企业全面预算管理制度对高校预决算体制的启示

吕海蓉

【摘要】 随着企业财务会计的不断发展，企业预算和决算体制也不断发展和完善。为了探究阻碍高校财务管理功能发挥，尤其是预算和决算发展和完善的原因，文章通过对高校现行的预决算体制与企业相应的预决算体制的比较，找出差距，以对高校预决算体制的健康发展提供参考。

【关键词】 预决算体制； 高校会计制度； 全面预算

一、引言

随着社会主义市场经济的发展和高等教育改革的不断深化，我国高校的经费来源日趋多元化，使得高校的支出结构、利益分配呈现多样化和复杂化，财政管理体制也发生了部门预算、政府采购、国库集中支付等改革的变化，因此，高校面对不断变化的内外部环境，迫切需要制定科学、全面的财务预算，加强管理，改善和提高经费的使用效益，以切实保证和促进学校各项事业的顺利开展。鉴于企业早已执行全面预算管理制度，而我国高校的预决算制度并不完善，于是企业便成为高校预决算制度改革的借鉴对象。本文通过对高校现行的预决算体制与企业进行比较，找出差距，进而全面推进高校财务的科学化、精细化和及时性管理，构建起预算编制、预算执行、预算监督、绩效评价“四维一体”的预决算管理体制，这既是新形势下高校贯彻落实科学发展观，适应当前财政经济的环境、适应高校财务工作的迫切需要，也对高等教育健康可持续发展具有十分重要的现实意义。

二、企业与高校预算体制比较

（一）预算管理制度及作用不同

目前，大多数企业认识到全面预算管理的重要性，相继实施全面预算管理制度。这种预算管理制度，通过对企业内部各部门各种财务及非财务资源进行分配、考核、控制，能够有效地组织和协调企业的生产经营活动，完成既定的经营目标。通过全员参与预算的编制与执行增强各层级人员的积极性和责任感。通过划分不同管理层次的责任、权利以及利益分配实现管理目的，有利于现代企业制度的建设。

根据事业单位准则的相关规定，高校应实行“大收大支”的预算管理制度，即高校在编制预算时应将全部收入项目和支出项目纳入预算，以掌握高校的收支状况和控制其收支规模。

（二）预算编制的时间不同

企业一般在每年度终了时，通过对上年度的实际生产销售等经营情况的总结并对未来市场加以分析和预测等编制下一年度的预算，并在实际经营过程中根据企业面临的内外部环境的变化及时调整有关的预算内容。这样企业的预算工作能与企业的实际经营活动关联紧密，可操作性较强。

目前高校的预算工作通常包括两个层次，一是在财政部统一部署下的各省教育主管部门具体组织的关于高校下一学年的收支计划安排，这份预算是高校要上报教育主管部门的，一般在每年的8月份开始编制。第二个层次是高校在新学年开始（一般为每年的1—4月份）根据各种来源的收入状况和各院系的支出计划，并结合高校自身发展状况和发展目标而编制的内部预算，由于内部预算与高校的发展实际密切相关，因而其操作性要强于上报的预算。

（三）预算编制方法

企业根据内外部经营环境和竞争环境的变化，分别采取了针对性的预算编制措施：一是零基预算。随着经营环境的剧烈变化，传统的以相对不变的经营环境为前提的增量预算已不能再适应环境变化的客观要求，因其一般假设以前年度发生的费用都是合理的，而当资金需求的增加超出了资金供给时，该种方法通过消减新项目的预算，而不考虑以前期间的费用是否合理而对其进行调整，不利于企业战略目标的实现和长期持续发展。而零基预算则不考虑以前年度的预算额度，对企业的各项活动每年重新评估，以及时地对各项目进行评估，实现资源的节约和有效利用。与增量预算相比，零基预算将预算视为企业的管理过程，不仅仅是一种预算编制方法。二是滚动预算。考虑到传统的定期预算容易与连续进行的新产品计划产生冲突，大多数企业采用滚动预算，根据公司战略意图的变化，不断对预算进行调整，将预算与企业的战略目标和不断变化的环境相联系。三是作业预算。作业预算是一种综合全面质量管理理念、作业成本法和作业管理理念的预算管理方法。区别于传统的以成本元素为基础的预算，它是在作业管理的基础上以作业或业务流程为基础编制的。该种预算方法综合考虑业务流程的改变、部门及组织的目标和战略、经营效率的提高、顾客的需求以及服务水平的提高等多项内容，综合考虑企业的财务和非财务指标，增强了预算为企业战略服务的功能。

