论政府投资绩效审计目标

●江苏经贸职业技术学院 余江涛

审计目标是指在一定的历史环境下，审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果。审计主体计划审计工作时，首先必须明确审计目标，并根据既定的审计目标组织审计过程。本文试图根据一般审计的基本原理，结合绩效审计产生和发展的过程，阐述政府投资绩效审计目标的特征、总体审计目标和具体审计目标。

一、政府投资绩效审计目标的特征

政府投资绩效审计是审计机关对政府及其部门使用财政性资金及其他公共资源，进行的以形成固定资产为目的的投资过程和结果所进行的独立评价与监督的活动，其审计目标具有相对稳定性，但不是固定不变的，它因投资绩效审计对象的不同，并随着各级政府对投资活动的规范和投资项目管理的加强，具体内容也有明显的区别，因而呈现以下一些特征。

（一）层次性。政府投资绩效审计目标因审计对象及其所涵盖范围不同而有不同的层次。其审计对象可以是某一级政府在一定期间内的全部财政性投资，也可以是全部财政性投资中的某一类投资，还可以是某一具体建设项目的投资，不同的投资审计对象涵盖的审计范围大小不一，因而投资绩效审计的目标有明显的区别，分别有宏观和微观（建设项目）两个层次的审计目标。依据审计目标的一般原理，无论是宏观层次还是微观层次的审计目标，又可分为总体审计目标和具体审计目标。本文主要探讨宏观层次的政府投资绩效审计总体目标和具体目标。

（二）相关性。很明显，政府投资绩效审计的对象是政府投资的过程和结果，因而投资绩效审计目标的确定与政府投资目的和所期望的效果相关。从总体上看，政府投资的目的是为了适应和推动国民经济稳定、协调和持续发展，实现社会资源的优化配置，弥补市场机制失灵和缺陷，影响和带动非政府性投资，增加和创造就业机会，为全社会创造良好的投资和生活环境。具体到某个投资项目，也有其特定的投资目的。因此，无论确定什么层次的投资绩效审计的目标，均要以投资的既定目的和预期效果为重要依据。

（三）阶段性。 随着国家对政府投资宏观调控和项目管理的不断加强，以及投资绩效审计向纵深化方向发展，国家、社会和审计机关自身对投资绩效审计的要求也处于适时变化和调整之中，其审计目标呈现出阶段性特征。西方发达国家开展绩效审计相对比较成熟，其审计目标是对政府投资项目的经济性、效率性和效果性作出全面的分析和评价，它不但要求发现和揭露存在的问题，而且要分析潜在的各种风险，并建议政府采取相应的对策。而我国的绩效审计总体上尚处于起步发展阶段，现阶段的主要目标是发现和揭露投资项目管理不善和损失浪费问题，促进提高财政资金的管理水平和使用效益。

二、政府投资绩效审计的总体目标

审计的总体目标一般是指审计组织通过实施审计业务所要达到的主要目的和最终效果，是审计组织开展任何审计业务首先要考虑和确定的重大问题，它直接影响着审计的内容、方法与技术手段，所需证据类型以及审计结论和处理意见的表达。不同性质的各类审计业务，审计的总体目标有着明显的区别，如财务审计的总体目标是对被审计单位财务收支的合法性、公允性作出结论并提出纠正意见，而经济效益审计的总体目标是对被审计单位经营活动的合理性、有效性作出结论并提出改进意见。政府投资绩效审计与上述两类传统审计有明显区别。从根本上说，政府投资绩效审计是政府绩效审计的重要方面，对政府投资绩效审计的研究寓于政府绩效审计的研究之中，其总体审计目标可以从绩效审计的产生及发展过程加以界定。

二战后，随着国家加强对经济的干预，政府机构的规模不断扩大，政府的公共支出大幅度上升。按照契约经济学的基本原理，纳税人与政府之间是一种委托与代理的契约关系，要求代理人（政府）必须向委托人（纳税人）承担受托经济责任。同时伴随着公共民主意识的增强，纳税人作为公共资源的所有者，有权力关注和了解政府支出的合理性、有效性，因而，以审查评价政府管理和使用公共资源为目的的政府绩效审计应运而生。政府投资是运用公共财政资源的重要方面，说到底是政府使用纳税人所交纳的税款，进行以形成固定资产为目的的投资行为。通俗地说，既然使用了纳税人的钱，当然应当让纳税人知道这些钱的使用效率和使用效果。最初的绩效审计实践出现于20世纪40年代的美国，目前，美、英、加拿大等国家都广泛开展了绩效审计，政府绩效审计占政府审计的比重不断加大。美国二战后通过立法和多次修改审计准则，不断完善绩效审计的目标、内容与方法，目前绩效审计的比重已经占到美国审计总署工作量的90%左右。对于绩效审计中所反映的问题提出审计建议，如被审计单位不接受则由国会停止拨款或削减下一年度的拨款。对于存在严重损失浪费问题或管理不善的单位，国会参、众两院在必要时可以召开听证会并公布审计结果。公众的知情以及新闻舆论的报道将对被审计单位产生巨大的压力，迫使其做出及时反应，否则该单位负责人可能被免职或被迫自动辞职。如涉嫌触犯刑法的，由审计总署把所有审计资料移交给被审计单位的监察长，必要时由联邦调查局进行进一步调查，最终决定是否起诉。其他西方国家也有类似的做法，不再赘述。

