试论企业文化的会计核算

罗焰

【摘要】 企业文化在市场竞争中的作用正在逐步体现，并得到社会各界的广泛认可。那么作为企业的核心竞争力，对其的会计核算也成为了必然。文章就企业文化的核算问题，以及企业文化作为企业管理资源对会计核算的影响进行了探讨。

【关键词】 企业文化； 会计核算； 影响

全球经济一体化的进程中，我国企业正越来越多地受到国际市场的影响，企业之间的竞争也进入了一个新的阶段，呈现出日益激烈的趋势。为求得生存与发展，企业的竞争力正日益寻求一个差异化的策略，越来越突出地体现在有一个独特的企业文化的层面上。企业文化重视人的因素，人的素养强调精神文化的力量，希望用一种无形的力量来形成一种行为标准、价值观和道德观，从而提升企业员工的积极性和创造性，让企业员工有归属感、责任感，并通过各种渠道为企业快速发展而努力，并对社会文化的大环境产生作用。有无企业文化和企业文化建设的好坏对于企业的生存与发展至关重要。所以，建立企业文化业已成为企业追求的重要目标之一，特别是大中型企业。企业文化作为企业的一种核心竞争力，对其的会计核算也成了必然要求，且对传统会计核算的方法提出了挑战。

一、企业文化的内涵

（一）企业文化的概念

企业文化是一个企业的灵魂，它包含了企业的使命和愿景，往往先在企业的创始人或领导人的头脑中萌发，才能进一步推广，是在有共同的价值观和行业目标作用下焕发出员工积极性，增强企业的凝聚力和向心力的一种管理思想和管理行为。首先要在思想上统一员工，明白如何工作才能对企业有利和对自己有利，并形成一种习惯；其次，将“下意识”的行为再经过时间的砥砺和磨练，上升为人们头脑中一种牢有的“理念”；最后，将该种“理念”以文字的形式表达，逐渐形成企业人人遵循的“行为规范”，从而反作用于或约束于人们的行为，使他们目标明确、步调一致。成熟的企业文化所包含的内容应该是科学的、严谨的、规范的。

（二）企业文化成本的特点

企业文化在形成时，不同的企业应各不相同，独特的个性才是企业文化自身的特点。同其他成本一样，企业文化成本也具有消耗性、补偿性、长期性、目的性、综合性、代偿性等性质，但又有其自身的特点：

1.持续性、长久性

任何一种行业的企业文化建设都要经历过长时间的磨合、自我否定再到肯定，形成一种螺旋式推进的态势。其企业文化的建设不是也不可能只是停留在某一时点上或一蹴而就，而是随着企业的发展而发展，并不断更新与完善。因此其成本产生自然也就贯穿于企业发展过程中，伴随企业的存在而持续发生。

2.间接性

传统会计核算中，某种产品的生产，是通过企业投入的人工成本和材料成本、确定的市场价格、获得的平均利润来直接确定其补偿性。而建设企业文化的成本补偿应该直接针对“企业文化”或“精神面貌”的影响，通过一种企业凝聚力的号召改观、影响企业的产品生产和运营效率，从而形成增值价值。

3.目的性

一般企业产品成本发生目的是为了获取相应的商品或提供相应的劳务，而企业文化建设成本发生的目的则是为了“企业文化”或“精神面貌”这种无形资产，更多的是为获得相同的、有利于企业发展的价值观。而共同的价值观念使每个员工都感到自己存在的价值，自我价值得到体现，也是精神需求的一种满足，这种满足将激发员工的积极性和创造性，进而为企业的发展提供不竭动力，实现企业社会效益和经济效益的最大化。

企业文化是企业的粘合剂，通过企业的价值导向与行为导向指导员工采用科学的方法从事生产经营活动，使他们目标明确，步调一致；通过完善的管理制度和道德规范来实现提高员工的责任感和使命感。