目前大多数高校采用增量预算方法，在上年度实际数的基础上，相应增加或保持相应的预算额度。虽然这种预算编制方法比较省时省力，但是由于它假设基数的合理性，容易造成各院系为获得下年度的高预算而浪费资金的现象，另外由于各院系的招生规模等每年都会发生与预算不一致的情况，这种方法不能及时根据实际情况进行调整，造成预算与实际的脱节。

（四）预算的可操作性

企业根据环境变化及自身实际采用不同的预算方法，使得预算与企业的战略目标及经营计划等结合较为紧密，企业一般是严格按照预算或调整后的预算实现经营活动控制的，预算的编制为其执行提供了指导，预算的执行为预算编制提供更好的数据资料和编制基础。在企业内部预算的编制与执行是一个统一的过程，二者密不可分。尤其是实施全面预算管理以来，企业全员参与预算的编制与执行过程，使得预算的执行力和可操作性更加增强。

由于编制目的不同，高校的预算编制包括两种预算：上报的部门预算和内部预算。由于上报的部门预算工作一般要在上年的8月份开展，其学费收入和财政生均拨款均参照上年度学生人数。而在预算执行年度，特别是近年来高校扩招，学生人数都会较上年增加，造成高校当年实际财政生均拨款未足额拨入，影响学校各项支出安排。另外高校实际收缴的学费也会因学生人数、欠费的因素，造成上报部门预算数收入的不准确，特别是有些专项经费、科研经费在上报的部门预算中没有编制进去，使得高校上报的部门预算收入较少不全面，造成高校很多当年的实际支出无法安排，可操作性差，从而使上报的部门预算流于形式。而高校在新学年开始（一般为每年的1—4月份），根据学校可掌握的各种收入来源，并结合高校的发展目标、结合各院系的当年实际支出计划，编制的内部预算，由于内部预算紧贴高校的发展实际，因而其操作性强于上报的部门预算。

（五）对预算执行效果的考核

企业对预算的执行情况实施了严格的绩效考核，这不仅对有关部门和个人的执行行为进行了监督和检查、并根据执行结果进行相应的奖惩，从而达到对有关部门和个人的激励、提高其积极性和责任感，而且能及时地获得预算执行情况的信息，为发现预算与实际的差距、进而采取有针对性的措施，另外，还能为以后期间预算的编制提供参考的基础，更好地指导以后期间的预算。

高校的预算执行结果缺乏科学合理的绩效考核评价体系，上级主管部门只要求各高校每年上报预算，而对预算的合理性及其执行情况缺乏有效的监督，对有关部门项目经费的节约与超支不进行相应的奖惩，造成部门的严重超支和浪费的现象。由于上级的不够重视，使得高校的管理层认为上报预算只是一种形式，而不注重预算管理的实际效果。

三、高校与企业决算体制比较

（一）报表内容和目的不同

企业的财务会计报告包括财务会计报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。它是反映单位特定日期的财务状况和特定期间的经营成果和现金流量等会计信息的重要文件，是会计核算的最终成果。它编制的目的是向单位的相关利益人，如投资者、债权人、政府及相关机构、单位管理人员、社会公众等财务报告的使用者提供全面、系统的会计信息，以帮助他们了解该单位管理层受托责任的履行情况，分析其业务活动中存在的问题，便于报告使用者做出更加合理的经济决策。而财务会计报表是财务会计报告的核心，它至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和报表附注。

高校的财务报表分为月报、季报、年报和年终决算报表， 内部管理层与外部利益相关者在进行决策时主要参照年终决算报表。而年终决算报表主要包括收入决算表、支出决算表、收入支出表、支出决算明细表和资产负债表。编制的主要目的是指导部门预算的编制、为国家和地方政府加强教育经费管理、进行教育科学决策等提供依据。高校的年终决算报表重视对经费收、支和结余情况的反映，而对现金流量的管理没有要求，即不要求编制现金流量表，这样不便于信息需求者了解和评价高校获取现金和现金等价物的能力以及高校的资金状况。

