浅析房地产开发企业会计制度和税收差异

2012-10-09江苏省金坛市房产公司姚婷

财经界(学术版) 2012年1期

江苏省金坛市房产公司姚婷

一、开发产品用于捐赠、赞助等的差异分析

按照会计制度规定，企业将开发产品用于公益性捐赠的，应将捐赠资产的帐面价值及应交的相关税费记入 “营业外支出——公益救济性捐赠”帐户的借方，按捐出资产已计提的减值准备，借记有关资产减值准备科目，按捐出资产的帐面余额，贷记“开发产品”，按捐出资产涉及的应交营业税金及附加贷记“应交税金”、“其他应交款”。开发产品用于赞助的会计处理方法同上。但按照税法规定：开发企业将开发产品用于捐赠、赞助等行为的，应视同销售。并与开发产品所有权或使用权转移时，确认收入的实现。同时规定了视同销售收入的确定顺序，企业在计算所得税时应严格按税法规定计算调整。另外，对企业按会计制度计提的各项资产减值准备，税法规定不得在企业所得税前扣除，允许扣除的项目，必须遵循真实发生的据实扣除原则；因会计制度及相关准则规定应计提的各项资产减值准备的期间与税法规定允许在计算应纳税所得额时扣除的各项资产损失的期间不同而产生的差异，作为可抵减时间性差异。在计算应纳税所得额时，应按照会计制度及相关准则规定计算的当期利润总额的基础上进行纳税调整。

二、开发产品预售收入上的差异分析

按照会计制度及相关准则规定房地产开发企业按照合同规定向购房者收取的预售房款应记入“预收帐款”科目，收到时，借：银行存款；贷：预收帐款。销售实现时按实现的收入将预收帐款转出，借：预收帐款；贷：经营收入。企业按房地产经营收入计算应缴纳的营业税及按营业税计算应缴纳的城建税和教育费附加，还有按规定缴纳的土地增值税，在结转销售收入的同时记入“经营税金及附加”帐户，借：经营税金及附加；贷：应交税金、其他应交款，在这里我们可以看出会计核算时对企业销售开发产品缴纳的营业税及附加和土地增值税只有在结转销售收入时才能计入当期损益，对于按照预售收入缴纳的税金只能记入“应交税金”借：应交税金；贷：银行存款。另外，预收房款在开发产品完工前，会计上是不确认收入的，即不形成当期利润。按照税法规定，企业预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用，营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。税法之所以规定开发企业在开发产品尚未完工，销售收入尚未实现时就要计算缴纳企业所得税，主要是考虑到房地产开发周期较长，会计上只有在开发产品完工的年度和月份，才能确认收入。在开发产品未完工的年度和月份，就可能没有房地产经营收入，但由于有管理费、财务费用等期间费用支出，而开发企业收取的大量的预售房款仅挂在预收帐款中，不在当期损益中反映，从而导致企业在有些年度和月份发生虚亏，如果按会计利润计算企业所得税可能几年都没有税款入库。所以税法规定要在会计利润的基础考虑预收帐款对企业所得税影响，在计算企业所得税时进行纳税调整。由于会计制度与税法就预售收入在计算所得税时产生的差异为时间性差异，所以当开发产品完工，企业结转销售收入的年度或月份还应当将已作过纳税调增的预收帐款对所得税的影响额进行纳税调减，以免出现重复纳税现象。所以笔者建议房产企业按开发项目建立预收帐款台帐，以便正确核算税款。

三、广告费、业务宣传费、业务招待费的差异分析

从房地产开发企业的经营特点看，具有建设周期长，投资数额大，资金成本高，市场风险不确定等特点。因此，其开发经营活动不同于一般的建设单位或施工企业，新办开发企业往往要发生大量的广告费、业务宣传费用于新楼盘的宣传，而这些费用发生时，开发产品并未完工，从会计角度上讲，尚未实现销售收入，只是取得部分预售收入，但根据会计制度及相关准则规定，企业发生的广告费、业务宣传费、业务招待费应按实际发生额记入“销售费用”或“管理费用”帐户的借方，计入当期损益，按税法规定新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税法规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。同时对企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之后发生的广告费，超过规定标准的部分可以无限期向以后年度结转扣除。

其实会计与税法的差异还有很多，如借款费用的处理、开发配套设施费的处理、销售退回的处理、资产永久性损害的处理等等。笔者认为，大家在日常工作中对这些差异要重视，注意分析差异对企业所得税的影响，以便正确计算税款。