浅谈三级医院会计核算中存在的问题与对策

李 芳 李志国

新医改政策的推出，我国医院财政管理体制改革也在迅速进行。尤其是三级医院，在财政体制改革的进程中，会计核算中的缺陷越来越明显，如收入与负债问题、会计报表披露不完整、管理费用核算范围过宽、固定资产期末计价问题等等，严重影响到三级医院在新医改形式下的发展;真实地查找、分析和研究三级医院会计核算中存在的问题和纠偏措施，成为医院管理层和财务人员工作的重点和难点。我们采取大力加强会计核算的组织管理，增设“财务费用”会计科目，切实贯彻“谨慎性原则”等措施，有效地保证了三级医院可持续发展的好势头。

1.医院会计核算的概念

医院会计核算主要就是对医院的日常经济业务进行全面、准确、及时的监督、核算，保证医院各部门正常工作，是医院经济信息的重要来源。关系到整个医院的经营和发展，对医院的发展有举足轻重的意义。

2.医院会计核算制度的基本组成

2011年7月1日起最新《医院会计制度》开始实施，这项制度是在以我国医院会计制度为基础的前提下，参考西方先进的医院会计制度制定的。其主要内容包括:

2.1 会计要素 《医院会计制度》将会计要素分为资产、负债、净资产、收入和费用五类［1］。平衡公式为“资产=负债+净资产”，其改变了过去将会计科目分为资金占用和资金来源两大类的划分方法，会计要素更明确、平衡关系更清晰，能较真实地反映医院的经济活动、也更方便中外医院进行会计交流。

2.2 收支管理 明确了医院收支性质，重新划分了医院的收支，重视收支配比原则，加强了收入和支出的管理。将医院收入划分为财政补助收入、上级补助收入、医疗收入、药品收入和其他收入。与收入分类相对应，将医院支出划分为医疗支出、药品支出、财政专项支出和其他支出。另外，医院的所有收入均是事业性收入，相应的支出均为事业性支出，避免了医院过去的虚收虚支情况［2］。

2.3 核算基础 《医院会计制度》中明确规定，医院的会计核算基础是权责发生制［1］。权责发生制是指凡是应属本期的收入和费用，不论其款项是否收到或付出，都作为本期的收入和费用处理;反之，凡不属于本期的收入和费用，即使款项在本期收到或付出，也不应作为本期的收入和费用处理。

3.三级医院会计核算中存在的问题

3.1 收入与负债问题 在医院的会计核算中，收入与负债都能表达资金的来源。医院的收入主要包括在医院经营过程中能够增加医院权益以及跟医院的投入资本没有关系的经济利益的流入总和。医院的负债主要包括已经发生的交易或者已经发生但预期要导致经济利益出现流出的医院现时义务。二者之间最大的区别是，收入不需要医院进行偿还，负债却需要医院进行偿还。在医院的会计核算中，由于二者之间的关系界限需要明确，因此常常造成二者发生混淆的现象。

3.2 固定资产期末计价问题 《医院会计制度》未规定对固定资产提取减值准备，也不能按重置价值调整账面价值，这使固定资产账面价值与市场重置价值发生严重背离。其中特别是电子设备，由于其技术含量高、更新快，客观上存在着因市价大幅度下跌而产生无形损耗或因未来经济效益创造能力降低而发生固定资产减值的可能。对已发生的固定资产减值损失不加确认，必将导致固定资产账面价值与实际价值相背离，这不符合会计核算的谨慎性原则。

3.3 管理费用核算范围过宽 管理费用所包括的范围较广，除医院管理部门费用外，还包括为医疗、药剂、管理等部门服务的辅助部门费用及借款利息费用等。管理费用的大小直接影响医疗服务成本、药品销售成本和制剂产品成本，最终将影响到收支节余和净资产。而现行医院会计制度简单地将管理费用按人员比例在医疗成本与药品成本中进行分摊，并不能准确反映医疗成本和药品成本［3］。

3.4 会计报表披露不完整 在现有的医院会计核算制度下，由于其核算程序简单，没有与规范的会计核算制度接轨。例如，固定资产期末未计提资产减值损失，利息资本化等表外项目未进行单独披露，导致会计报表披露信息的不完整、不可靠。另外，当前医院会计核算中大多缺少现金流量表，无法让报表使用者直接从中获知医院的经营状况、财务状况及现金流量等信息，不利于科学决策。

4.三级医院会计核算的对策

4.1 大力加强会计核算的组织管理 医院要想加强会计核算，首先必须建立严格的会计管理制度，实施总会计师负责制，层层落实，将责任落实到每一个人身上。其次，要认真组织学习《医院会计制度》、《医院财务制度》等相关法律法规的学习，严格规范会计行为。

4.2 增设“财务费用”会计科目 医院会计核算科目的设计，应以市场经济发展与医疗改革为立足点，真实反映医院的资产、负债及所有者权益问题，适当减少对医院收入与支出情况的反映。同时注重医疗成本核算，纳入相关的医疗设备和药品支出费用，用于归纳医药成本。另外，应增设“财务费用”科目，将过去在“管理费用”下的各种借款利息支出、存款利息等纳入财务管理一级科目中进行核算，提高核算的科学性、客观性。

4.3 切实贯彻“谨慎性原则” 在会计核算中，采取科学完善的“期末资产核算”方法，要求会计人员客观合理地开展工作，不得随意估算医院的资产状况与利润水平。医院可以借鉴先进的企业会计制度，加强对存货、固定资产及应收账款的提取减值处理，并纳入“固定资产的减值损失”中，确保医院资产核算的准确性。

4.4 加强表外信息如报表附注的披露，提高会计信息质量 披露会计核算信息，主要为报表使用者提供重要决策依据。通过会计信息的全面披露，可提高会计信息的实用性，具体内容如下:披露会计报表的使用价值，其中包括收支汇总、收支明细、资产负债表等内容，体现医院近年的财务状况、盈利能力及发展趋势;披露医院的负债情况与偿债能力，可加快医院的资产变现，为医院融资提供有利数据，为医院的进一步发展创设良好环境氛围;披露或有事项，列出医院可能面临的风险及连带损失，提高医院经营管理的警惕性;披露无形资产，将无形资产纳入当期支出，再平均摊销，明确对外医疗服务成本，可考核当期的财务状况，提高医院信誉，树立良好形象。

4.5 提供现金流量表 因编制现金流量表需资料较多，编报难度大，很大财会人员不愿意编制，但编制现金流量可方便医院决策者及时了解医院的支付能力及现金流动状况。首先，当前医院很多经济业务的开展，是以收付现金为确认基础，因此其编制相对简单;再加上诸多企业成功案例作为参考，编制现金流量表更加方便、快捷;其次，医院作为带有经营性质的事业单位，注重内部成本核算，目前已经对其中部分业务实行权责发生制，并以此作为核算基础。在传统的收入支出表中，已经无法真实、全面地反映医院现金收支状况，而对于投资者和管理者来说，现金流动状况是掌控医院情况的重要指标之一。可见，现金流量表在医院管理中发挥重要作用。

总之，随着我国市场经济体制的发展，医疗卫生事业也融入市场经济意识，三级医院的会计核算也还会遇到更多的新问题;医院必须拓展会计核算制度的不断改革，以适应市场经济发展的需要，只有这样才能保证三级医院会计核算的可持续发展之路。

1 中华人民共和国财政部.医院会计制度，3－4．

2 刘鹏．如何做好医院会计核算工作［J］．《会计师》杂志，2011，6:100－101．

3 卫福兰.医院会计核算存在的问题及对策［J］．财会纵横，2010，4:90－100．