（二）对资产、负债的核算和管理方式不同

企业对资产和负债的管理方式较为符合会计信息质量要求和满足信息使用者的需要。对固定资产要按月计提折旧，且当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月开始计提，当月减少的固定资产，当月计提折旧，从下月开始不再计提折旧。与固定资产有关的后续支出，满足“经济利益很可能流入企业和成本能够可靠计量”时，计入固定资产成本，否则计入当期损益。上述核算方法，使固定资产的账面价值与实际价值保持一致，不存在虚增资产的情况，较为准确、可靠地反映了企业的资产信息。

企业的对外投资项目实施严格的分类管理和岗位责任制，为了了解和掌握对外投资的质量和被投资单位的经营情况和财务状况，企业指定专人或专门的部门对不同的投资项目进行跟踪管理，以防范投资风险。

而《企业会计准则》对或有事项有较为明确的规定：或有事项形成的资产只有在企业基本确定能够收到的情况下，才能予以确认。与或有事项有关的义务只有在符合负债定义的情况下，满足履行义务很可能导致经济利益流出企业时才能予以确认和计量，并且对该义务的最佳估计数做出了较为详尽的解释。对其短期与长期负债分别进行核算，以便于分析企业的短期偿债能力和长期偿债能力，了解企业面临的总体财务风险的大小。

而高校的做法如下：首先，《高校会计制度》有关固定资产的规定是：不按月计提折旧，其增减变动主要通过“固定资产”和“固定基金”等科目来反映，而实际上高校的固定资产在使用过程中肯定存在价值损耗，这使得固定资产的账面价值远远高于实际价值，而由于固定基金与固定资产科目余额是对应相等的，存在虚增总资产和净资产的情况，不符合真实性和可靠性原则，造成高校会计信息的不真实，从表面上看高校的办学资本充足，但实质上会影响和降低高校的实际办学能力。目前，高校由于普遍都有新校区，因此基本建设和大修理费用较大，而维修费用与更新改造资金主要通过“修购基金”科目进行核算，而修购基金的计提依据是高校的事业收入或者经营收入，按其一定比例计提的，与固定资产的价值转移无关，从而也不能较好地反映固定资产的价值变动。以上两种处理方式，均不利于高校办学成本的核算，也使得高校的报表会计信息不真实，从而也不利于国家对高校办学资金的总体、全面把握，不利于决策层制定和实施投资决策，以引导高校办学质量的提高。

其次，《高校会计制度》规定，高校的对外投资不分投资性质，将长期投资和短期投资合并进行填列。这种过于简略的核算方式由于不进行分类核算，所以不利于对外部投资项目进行分类管理，各类投资的损益状况不能准确、清晰地得到反映。

再次，《高校会计制度》没有对高校的或有事项做出规定，并且对长期债务和短期债务在资产负债表中不进行分类核算，统一通过“借入款”科目进行核算，这种核算方式不利于债务的分类管理，不利于确定高校财务风险的大小。

（三）记账基础不同

《企业会计准则》对企业经济业务事项的核算规定采用权责发生制的记账基础，记账的依据是权力与义务的发生与否，而不是资金的收付，这样，企业应享有的债权和应该承担的义务比高校的债权和义务能在报表中得到真实完整的反映。

根据《高校会计制度》的规定，高校的会计机构对经济业务事项的核算一般采用收付实现制的记账基础，进行账务处理的依据是资金的实收实付。

（四）决算期间与经营期间的一致性不同

企业为了及时提供管理和决策有用的信息，在会计分期假设的基础上，企业分期进行会计核算和编制会计报表，定期反映企业某一期间的财务状况和经营成果等信息。我国《企业会计准则》规定，会计期间一般应从公历1月1日开始，12月31日结束。会计分期假设的存在并未破坏决算期间与经营期间的一致性，只是为了满足内外部需要，而将实际上持续经营的期间，人为地划分为长短相等的期间。

《高校会计制度》规定，高校按照会计年度进行决算，高校的会计年度自1月1日始至12月31日止。而高校的实际经营期间一般为每年的8月份至第二年的7月份，其资金流入较为集中，一般在每年8月份开学时高校将收取全年的学费及杂费，而资金流出时间较为分散，与实际经营期间保持一致，一直持续到第二学年开学之前。所以，在每年的决算期末，高校的义务实际上才完成一半，而其采取收付实现制进行核算，没有对应该履行而未履行的义务作为预收款项确认，这将会虚增高校的结余。而在每年开学之前，按照高校的实际经营年度，此时高校应该是资金最短期的时期，而如果按照会计年度进行核算，此时为会计年度的中期，资金相对充裕，造成高校的资金充裕状况与实际不符。

