关于高等学校会计报告体系问题的探讨

韩立伟

（赤峰学院 计财处，内蒙古 赤峰 024000）

关于高等学校会计报告体系问题的探讨

韩立伟

（赤峰学院 计财处，内蒙古 赤峰 024000）

《高等学校会计制度》规定高等学校的会计报表是反映学校各项资金运行情况的定期书面报告，是国家预算及其执行情况的重要组成部分，也是高等学校分析财务状况、改善管理和进行决策以及编制下年度预算的重要依据.但是，高校目前的会计报表体系只是起了统计财务数据的作用，存在着一些突出的问题，亟待解决.

高校；会计报告体系；合并；公开

在我国，高等学校是事业单位的重要组成部分，在日常工作中主要还是依据事业单位会计制度来开展日常会计核算和报告工作.事业单位会计报表是反映事业单位财务状况和收支情况的书面文件.是财政部门和上级单位了解情况、掌握政策、指导单位预算执行工作的重要资料，也是编制下年度单位财务收支计划的基础.事业单位会计报表主要包括资产负债表、收入支出表、附表及会计报表附注和收支情况说明书等.会计报表分为月报、季报和年报（年度决算）三种.

1 高校会计报表体系概述

《高等学校会计制度》规定高等学校的会计报表是反映学校各项资金运行情况的定期书面报告，是国家预算及其执行情况的重要组成部分，也是高等学校分析财务状况、改善管理和进行决策以及编制下年度预算的重要依据.会计报表应根据本单位的会计账簿和有关资料编制，切实做到账表相符，保证会计报表数字准确，内容完整，报送及时.会计报表应附必要的文字说明，经会计主管人员和单位领导审阅签章并加盖单位公章后上报.高等学校的会计报表，可分月报、季报、年报三种.（一）月报是反映截止报告月份的预算收支执行和资金活动情况，主要满足本单位财务管理和决策的需要.格式可由各高等学校自行拟订.（二）季报是以分析检查单位预算执行为重点的报表，可由高等学校主管部门根据需要布置编报.一般的表式为：资金平衡表、经费支出表、学校基金收支表、基本数字表.（三）年报即年度决算，是全面反映年度教育事业费预算执行情况以及科研经费、有偿服务收入、学校基金等各项资金收支情况的重要报表；高等学校的主管部门在保证全国高等学校年度决算报表统一汇总需要的前提下，对年度报表可根据实际情况适当进行补充.高等学校要加强会计报表的分析工作，定期对会计报表反映的资金运行信息进行全面分析或专题分析，为财务决策提供依据.

2 目前我国高等学校会计报表体系存在的问题

从总体上来看，高校目前的会计报表体系只是起了统计财务数据的作用.不足主要表现在：

2.1 会计主体多元

目前我国高校会计报表存在一个高校,两个主体的核算现状.“一个高校,两个主体”是指:一个高校内部形成两个会计主体,一个核算教学科研经费,一个核算基本建设投资.现行《事业单位会计准则》规定:“事业单位有关基本建设投资的会计核算,按有关规定执行,不执行本制度”.这项规定造成一个高校形成两个会计主体,而任何一个会计主体都只是反映了高校全部经济活动的一个方面,违背了会计制度要求会计核算反映会计主体的整体经济活动这一基本前提.

高校事业会计与基建会计分离造成高校会计主体不完整.由于计划经济时期实行的企事业单位业务会计与基建会计分开核算的延续以及国家预算在高校会计的延伸，高校实行事业会计与基建会计分离的政策，将高校这一完整的会计主体人为地划分为高校事业单位会计和高校基本建设单位会计两个会计主体.从而造成：一方面事业财务不反映财政对学校的基建投入，只按有关部门批复的自筹基建投资计划转出自筹基建经费，在项目竣工交付使用前不清楚工程项目资金动态流转情况，缺乏有效监管.另一方面，基建财务按照其独立的会计财务体系和与事业财务完全不同的会计处理方法完成资金收付过程.造成基建项目已完工，而财务账上没有反映，使得账面资产小于实际资产，形成账实不符的现象.两个会计主体的存在，使得会计机构有可能相互独立，各行其事，缺乏有效的会计信息反馈与沟通.不符合《事业单位会计准则》第4条“会计核算应当以事业单位自身发生的各项经济业务为对象，记录和反映事业单位自身的各项经济活动”这一基本前提.作为事业单位会计组成部分的高校会计也应以其自身发生的各项经济业务活动为核算和监督的对象，会计主体的经济活动不仅包括教学科研、学生管理、后勤服务等经济活动，同时也应包括教学科研活动的正常进行而开展的基本建设活动.