（三）企业文化的建设途径

虽然不同企业在建设其企业文化时因建设途径等影响因素不同而各具特色，但从企业文化对内对外的功能来看，其建设途径只有两种：

1.内在途径

一般通过企业内部的各项活动、行为和奖惩条例来规范企业员工的价值观，从而形成了有利于企业发展的特殊文化氛围。所以，企业一般需要执行的步骤包括：设立符合企业文化发展的组织机构、完善企业文化机制、优化企业内部环境、树立企业精神等，使得企业内部机制协调一致。

2.外在途径

企业通过日常及特殊情景下的对外活动，向社会传递企业形象，使外部公众对企业形成良好的印象，以期为企业发展营造良好的外部环境。外在途径主要是通过广告、慈善宣传等对外部公众展示企业外部形象，让投资者、社会群体通过企业形象来了解企业。

二、企业文化的核算

（一）企业文化核算的可行性

对企业文化进行会计核算的关键在于企业文化是否能作为企业的一项资产进行处理。根据《美国财务会计准则委员会》将资产定义为：某一特定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可预期的未来经济利益。而我国《企业会计准则》规定：资产是企业拥有或控制的，能以货币计量的经济资源。因此，综合以上因素，能将企业文化归为资产核算必须满足三个条件：一是企业文化能够为企业的发展提供直接或间接服务，所带来经济利益可预见；二是企业文化为企业所拥有并能为企业所控制；①三是企业文化的价值可以用货币计量。企业文化作为一种管理思想与企业价值取向，因管理者不同、企业所在行业不同，会形成不同的企业文化，并为企业所拥有。在企业文化形成、发展、维护过程中都会发生相应的费用，同样也可以给企业未来带来预期的收益，并在特定条件下进行量化。正是企业文化的这些属性使得企业文化成为企业资产成为可能。

（二）企业文化耗费的核算

1.企业文化成本核算和控制

企业文化的会计核算是指运用会计核算方法，对企业文化在建设、发展过程中所产生的成本、费用进行会计记录、汇总核算和会计报告。根据企业文化成本对象主体的阶段或层次不同，采用合理的核算方法对企业文化在形成过程中所发生的成本、费用进行归集，以掌握企业文化在形成、发展等不同阶段中所产生的耗费，并提供成本控制所需要的基本信息资料。形成这些信息主要包括两个会计核算过程：第一，按照企业文化形成过程中成本、费用的构成内容对其发生的成本、费用进行归类和记录，以便反映出所发生的成本、费用的构成内容，这部分内容和日常会计核算有密切的联系。第二，根据企业日常记录、归集文化的总成本和总费用，从而确定各阶段、各步骤的成本并予以核算。

企业文化的会计控制就是指企业管理层对企业文化的成本、费用产生过程及成本、费用的影响因素进行分析、调节和控制，使其产生的成本、费用符合企业预期的财务管理目标。控制企业文化成本的主体一般是企业文化的成本管理人员、业务主管，即包括对商业和文化活动拥有决策权的企业高层管理者、对成本产生具有重大影响的组织人员、按职责权限对企业文化各环节工作负有责任的管理者以及企业文化组织建设机构中的工作人员。企业文化成本控制对象是指为建设企业文化而产生的各项经济耗费，主要考虑建设企业文化各项经济耗费及对此能够产生影响的各个因素。成本控制的主要内容是对构成成本发生的基础条件的各项因素进行分析、控制，而企业文化的会计核算目标是降低成本，以发挥企业最佳的资源利用效率。