四、基于全面预算的高校财务管理体制设计

从上可以看到，现行的高校预算管理体制上存在的问题以及和企业预决算管理上的差异。高校作为公益性的非营利组织，其目的不以利润为目标，但这并不说明高校可以不重视其活动的经济效益。高校作为一种社会经济组织同样也需要通过有效的经营管理手段来改善和提高其活动的经济效益。特别是在当今随着社会主义市场经济的发展和高等教育改革的不断深入，高校的内外部环境都发生了深刻的变化，在高校日趋多元化的筹资格局和高等教育事业不断发展、壮大的新形势下，迫切需要建立一套创新的高水平的高校预决算管理体制，通过与相对完善的企业预决算管理模式的对比与思考后，本文提出高校以全面预算为基础，建立高校科学化、规范化的预决算管理模式，将学校发展的战略目标转化为制定一整套资源配置、价值愿景及财务运行的机制，即高校通过全面预算管理，构建起预算编制、预算执行、预算监督、绩效评价“四维一体”的预决算管理体制，从而实现预算编制、执行、监督的有效管理，并对其执行结果进行绩效评价，提高高校的预决算管理效率和水平，最终实现其战略目标。

（一）预算编制

高校的预算实质上是其发展战略目标的分阶段以具体财务数据表现的形式。预算是资源分配的具体表现方式，全面的预算管理，就是将高校有效的资源，根据高校发展战略的目标，在不同的发展阶段，合理的进行分配，以利于其长期战略目标的实现，因此，基于全面预算财务管理体制，预算编制应遵循以下原则、方法：

1.根据《高等学校财务制度》第十一条规定：“高等学校编制预算必须坚持‘量入为出，收支平衡的总原则。因此，高校的全面预算也应坚持这一基本原则。在充分考虑各项收入的同时，结合高校的战略规划，合理调配资源，统筹兼顾、使学校有限的资源得到有效使用，通过预算管理来保障学校资金运行的平衡，保障学校事业发展有序、可持续进行。

2.预算应“坚持科学化、精细化”的编制方法。高校的全面预算管理，应结合高校各自的特点优势，通过科学的编制方法，加强预算的合理性。高校可借鉴企业预算编制的方法如：零基预算、弹性预算和复式预算等，在现行多数高校采用的增量预算方法的基础上，采用零基预算和滚动预算等相结合的编制方法，即根据学校事业发展目标，按照轻重缓急来分配预算经费和编制经费费用预算，同时要细化预算编制内容，严格预算执行，硬化预算约束，并根据预算执行时的变化及时调整和修正预算，使预算更加符合实际、更加科学。

3.建立与公共财政体制和现代大学制度相适应的原则。高等教育作为一项准公共产品，其财务管理体制的改革，必须通过建立健全与公共财政体制和现代大学制度相适应的预算管理制度，增强财务管理创新意识，适当引入市场机制，优化资源配置，探索建立与目标、任务、绩效挂钩的预算分配机制。

（二）预算执行

预算执行是预算管理工作的重要部分。预算一旦确定，就具有权威性、严肃性。预算执行应严格刚性执行，以确保预算执行结果和预算编制目标的一致性。在预算执行过程中，应把握好事前、控制好事中。高校的全面财务管理应借鉴企业的管理经验，在执行过程中，重视预算分析、反馈，要加强定期、不定期的预算执行情况的分析、检查、统计，发现差异和问题，及时反馈管理层，控制好执行过程。并根据相应的管理程序，及时进行调整和修正预算，提高资源配置效益，提高预算执行的水平，以保证预算目标的实现。年度终了，通过对预算执行情况的总结，及时编制决算报表并进行全面的分析、评价，对出现的问题，要分析并查出原因，提出整改意见，使预算管理贯穿预算执行的全过程。

