浅析农业种业企业财务核算模式

湖南发展集团九华城市建设投资有限公司 范莉

农业是我国国民经济的基础,随着市场经济的发展和经济体制改革的深入,我国农业企业在产权明晰、权责明确、政企分开、管理科学的前提下,实行自主经营、自负盈亏。农业在社会经济中所占比重虽然小于工业，但是随着人们生活水平的提高，生物安全意识的加强，尤其是越来越受到世界各国重视，农业在许多国家已处于战略发展中的核心地位，特别是粮食或经济作物类的农业种业企业得到了迅速发展，2011年5月10日回良玉副总理在湖南长沙就加快现代农作物种业的发展进行了相关部署，作为财务工作者而言，如何加强农业种业企业的财务管理、正确核算企业的经济利益、如实反映有关经济事项也成为我们对农业种业企业研究的重点，本文就农业种业企业的财务核算模式中的关键控制点提出一些意见和建议。

一、生产环节的账务处理——关于品种权的核算

种业企业经销的品种必须具备所有权或经销权，按惯例，在当年生产的种子全部实现销售的情况下，品种权摊销进生产成本更加符合成本收入配比的原则，本文关注是在当年生产的种子不能全部实现销售的情况下品种权的核算，品种权的摊销方式对利润的影响极大。

农业种业企业品种来源渠道包括两条途径，一是自主研发，二是外购品种权。

(一)自主研发品种

由于品种选育的周期长，为简化核算，根据重要性原则，公司对自研品种权的核算不再区分内部研发与项目开发阶段，研发过程中所有开支，全部进入当期损益。

(二)外购品种权的核算

外购品种权根据技术转让的形式不同，包含两种形式，一是一次买断，二是逐年付费。

1、一次性买断品种权

一次性买断品种权满足《无形资产》准则规定确认条件，应作为无形资产确认。

(1)初使计量：公司购入品种权时应按取得时的实际成本计量。取得时的实际成本为双方约定的转让价款经及相关开支，但不包括为取得品种权，进行谈判等费用开支。

(2)后续计量：摊销——为简化核化核算，买断购入的品种权采用直线法摊销。摊销年限应当按照购入品种权尚可开发年限或者法律合同约定可使用年限孰短原则确定。

(3)其余后续计量事项，参照准则的有关规定。例：2005年1月1日，公司与X 育种机构签订合同，以280万元价格一次性买断该单位所选育品种A 的市场开发权，转让相关开支20万元，公司当年即进行开发，预计该品种的市场生命期尚有五年。

A.会计分录如下：

取得时：

借：无形资产 300万元

贷：银行存款 300万元

2005年12月31日

借：管理费用60万元

贷：无形资产60万元

B.假设公司2007年12月发现该品种已不具备市场竞争力，决定下一年起永久停止该品种的经营。

借：管理费用120万元

贷：无形资产120万元

2、按年度支付使用费

公司以逐年付费方式取得的品种使用权，应当按照每年约定的使用费直接确定为管理费用。

二、销售环节的账务处理

农业种业企业在销售环节中首先应提前与代理商签订种子预定合同，先预收种子定金安排加工包装再发货。期间可能会发生退货理赔现象，应根据企业自身的特点来制定相应的财务核算模式。

三、间接费用的账务处理

(1)公司管理部门发生的费用计入管理费用。

(2)销售部门的计入销售费用。

(3)生产单位或项目（高效农业区、水稻区、棉花示范区、蔬菜大棚等），原则按项目或土地地域进行项目单列核算，能分清的直接成本费用可计入生产单位或项目的生产成本，不能分清的间接成本费用计入制造费用。直接成本可包括：直接人工、直接材料、直接发生的其他费用。间接成本包括生产单位或项目管理人员工资、机械使用费、折旧、修理费用等。

(4)会计期末或生产周期内把生产成本结转至产成品科目，制造费用按一定的方法比例分摊，并结转至产成品成本。

四、通过以上财务核算模式过程也确定出了一些存在的问题

(一)财务管理机构不健全

由于很多农业企业的领导者都是农民出身，对财务管理工作一窍不通，重生产轻管理，片面的认为财务只是简单的记账和核账，对财务管理认识不够，对加强财务管理工作的重要性认识不足，财务控制更无从谈起。

(二)缺乏对生产经营全过程监控

相对于其他类型的生产企业，农业企业生产经营过程较特殊。对以一般的农业企业的产品，其生产制造的过程可能具有周期性和多变性的特点，很难加以实时控制和监控，这为成本控制带来了现实的难度。此外，很多财务人员缺乏对企业生产经营过程的认识，有的甚至一点都不了解，这也阻碍了成本核算和控制工作。

(三)资产管理混乱

目前，很多农业企业三角债问题、库存产品积压、应收帐款不能及时收回、资产帐帐不符、帐实不符的情况比较普遍。在安排农产品生产入库时，审批流程不合理，带来了一定的资源浪费，农产品的后期跟踪管理不足。此外，由于缺乏计划和控制，存在库存产品积压的情况，由于农产品存在保质期问题，存货周转不足不可避免带来资源浪费，提升成本。

五、结论

(一)在会计确认方面

由于农业生产活动是自然再生产和经济再生产的结合，其许多特征又决定了农业企业会计确认的复杂性和差异，其中关于生物资产的确认尤为复杂。我国现行的会计准则和会计制度均未对生物资产的确认做出专门的规定，《国际会计准则第41号——农业》关于生物资产的确认规定，企业只有在以下情况下才能确认生物资产：企业因过去的交易结果拥有或控制该资产；与该资产相关的经济利益很可能流入企业；该企业的公允价值或成本能可靠地计量。我国可以参照《国际会计准则第41号——农业》中关于生物资产的确认，针对具体的生物资产制定不同的确认标准。

(二)在会计计量方面

关于农业企业的会计计量问题，我国已颁布的会计准则及现行的《企业会计制度》均来对其做出专门规定，但根据《企业会计制度》中会计核算基本原则可以看出，我国农业企业生物资产的计量目前只能采用历史成本法和成本与市价孰低法，不宜使用公允价值计量属性。随着我国农业企业的不断发展和市场的日益完善，具体、可靠、可行的农业企业会计计量政策仍有待完善。

(三)在会计记录方面

会计记录主要涉及到会计账户的设置问题，在农业种业企业会计核算中除了需要设置与其它行业具有共性的会计科目以外，还应设置反映农业非凡性的会计科目，主要包括：“农产品”、“固定资产——生产性生物资产”、“基本生产成本——种植业生产成本”、“应收农场款”、“应付农场款”等。

(四)在会计告与披露方面

现在尚未制订农业活动会计准则和农业会计核算办法，因此缺乏农业活动会计信息披露的规定，按照普通会计事项的披露政策，适合农业活动的告披露政策有：区分流动资产和非流动资产；提取资产减值的情况；折旧政策。

由于农业活动的非凡性，仅仅像对待普通的经济活动一样来披露农业活动会计事项是远远不够的，无法让投资者对公司的农业活动有全面的了解，非凡是在以历史成本法计量的情况下，对不同年龄的动植物，往往难以从成本上体现出差别，而实际上这种差别是很大的。因此，为了减少会计信息的不对称，使投资者对农业活动有全面的了解，必须制订可行的农业活动的告披露政策。

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