会计师事务所的审计风险和成因分析

刘伊莎

（重庆电子工程职业学院，重庆 401331）

随着我国市场经济体制的逐步完善，会计事务所的审计业务在市场经济活动中发挥着越来越大的作用，会计业务规模越来越大，给会计业务也带来巨大的风险。研究如何控制会计事务所的审计风险，具有重要的现实意义。

1 会计师事务所审计风险

要研究审计风险控制的方法，必须首先要界定审计风险的内涵和本质特征，以明确审计风险控制的范围和控制的方法。

1.1 审计风险的内涵

审计风险是指存在重大误报、漏报的财务报表中，审计人员不恰当地发布审计意见而造成损失的可能性。审计风险的内涵可以从三个方面来理解:一是审计风险产生的主体。审计会计业务的注册会计师和所在的会计事务所是产生风险的主体。二是审计风险产生的原因。审计程序、审计方法、误判等是导致审计风险的原因。三是审计风险程度。注册会计师发布的审计意见与财务报表之间实际差异的大小。

1.2 审计风险的特征

审计风险具有客观性、普遍性、潜在性、不可避免性和可控性的特征。

1.2.1 审计风险的客观性

审计风险不随人的主观意志而转移。注册会计师在执业过程中，不仅需要通过专业知识和专业经验来判断企业财务活动的问题，而且常常还要通过观察和直觉来判断财务问题。注册会计师的判断结果受其知识和能力的影响。每个人的知识和能力存在一定的差异，注册会计师难免会出现判断失误，从而产生审计风险。

1.2.2 审计风险的普遍性

审计风险是审计结论和实际财务之间的差异。在审计过程中，注册会计对每一个会计环节和会计过程都可能产生错误的判断，任何一个审计环节都可能产生审计风险，会计事务所普遍存在审计风险。

1.2.3 审计风险的潜在性

审计风险存在于整个审计过程中，审计判断失误存在潜在的风险。如果注册会计师判断失误，又没有追究责任，这还只是潜在的风险，没有转换现实的风险。很多审计风险不是以单一的形式存在，而是与其他潜在的审计风险共存，固有风险和控制风险互为联动，这种风险涉及面广、影响大。

1.2.4 审计风险的不可避免性

无论注册会计师如何小心谨慎和努力，审计风险都不可避免。究其原因，审计风险客观存在。比如审计成本的问题，降低审计风险要投入较大的人力和物力资源，当风险降低到一定程度时，进一步降低审计风险会得不偿失。

1.2.5 审计风险的可控性

注册会计师必须对审计结论承担责任，注册会计师有控制风险的主观意愿。注册会计师主动做好审计工作，降低审计风险，也能减轻自己的责任。

1.3 审计风险要素

审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险三种风险。影响审计风险的要素分布于审计过程之中和审计过程之外。注册会计师在分析固有风险时，应根据被审计单位的实际情况和各账户业务类别本身固有的情况来考虑，影响审计风险的因素很复杂。审计控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户或交易类别产生的错报或漏报，而未被内部控制防范、发现、纠正的可能性。审计检查风险指注册会计师通过预定的审计程序未能发现被审计单位会计报表上存在的某项重大错报或漏报可能性。被审计单位经济业务中存在的错误和舞弊通过被审计单位的内部控制制度，绕过被审计单位的内部控制制度，最终进入了财务报表系统，注册会计师有责任采用必要的审计方法和程序来发现这些错误和舞弊，并把它们从会计报表中剔除出来，以保证会计报表的真实性和公允性。注册会计师在审计过程中的任何审计方法或审计判断的失误都会使其不能发现这些错误和舞弊。

2 影响会计师事务所审计风险的因素

影响会计师事务所审计风险的因素很多，影响会计师事务所审计风险的因素主要来自内外两个方面。

2.1 影响审计风险的外部因素

影响审计风险的外部因素很复杂，而且这些因素随着外部环境的变化而变化。因此，会计事务所要调节内部工作，以适应外部环境的变化，这无疑会增加审计工作的难度，也会滋生其他的风险。

2.1.1 影响审计活动的法律环境

审计活动要符合法律规范，而且法律随着社会经济的变化而调整。我国处在经济转型时期，注册会计师不适应法律政策的频繁变化，提高了注册会计师判断错误的可能性，增加了注册会计师做出符合标准的审计判断的难度。因此，法律环境的频繁变化将提高审计风险。