由此可见，政府投资绩效审计的总体目标是审计机关对政府部门实施投资过程及投资结果进行审查与评价，依法提出处理意见，并将审计结果公之于众，为纳税人、立法机构等深入了解、评价和监督政府投资经济责任的履行情况提供可靠的信息。这一总体审计目标是对政府投资绩效审计目的和预期效果的高度概括，是审计机关实施政府投资绩效审计所要实现的最终目的，其核心内容是对政府部门投资活动中经济责任的履行程度做出客观评价。

三、政府投资绩效审计的具体目标

明确总体审计目标固然重要，但总体目标的界定只是为审计业务的开展提供了基本方向，如何实现总体目标尚需根据总体目标的内涵分解出具体审计目标，在此基础上选择恰当的审计程序和方法，取得充分而有效的审计证据，最终形成客观的审计结论。总体审计目标是基础和前提，而具体审计目标是对总体目标的细化，是实现总体审计目标的重要保证。当前对政府绩效审计及政府投资绩效审计具体目标的讨论，多数学者囿于国外关于绩效审计的理论与实践，普遍认为审计的具体目标就是所谓的“三E”，即经济性、效率性和效果性，笔者不敢苟同。投资绩效审计作为一种新型审计业务，适当借鉴国外的一些做法和经验，无可厚非，但也不必照搬照抄、千篇一律，应在借鉴的基础上有所创新、有所发展。如前所述，投资绩效审计目标具有层次性、相关性和阶段性特征，不能一概而论，必须从政府投资的法律法规、宏观调控政策、投资的范围及目的等方面进行深入分析，分层次界定不同阶段的审计目标，才能全面、客观、准确地评价政府部门受托经济责任的履行情况。

从宏观层面上看，政府投资是拉动经济发展的重要因素，促进并协调全社会投资又好又快增长，不仅是落实中央科学发展观的需要，也是加快经济发展、优化经济结构、提高经济质量的内在要求。我国现阶段宏观层面的政府投资绩效审计的具体目标应包括以下四个方面。

（一）资源配置的合理性。由于资源的有限性，在资源的配置上寻求公平合理是政府投资追求的目标。在市场经济条件下，社会资源首先是通过市场机制进行配置的，市场在社会资源配置中起到基础性作用，但市场也不是万能的，在一些公共领域往往会失灵，而公共领域的资源配置只有通过政府履行再分配职能来实现。资源配置的合理性是政府投资绩效审计的重要目标，其具体内涵包括资源配置领域是否符合公共财政发展方向，资源配置项目是否体现效率优先原则，资源配置结构是否符合各类投资协调发展要求，资源配置导向是否与市场机制相互衔接等内容。

（二）投资规模的适当性。投资规模历来是我国经济建设中十分重要的问题，它关系到国民经济的协调发展，经济的持续稳定增长和经济效益的提高。政府投资规模是全社会投资规模的重要组成部分，其规模是否适当将直接关系到宏观经济的稳定与增长。审计评价投资规模的适当性，既要考虑政府筹措并安排的建设资金总额，也要分析建设资金在政府支出总额中的比重；既要考虑经济发展总量对投资规模的制约，也要分析国民收入中积累与消费的比例对投资规模的影响；既要考虑预算内投资规模，也要分析具有政府性投资性质的预算外投资规模等。

（三）公益设施的效果性。根据公共财政为满足社会公共需要服务的财政职能范围，政府投资应被限定在公共领域，通过投资建设为社会提供诸如公共交通、学校、生态环境保护等公共设施与相关服务。建设项目建成验收时的质量是否符合标准，投入使用后的各项功能是否得到充分发挥，社会各界参与使用程度和满意程度如何等构成公共设施为社会提供服务的效果性。因此，对政府投资所形成的公共设施的效果性进行审计评价是政府投资绩效审计的又一重要目标。

（四）资金使用的效率性。 资金使用的效率性是指投资形成的公共物品与资金投入之间的对比关系，在资金投入量一定的情况下，形成的公共物品愈多意味着资金使用的效率愈高。影响资金使用效率的因素很多，既有政治、经济、社会制度等宏观环境方面的，也有决策程序、过程控制及项目管理等方面的因素，只有这些诸多因素相互协调共同作用下，才能发挥资金使用的最大效率。政府投资绩效审计的重要目标就是分析影响投资效率的各个因素及其影响程度，不断削除各消极因素，从而提高资金使用的效率。■

1.廖敏生.2012.我国政府投资绩效审计的思考[J].审计月刊，1。

2.孟华.2008.增强责任性与改善绩效——政府绩效审计的目标剖析[J].审计研究，5。