由对一起会计师事务所的检查所引发的思考

●吕勇刚

一、背景介绍

TH 会计师事务所是注册于W 市的一家有限责任事务所，股东5 人，注册资金30 万元，主要开展审计及验资业务，事务所实际经营管理由股东口头委托胡某 （非注册会计师）负责。2012年5月，某自治区财政厅下发了 《关于开展自治区会计师事务所重点检查的通知》，TH 所被列入该自治区重点检查单位。重点检查工作从6月2日开始，9月10日结束，主要检查2012年会计师事务所出具的审计（验资）报告，会计师事务所保持设立条件情况，内部控制制度和财务管理制度的制定及执行情况。TH 所接到检查通知后，以变更办公地址等为由多次推脱，致使某自治区财政厅检查组无法实施检查。至9月下旬，在经多次联系，TH 所仍不配合检查情况下，某自治区财政厅根据 《会计师事务所审批和监督暂行办法》对其给予行政警告。

二、案例分析

2012年10月16日，某自治区财政厅派检查组赴TH 所在外市办公场所实施检查，检查中，TH 所采取激烈行为夺取检查资料、扣留检查证据。

2012年10月16日至10月19日，某自治区财政厅检查组对TH 所5 名注册会计师股东中的两名进行询问，并做了调查笔录； 对该所2011-2012年审计业务及验资业务出具的报告及工作底稿进行检查，将抽查的检查资料，经TH 所控制人胡某签字后拟带回某自治区财政厅审查； 某自治区财政厅检查组还要求TH 所提供其报表、账簿、凭证等财务资料，但该所实际控制人胡某一直以各种理由拒绝向检查组提供财务资料。10月19日下午，检查组在即将结束对TH 所的现场检查时，胡某突然采取激烈手段，直接从检查组一名女性检查员手中抢夺询问记录，夺取后，胡某又强行扣留已签字登记的审计底稿等检查资料并向110 报警，诬告检查组抢夺检查资料。

（一）案件处理经过

公安机关接报警后派出民警来到TH会计师事务所办公地点处理案件，民警询问了报警人胡某及检查组负责人，在了解相关情况并查看检查组成员执法证件及检查通知后，认为胡某的行为妨碍了行政执法人员行使公务。他向报警人胡某提出警告，要求其配合检查并将夺取的调查笔录及检查资料归还检查组，胡某归还资料后，警官依据《治安管理条例》相关规定将其带回派出所。经派出所调解，胡某接受了检查组批评，向检查组人员道歉并做出配合检查，提交事务所账务的承诺。

（二）处理意见及建议

根据该自治区重点检查内容来看，对TH 所问题的处理可依据的法规有两方面：

一是根据《注册会计师法》及《会计师事务所审批和监督暂行办法》（财政部令24号），在对TH 所出具的审计报告、验资报告及其工作底稿进行检查后，根据问题类型及情节轻重，依法进行处理处罚。手段有责令限期改正、警告、罚款、暂停经营业务或给予撤销，对注册会计师可以暂停其执行业务、吊销注册会计师证书。但由于TH 所实际控制人胡某非注册会计师，注册会计师相关法律法规无法对其行为进行处理处罚。

二是对TH 所拒绝提供其财务资料的行为，根据会计法规从重处理处罚。依据《会计法》第四十二条第九款“…拒绝依法实施的监督或者不如实提供有关会计资料及有关情况的”，《会计法》第四十四条“隐匿或者故意销毁应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告…尚不构成犯罪的…” 的规定，对事务所及直接责任人进行了处理。处理尺度上，该行为构成《财政部门实施会计监督办法》第二十七条第三款“抗拒、阻挠依法实施的监督，不如实提供有关会计资料和情况”的情形，应依法从重给予行政处罚，对胡某个人可吊销其会计从业资格证书，同时，应对其进行罚款。

（三）违规动机及原因分析

胡某采取的妨碍财政监督检查的行为，是多年来财政监督执法工作中未曾发生的，影响非常恶劣。其违规动机既有内因也有外因。

TH 所管理混乱，实际控制人不承担法律责任是胡某不配合检查的内因。TH 所成立之初即为胡某牵头组建，虽然股东是五名注册会计师，但其中年龄最小的66 岁，其他4 名都在70 岁以上，这些老同志因为年龄大且身体多病，精力不足，无法履行其应尽的职责，只是对报告进行审核签字，甚至将印章交给TH 所保管，事务所实际工作及财务由胡某全权负责，但又无授权委托书，发生法律纠纷时，胡某可逃避责任。

执法依据及执法力度不足是胡某不配合检查甚至妨碍检查行为的外因。一是《注册会计师法》及相关法规对拒绝或妨碍检查的处罚力度不足，《注册会计师法》本身对拒绝检查行为没有处理处罚相关规定，《会计师事务所审批和监督暂行办法》（财政部令24号）中只有第六十三条“会计师事务所向财政部或者省级财政部门隐瞒有关情况、提供虚假材料或者拒绝提供反映其活动情况的真实材料的，给予警告”有规定，但处罚力度小； 二是监督力量不足，注册会计师行业执法检查由财政部和省级财政部门实施，但财政部门中对注册会计师行业了解的专业人员少，监督力量不足，而注册会计师行业近年来发展很快，分支机构多、业务多，监管部门难以实施有力监督，造成注册会计师行业积累较多问题。

三、案例启示

此次对会计师事务所检查发生的事件及后果，对财政监督执法有较强的参考意义。

一是财政监督执法必须严格按监督检查程序进行，特别是亮证执法不能忽视。在本次事件中，公安局民警接到事务所胡某报警后，因为检查人员携带了行政执法证及检查通知（送达回执），才使得民警迅速做出判断，不仅不支持胡某报警行为，而且对胡某的行为构成了妨碍公务一事，进行警告，要求其归还检查资料，使检查工作得以顺利进行。

二是为财政监督执法过程中被查单位抗拒执法行为的处理提供了借鉴。财政监督作为行政执法行为，可以借助警方执法，根据《治安管理条例》第十九条“有下列扰乱公共秩序行为之一，尚不够刑事处罚的，处十五日以下拘留、二百元以下罚款或者警告”其中第七条“拒绝、阻碍国家工作人员依法执行职务，未使用暴力、威胁方法的”的规定，当财政监督人员对被检查单位实施检查时，被查单位拒绝提供资料、阻碍监督人员检查时，财政监督部门可向当地警方报案，取得警方执法支持。

三是此次事件暴露出注册会计师法规中存在的不足。法规体系中对不配合甚至拒绝、阻碍执法检查的情形处理较轻，不能满足财政监督的要求，应加大将对会计师事务所拒绝监督或不提供资料阻碍监督的行为从严、从重进行处理处罚的力度。

四是TH 会计师事务所股东由于年龄及身体因素不能或不能完全行使其职责，而实际控制人非股东的情况在中小所具有一定代表性，这也是TH 所存在问题的根源之一。应进一步严格事务所设立条件，对65 岁以上仍担任会计师事务所合伙人或股东的注册会计师，给予一定的过渡期，要求其退出。从而通过这种方式防范有人借用注册会计师名义开展业务。■