2.1.2 审计范围对审计风险的影响

随着社会经济的不断发展，经济环境不断变化，审计的业务范围不断地扩大，审计对象的业务更加复杂，审计内容更加广泛，增加了审计业务规模和审计业务的种类。注册会计师在对企业进行审计时，审计对象越复杂、审计内容越广泛，需要的审计证据更多，对注册会计师的业务能力提出来了更高的要求。需要收集的审计证据越多，注册会计师判断失误的可能性越大，必然会增加审计风险。

2.1.3 公众对审计结果的重视程度影响审计风险

随着公众投资意识的增强，公众越来越依赖公司特别是上市公司的财务报告，而注册会计师要对财务报告的真实性负责。公众十分重视会计师事务所和注册会计师信誉和职业责任，对审计报告的真实性更加敏感，加大了审计风险。

2.2 影响审计风险的内部因素

影响审计风险的内部因素是会计事务所和注册会计师的主观原因，是审计人员自身的原因造成的审计风险。

2.2.1 审计人员的经验和能力对审计风险的影响

注册会计师的审计能力相对有限，并不是无所不及，有可能无法达到社会所期望的能力水平。审计人员的从业经验不可或缺，但是丰富的经验也不一定能够满足审计业务的要求，现实的经济社会有可能产生不可预知的会计事项，经验并不一定可靠，凭经验判断也会产生失误。

2.2.2 审计人员的职业道德水平对审计风险的影响

注册会计师的职业道德问题给会计事务所带来的审计风险往往是致命的。就注册会计师的职业特点而言，不仅要求他们具有职业能力和从业经验，更要具有良好的职业道德。但是，注册会计师的职业道德良莠不齐，道德水平低下的注册会计师在利益的驱使下，会出据不客观的审计意见，给会计事务所带来审计风险。

2.2.3 选择的审计方法和审计模式对审计风险的影响

审计的方法是审计人员为了完成审计目标，按照现行的会计准则，根据被审计单位的实际情况采取不同的审计方法。审计方法多种多样，分为函证、询问、监盘、检查、观察、分析性复核及抽样调查等。无论使用哪种审计方法，注册会计师都难以避免判断和漏洞，任何审计调查方法都不可能无懈可击，都存在一定的瑕疵和风险。但是，不同的审计方法产生判断错误和漏洞的可能性并不一样，对审计风险的影响也存在一定的差异性。

审计模式是审计人员采取的特殊审计策略，不同的策略规定审计的切入点和实施的审计方法。审计模式是由三个不同切入阶段形成的审计模式，包括账目基础审计阶段、制度基础审计阶段和风险基础审计阶段。

2.2.3.1 账目基础审计模式

顾名思义，账目基础审计是指审计员以账簿作为审计切入点，通过对会计科目账簿的审核，来获取相关证据，以达到查错纠弊的审计模式。账项基础审计模式审计误差小，可靠性高，但是要耗费大量的人力和时间，审计成本高。并且这种模式的审计活动主要围绕财务报表、会计科目及相关凭证进行，缺乏对整个内控系统的了解，难以查找错误产生的原因。

2.2.3.2 制度基础审计模式

制度基础审计是建立在掌握被审计单位内控系统政策的基础上，对有悖于已建立好的内控制度的内容进行反复核查，确认实质性程序的重点、范围、和审计手法，并根据结果发表审计意见和结论。

2.2.3.3 风险导向审计模式

在风险导向审计中，以分析和评价会计系统作为审计的出发点，把审计策略和与企业状况相适应的多样化审计计划作为审计方法运用在审计过程中，但是这种审计模式容易导致审计评估出错、审计失败和审计无效率等结果。这种审计模式对注册会计师的综合素质和综合能力要求较高，否则审计效率低下。对注册会计师来说，风险导向审计模式的法律风险较低，但容易引发注册会计师的道德风险问题。

会计事务所如何防患于未然，将风险降低到最小化，是会计界一个永恒的话题。作为一名优秀的审计员，除了要定期提升和更新业务知识外，还应该主动与被审计单位的内控系统控制员保持联系，尽可能地了解被审计单位的内控系统构成与内控政策，以发现内控系统缺陷和问题，及时调整内控政策。

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