2.企业文化成本的内容

根据企业文化建设的途径，应将企业文化的会计核算对象界定为企业直接的、主动的为企业文化建设所发生的耗费。企业文化建设在企业经营、发展过程中无处不在，因此根据成本发生目的性要求将企业文化建设定义为“直接”、“主动”。在企业日常经营发展过程中，难免会出现一些间接的影响企业文化建设的耗费。例如：一个日常经营决策行为有损于企业形象，为弥补企业形象而发生的耗费，这部分费用根据配比原则不能单独确定为企业文化成本发生的步骤——虽然这样有利于企业文化的建设，但更愿意看作是与以前失误同为一个整体的成本步骤，相当于企业产品生产过程中对废品损失的核算。企业的各项活动都是彼此关联的，企业管理层每做出一个决策、活动方案都可能会对企业文化产生重大的影响，企业文化建设本来就是贯穿于企业整个时间、空间范围之内，但是一旦全部计入，就会使企业会计工作出现大量重复核算，工作量大且不准确，应根据其目的性来划分企业文化成本。

（三）企业文化收益的核算

企业文化的收益，是指由于企业建设了企业文化所带来的潜在的或超越同行业其他企业的收益。对内，由于企业文化建设，在企业内部增强了员工的凝聚力和对企业的责任感、使命感等，从而提高员工创造产品的积极性，工作积极主动、认真负责，降低了劳动成本提高了劳动效率。对外，企业通过自我建设，面向社会树立起自身的良好形象，使社会对企业更加认可，这不仅能给企业发展创造良好的社会环境，也扩大了企业产品销售的市场空间。企业文化进行量化时，由于有些有利因素不能直接看出来，因而可采用“反推法”，即用投入的成本和收益进行比较。下面用例子来说明，假设某企业原来的每月生产量为1 000件，销量为2 000件，单件产品销售价为800元，由于该企业建设了企业文化，员工的生产积极性和责任感都增强了，从而减少了产品的废品数量，提高了工作效率，现在每月生产量达到了1 200件，由于产量增加，成本降低，销售单价降低为750元，因企业形象好，使所有产品全销售出去了，因此企业文化收益的计算就应该是1 200×750—1 000×800=100 000（元）。当然这种收益只是理想条件下，核算出企业文化的收益值。在实际核算中影响生产效率和产品销量的因素是复杂的，把所有的因素进行分类和归集是不可能的，所以这种核算是不够准确的。当然企业文化对企业而言影响是深远的，有时也不可能通过一时的成本收益值来进行判断。

三、企业文化作为资产对会计核算的影响

（一）企业文化的价值评估

企业文化内部资源涉及体制、经营、管理、制度的价值理念、行为规范、品牌形象等文化现状。企业文化效益具有长期性和非量化性两种表现形式。一旦确定企业文化的作用之后，可以只重点核算其成本，对收入、利润的分析计量可以投入较少的精力。这就与科技在企业进步中所发生的作用类似，合理科学地保障企业对投入成本的控制。由于企业文化是一个慢慢累积的过程，对于未来的不可预测性及企业文化的长期性来说，这种局限于成本的核算，显然是有失公允的。单一的成本核算只能反映一个成本累积，却忽略了企业文化它本身自我成长情况。其实也可以简单理解为一个效益的问题，这也只能在不考虑人文的自然进步下，才可以这样理解。对企业价值评估绝对不能只是一个成本的累加。

（二）资本化的确认和披露

对企业文化的核算是时代的要求，在现代社会高速发展的今天，人们渐渐地失去了安全感和归宿感。一个企业的文化就扮演了一个重要的角色，所以企业文化已经成为企业最核心的竞争力。

对于企业文化这种无形资产的确认和计量，重点在于对于无形资产的开发费及后续支出费用的处理，即是应该进行资本化还是应该进行费用化的处理问题。虽然企业文化的成本具有消耗性、长期性、综合性等特点，但由于企业文化建设是一个漫长的累积过程，从各项支出费用的发生到企业效益的显现都是具有相当长时间差距的，企业文化不具有周期性，它不像普通产品的生产，严格执行着投入、生产、销售各项环节，因此，企业文化产生的效益本身就具有一定的模糊性。