（三）预算监督

预算监督是确保预算刚性执行的重要环节。建立完善的预算监督体系，有利于保证预算的有效执行。高校应根据自身的特点，建立管理、监督学校预算管理的机构，通过制定一系列制度，加强对学校预算过程的全过程控制、监督。规范学校预算管理、分配制度、责任体系，并对其进行有效的监督和管理。特别是对基本建设招投标、大型仪器设备的采购、图书资料、专项经费等重要环节，加强监督和管理，对违反预算管理的行为和不合理的现象进行及时的制止和纠正，确保预算目标的实现。

（四）预算绩效评价

“逐步建立起与社会主义市场经济体制相适应的公共财政管理体系，而科学、规范的预算绩效评价体系正是公共财政管理体系中不可缺少的组成部分”。随着社会主义市场经济和高等教育改革的不断深化，高校的财务管理已将“投资效益最优化”作为重要目标。特别是近年来，我国高校因扩招等因素迅速扩张，导致教育事业发展和教育资金供求矛盾突出，一方面，因财政资金紧张使政府投入教育资金不足，另一方面，有些高校在投入上求大求全，不顾自身的资源条件，特别是很多专项经费的投入上，重投入，而对经费后期的支出使用不进行跟踪和评价，造成有些经费使用严重不合理，如重复购置、大额仪器设备闲置、采购行为不规范等不良现；另外有些高校在学科上盲目求全，面面俱到，使得自身有特色的学科得不到资金的保障，影响其发展等等，这些都造成了有限的教育资源浪费。因此，高校的经费投入必须建立有效的评价机制。高校的投入必须结合高校的自身发展，高校的财务管理必须围绕高校自身的准确定位、科学发展的目标，合理的调配、优化资源支出结构，更新观念，不能局限于只保证财务状况正常化的管理目标，必须注重投资效益最优化。虽然，高校作为培养人才、科学研究的专门机构，教育、研发需要有培养的过程和周期，其产生的经济效益和社会效益很难确定和哪一笔、或哪一时期的投入资源直接挂钩，从而评价其投入产出的绩效。因此，高校的经费预算绩效评价，应遵循“统一规划、积极稳妥、先易后难、分步实施”的原则，高校可先对一些专项资金的使用，在经费预算时，明确责任要求，通过建立专项经费的经费管理、绩效评价的考核机制，对其在使用过程中进行事中管理、事后的监督检查和绩效考核，并将其预算结果的考核和奖惩结合起来，工作业绩和经济效益结合起来，引入激励机制。在不断总结的基础上，逐步推进预算绩效评价体系的建立，使得经费预算的绩效评价结果，对下一年度的预算形成导向作用，强化绩效评价结果对预算的约束，提高学校经费使用效率。

总之，全面预算管理对于高校自身的管理水平提出了更高的要求，真正意义上的全面预算管理，高校必须先做好学校的长期战略发展规划。在此基础上，做好每一年度的工作计划，并以此来编制与学校长期战略规划和分阶段工作计划相适应的年度综合预算，从而保证高校的教育经费投入符合事业发展的需求，实现其长期发展目标。因此，通过引入企业全面预算管理和追求利润最大化的管理理念，建立预算编制、预算执行、预算监督、绩效评价“四维一体”的预决算管理体制，从而推进高校预算管理体制的不断改革，实现高校财务的科学化、精细化管理。

【参考文献】

[1] 乔春华.大学经营的财务视角[M].南京大学出版社，2008.

[2] 财政部预算司.绩效预算国际研讨会综述[EB/OL].Http：//czj.

bb.ah.cn/ysk/New—Folder/gzyj/ner—page—8.htm.

[3] 罗述权，郑震.高校决算报表实用性之思考[J].现代商业，2007（13）.

[4] 张永杰.对高校现行预决算体制的思考[J].中国管理信息化，2009（9）.

[5] 林慧卿.高校财务预算管理改革对策探析[J].财会通讯，2009（8）.

[6] 邓玉辉.企业预算管理执行情况分析[J].中国集体经济，2011（3）.

[7] 董庆慈.试论企业预算管理的战略导向模式[J].会计师，2010（2）.

[8] 李越峰.企业全面预算考核实施探究[J].会计师，2010（4）.

[9] 张甫香，张健.高校预算绩效若干问题探讨[J].江苏高教，2011（1）.

[10] 郭慧娟.从高校财务决算报告看加强专项经费管理[J].教育财会研究，2010（1）.