗产税的开征。早在1901年，刘坤一和张之洞等洋务派人士就在有关上奏中提出了引入西方遗产税的建议，②邹进文：《民国财政思想史研究》，武汉：武汉大学出版社，2008年版，第94页。嗣后北洋政府和国民政府均积极努力地着手开征遗产税，但总是被认为中国的遗产继承习惯与西方有很大的差异。如人民的财产无统计，也无呈报政府的法例，纵有一些登记（如房地产、银行存款等），也多采用堂名制或户名，而非个人姓名；财产的继承，不立遗嘱；财产在一家族中累代相继，无变更户主名目之俗；更有数代同居的大家庭并不分家析产的，等等。同时，与遗产税有关的一些近代法律如继承法、登记法、户籍法等都未颁布，使遗产税缺乏实施的先决条件。③夏国祥：《近代中国税制改革思想研究》，上海：上海财经大学出版社，2006年版，第64-65页。因而一直欲征不能。但在1938年抗日战争全面爆发的生死危亡关头，喊叫了38年不具备先决条件的遗产税没有遇到什么阻力，便开征了。有意思的是，我们今天所谓开征遗产税的条件不成熟的理由，与民国时期何其相似。对此，非常有必要深入研究。

遗产税的开征呈倒逼之势的另一层含义是，强调遗产税的开征呈倒逼之势才符合开征新税的基本规律，并不是说公民的死亡报告、个人收入申报和财产登记、个人财产评估等制度不重要，只是在危急关头，面临强大的压力，总是等不得这些制度建立健全就必须征收遗产税了。其结果，不是这些制度的建立健全推动了遗产税的开征，反过来倒是遗产税的开征倒逼着要求和推动了这些制度的建立健全。比如，1938年10月6日，我国国民政府公布了《遗产税暂行条例》，从1940年7月1日起施行。此后，还陆续公布了《遗产税暂行条例施行细则》、《遗产评价委员会组织章程》、《遗产评价规则》和《各地乡镇暨警察机关向遗产税征收机关填报人口死亡暂行办法》等配套法规。④夏国祥：《近代中国税制改革思想研究》，上海：上海财经大学出版社，2006年版，第64-65页。同时，因为等不得前述制度的建立健全，便不得不将一些原应以纳税人义务的形式规定的制度，转而以赋予征税机关权力的形式规定在税法中，或仅靠征税机关的稽核机制发挥作用。比如，在公民的死亡报告制度未建立的情况下，便只有赋予征税机关对潜在的纳税人进行重点监控的权力；在个人收入申报和财产登记、个人财产评估等制度未建立的情况下，便只有单独依靠征税机关的稽查核实评估确认等活动确定遗产额了。这些迫不得已的做法可能会产生征税机关权力过大的问题，但也确实说明，个人收入申报和财产登记等制度的建立健全并不是开征遗产税的必备条件。

不过，必须强调，当代遗产税的主要功能已不再是筹集财政资金，而且推动今日遗产税开征的，也不再是战争那种外在的、瞬时的触发机制。当代的遗产税仅对巨富征收，能筹集的财政收入也相对很少，这使其丧失了筹集财政资金这一以前最主要的功能，也难以发挥公平社会财富分配的功能，⑤张永忠：《遗产税功能的演变》，《广西财经学院学报》，2012年第2期，第1-5页。而成为了一种不可或缺的社会心理疏导机制，主要发挥社会情绪宣泄的功能和社会心理支持的功能。⑥张永忠：《遗产税：不可或缺的社会心理疏导机制》，《税收经济研究》，2011年第4期，第24-25页。由此也决定了，推动今日遗产税开征的强大压力是内在的，是人们因日益严峻的社会财富分配不公所导致的压力、苦恼和不安等心理失衡及由此而产生的种种不满和怨气。这不是外部冲突，而是一种社会危机。这种触发机制是内在的、隐性的和持续的。因此，尽管这些失衡、不满和怨气如果不能及时宣泄疏导，其长期郁结累积的结果，将会使社会成员之间产生种种隔阂、抵触和离心因素,削弱社会的凝聚力和普遍的认同感,从而降低社会的整合力,甚至可能导致社会的严重冲突和分崩离析，但是其严重性总是难以像战争危害那样让人清楚及时地认识，因此危险性就更大。