如果我们对企业文化的费用进行资本化，其合理性在于遵循了配比性原则。因为企业在进行文化建设目的在于未来长期受益。按配比原则，把企业文化建设发生的费用作为资本性支出，在未来受益期内分摊。但是企业文化建设是一个长期的过程，可以说是伴随企业的存在而存在。所以对于时间的区间的确定是我们资本化的首要问题。会计分期是我们核算的重要前提，这点对我们资本化核算是一个重要的难题。只有确定了时间的区间我们的成本归集才有意义。这样似乎进了一个恶性的循环。

如果进行费用化处理，其合理性在于它遵循了稳健性原则。因为企业进行了文化建设，但这种建设是否将来会对企业带来效益，它考虑到了投资活动未来收益的不确定性。但是费用化处理也不可回避一些问题：费用化不符合配比原则，即同一会计期间的各项收入和其相关成本费用，应当在该会计期间内确认；费用化不符合真实性原则，即企业会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况。企业文化费用如果计入其他项目的费用里，又会导致其他数据的失真，且不能对企业文化的价值核算提供依据。

企业文化这种资产应该怎么披露，作为哪种无形资产更合适呢？还有它的摊销年限和摊销方法是什么？企业文化是一个累积的过程，随着时间的推移它的价值应该是递增的，也不排除因为企业发生重大变迁而导致企业文化价值的贬值，这一点不同于其他的无形资产。

四、企业文化作为管理资源对会计核算的影响

（一）企业文化作为管理资源对会计人员的影响

在上文我们提到了企业文化的作用，向导性、约束性、凝聚性、激励性、协调性。企业文化始终是对于人而言。有共同价值观和责任感的凝聚在一起，协调一致，为实现企业的目标而达到自我实现。

从生产力的观点来看，人是生产力中最活跃和最具决定性的因素。对人的保护、尊重和信任，是对生产力的最大保护和开发。同样道理，用教育、诱导、启迪、吸引、激励和熏陶等办法来培养和形成财会人员的价值观念、道德规范和行动准则，提高财会人员的思想素质、技术素质和健康素质是做好财会工作的强大的原动力。只要广大财会人员为自已的信仰、使命而努力工作，就会产生强烈的光荣感、责任感，激励出巨大的积极性和创造性，财会工作就会出现崭新的局面。

企业会计人员在执行谨慎性、实质重于形式和重要性等会计原则时，需要通过职业判断来体现。会计人员的判断源于会计人员的主观意识或潜意识，是一种思想倾向，也是一种不可确定的估计。因此，会计人员判断一项销售行为是否发生时，主要关键点是对比销售收入确认的准则和制度规定的原则精神，而不是拘泥于某项制度的具体规定，从而体现了“实质重于形式原则”的根本内涵，也是企业文化价值的有效体现。

（二）企业文化作为管理资源对会计核算趋势的影响

财会工作中有着许多具体的管理目标，如制定财务计划，进行财务分析，推行目标成本管理等，这都是企业目标的组成部分，直接为提高企业的经济效益服务，它的表现形式就是企业文化。市场经济和知识经济的全球化、数字化、网络化、无形化特征使传统会计赖以生存的社会环境和经济环境发生了深刻而巨大的变化，为了与环境相适应，会计核算的对象和其依赖的基本原则必须及时做出相应的修正。企业文化的重要组成内容是企业内全套完整的、合理的、有用的规章制度。它保证着企业生产、劳动的正常运转，协调着领导和员工之间以及企业内外关系，调动各方面的积极性和创造性。

同样如此，财会工作也有着一套完整的严谨的科学的规章制度。如会计法、财经纪律、财会制度、核算办法、记账规则等等。这些不仅是进行财会工作的准则和指南，也是企业文化“书柜”中不可缺少的“书籍”。

企业文化作为企业特有的核心竞争力资源，已经广泛被企业重视，但是对于它的价值是多少，将怎样核算，我们还没有正确的评估和系统的核算方法。企业文化是企业的灵魂，它存在于企业的每一个角落、每一项活动。那么它将怎么核算，在核算中的影响以及对我们会计的发展提供多少空间？所以这是一个值得研究的课题。

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