三、我国遗产税的开征已刻不容缓

我国的贫富差距已经发展到了非常严重的地步。我国基尼系数呈不断攀升之势，多年来一直远远超过0.4的警戒线，至今已超过0.5，与非洲、拉美几个国家一起成为全球两极分化最严重的国家。①《发改委专家称中国基尼系数超警戒线应按户征税》，《新京报》，2010年8月24日。早在前几年，我国32万富豪家庭所拥有的财富总量，便己超过了13亿国民拥有的财富总量。我国富豪增速为全球之冠，已成为财富向富人集中速度最快的国家。②魏 葳：《中国：财富向富人集中速度最快的国家》，《金融经济》，2008年第5期，第19页。对这些问题,一般的社会公众尽管没有很明确的认识，但是其内心还是有基本的感觉，并由此产生了强烈的被剥夺感和不满。更重要的是,被强烈的被剥夺感和不满痛苦折磨的一般公民还要时时经受这样的狂轰滥炸：巨额的国有资产流失、日益严重的贪污腐败、惊人的垄断暴利、无法查处的内幕交易、我爸是李刚、富二代无耻的炫富、7000万嫁女、富豪移民潮、强征血拆、炒地炒房、环境污染、医患纠纷、假冒伪劣、地沟油、毒奶粉、世界上税收负担最轻的中国富人……。似乎当今一切社会问题都与贫富差距相互关联,而互联网总能把刺激神经的各种事件肆意发酵、无限放大。这些问题都是在改革中产生的，也只能通过长期的更深入的改革，才能从根本上得到解决。但是问题的关键恰恰是：如果长期生活在这样的环境中,一般的公众必然压抑、苦恼、不安、心理失衡，整个社会必然笼罩在一片戾气之中，如果任由这样的戾气郁结积累，必然会引爆整个社会。

显而易见，为我们这个社会装置一个“排气孔”，已经刻不容缓，而遗产税正是这样的设施。尽管遗产税不能从根本上解决严重的贫富差距问题，但能使社会走出无边的怨气，充满和气，是和谐社会建设中化戾气为祥和的不可或缺的“排气孔”，③张永忠：《遗产税法理依据新论》，《兰州商学院学报》，2011年第6期，第62-63页。能为我国进行长期的更深入的改革，从而从根本上解决严重的贫富差距，赢得宝贵的时间。事实上，因社会财富分配日益不公而导致的我国社会心理失衡问题已经非常严重，情势十分危急，开征遗产税已万分必要，刻不容缓，甚至到了能征多少税款倒在其次，最重要的是能让国民看到政府有办法、政府在行动的地步。但问题是，早在十年前，因为种种顾虑，一直在积极推进遗产税开征的我国政府改变了态度，至今都很少提及遗产税，更不用说开征遗产税，使其发挥重要的作用了。

究其实，国人和政府对开征遗产税的种种顾虑可以休矣。国人和政府的第一大的顾虑是，国外纷纷取消遗产税,我国是否应开征此税。事实是，至今已取消遗产税的国家有30多个，似乎问题确实很严重，但只要稍稍研究一下名单就可以看出，取消遗产税的国家和地区明显呈三种类别，第一类是移民国家和地区，第二类是国际避税地，第三类是一些国土面积很小或经济比较落后的国家。这些国家或地区取消遗产税的共同原因，就是为了吸引外国财富，而我国不属于这三类中的任何一类。更重要的是，在世界上有重要影响的更多国家和地区如美英法日德等都没有取消遗产税，也不可能取消遗产税，④张永忠：《西方国家遗产税缘何废而不除》，《现代经济探讨》，2012年第2期，第33-37页。就是美国等一些国家曾经闹得沸沸扬扬的废除遗产税的活动，也无非是虚晃一枪，是要提高遗产税的起征点，以免课及中产阶级，并在一定程度上降低税率，而不是要真正取消遗产税。国人和政府的第二大顾虑是,开征遗产税是否会阻碍民营经济发展。正如上文所说，缺少遗产税这个“排气孔”的社会必然要出大问题，这才真正阻碍民营经济的发展。相反，开征遗产税能化戾气为祥和，这才真正能够促进民营企业的发展。国人和政府的第三大顾虑是，我国当前的税收征管水平和配套条件是否适应开征遗产税的要求，即我国开征遗产税的条件是否成熟。这正是本文着力分析了的问题。正如上文所说，同其他税的开征一样，遗产税的开征呈倒逼之势，当前的税收征管水平和所谓的配套条件都不是开征遗产税的必备条件或前提，只是一些人阻挠遗产税开征的托词和借口。总之，对于遗产税的开征，国人和政府都不应该再有什么顾虑。

另外，我国遗产税的开征之所以被长期搁置，还因为国人和政府对遗产税“排气孔”的重要功能缺乏认识，同时，还对遗产税开征的触发机制——社会心理失衡的严重程度不能像对战争危害那样清楚及时地认识。

四、结论

对我国遗产税的开征形势的判断是关系我国社会稳定的大事。个人收入申报和财产登记等制度的建立健全、完善的个人所得税和健全的财产税制度并不是开征遗产税的必备条件或前提。因而关于我国遗产税开征的一般认识是有问题的，即我国遗产税的开征呈顺推之势，或我国开征遗产税的条件不成熟的判断是不正确的，可能贻误我国遗产税开征的战机，影响我国的社会稳定。我国的贫富差距已经发展到了非常严重的地步，由此造成的严重的社会心理失衡已经严重威胁着我国的社会稳定，情势十分危急，由此倒逼着遗产税的尽快开征。由此可见，我国遗产税的开征呈倒逼之势，已经刻不容缓。应该充分认识我国贫富差距迅速扩大和社会心理急剧失衡的严重形势，充分认识遗产税作为社会不可或缺的“排气孔”的重要功能，充分认识所谓我国开征遗产税的条件尚不成熟的论调的危害性，积极推动我国遗产税的尽快开征。