因目前高校对这两种生产活动的核算执行两种财务会计制度,分开建账,造成高校将整体经济活动的记录人为分割成两部分,也导致了任何一种会计报表提供的财务信息均不够完整,无法满足信息使用者全面了解高校整体经济活动的需求.而教育经费的主体与基建经费的主体分别核算不利于全面反映高校的财务状况.

2.2 会计报表反映内容及报表体系不完整，报表项目设置不够科学，会计信息失真

现行《制度》要求高校编制的基本报表有资产负债表、收入支出表和支出明细表，这三张报表主要反映财务状况和收支情况.对于庞大的固定资产及其使用情况、举借债务的使用及还本付息情况、专项资金使用的效果等缺乏相关的报告体系进行信息披露.随着高等教育改革的深入，高校的业务活动日趋多样和复杂，投资、举债、经营创收等活动被广泛涉足，因此，高校业务活动的不确定性和风险不断增加，关于高校投资、筹资和经营活动的现金流量情况也是报表使用者所希望获得的信息，而现行制度却不要求编制现金流量表.此外，提供的表外信息与非财务信息也严重不足.

2.3 年度财务报告不公开披露

我国高校财务报告披露主要遵循的是1998年财政部颁布的《高等学校会计制度》，根据该《制度》的规定，高校会计报表只向财政部门和上级单位报送，不对外公开.当时立法者的思路是高校资金的主要来源是政府拨款，因此高校会计报表只需要满足政府的信息需求.但是，这一规定已不能适应现今高等教育体制的改革以及社会环境的变化.自20世纪90年代中期以来，高校资金来源由过去的单一依赖财政全额拨款变为财政差额拨款以及学杂费、接受捐赠、投资收入等多种资金来源.高校招生规模日益扩大，高等教育开始由免费制到收费制过渡，学费构成高校资金的一个重要来源.为了适应招生规模扩大的要求，高校向银行举债，大量投资于固定资产.银行需要通过财务报表来评价高校的偿债能力，高校资财非债务来源的提供者虽不要求获取投资收益，但是他们都有各自的信息需求：捐赠人需要了解其捐赠财物的用途和产生的效益；学生希望获得学校培养每一个学生的教育成本信息；政府需要评价高校管理者履行经管责任的成绩，决定资源在各个高校之间的分配；而广大的社会公众则要求监督公共资金的使用情况.由此可见，高校财务信息的需求者已趋于多元化，但是他们却不能从公开的渠道获得所需要的信息.没有建立财务报告公开披露制度.

3 完善我国高校会计报表体系的建议

我国高校目前实行两种会计核算制度，编制两套会计报表，且两套会计报表分别根据需要按不同口径上报，都只反映学校财务状况的一部分，无法全面、真实地反映学校的财务信息.只有改变现行会计制度，通过增加事业会计科目来实现基建财务和事业财务的结合，全面反映学校的会计信息.同时，我国高校目前的会计报表体系，侧重于反映已发生的经济活动，缺乏对未来的财务状况及收支事项的反映.为了克服这一缺陷，应该按上述核算思路设置相应的报表项目，将资产负债表中资产项目按流动性分为流动资产和长期资产，负债项目划分为流动负债和长期负债.这样，根据上述会计科目而增设会计报表项目所形成的报表体系，才能更好地反映高校的资产负债状况、流动比率、偿债能力等基本信息，也才能更好地满足高校管理者和利益相关者的需求.

3.1 合并会计报表，体现一个主体

构建合并报表是合并建账的关键.事业会计与基建会计合并后，必然会引起高校财政资金核算范畴变化，为了提高高校会计信息的准确性、完整性、全面性，应增加一些相关的会计科目.在高校收入类科目经费拨款下设置“基本建设拨款”明细科目，核算本年度财政基建拨款；在资产类科目下，增设一级会计科目“在建工程”，核算高校进行基本建设发生的实际支出，对于购入不需要安装的固定资产和购入的无形资产直接记入相应科目，不在本科目核算.“在建工程”科目下设“建筑工程”和“安装工程”两个二级科目.本科目按单项工程进行明细核算；将支出类“结转自筹基建”改为“基本建设支出”，按工程项目进行明细核算.本科目核算在本年度完工的基建项目的全部支出.借方反映项目完工结算时由“在建工程”科目转入数，贷方反映年末转入“基建节余”数，本科目年末一般无余额；在净资产类增设“基建节余”科目，本科目按工程项目设置明细账进行明细核算.

高校财务报表收支的编制既要尽可能地反映学校的实际收支情况,又要考虑合并后会计核算的具体做法.报表设计上，取消基建报表，在财务报表中增设几个关于基建投资情况的表.将原基建报表中的《资金平衡表》、《基建投资表》、《借款情况表》主要内容反映在财务报表的《资产负债表》和《往来款明细表》中；原基建报表中的《主要指标表》内容反映在财务报表的《固定资产情况表》中.在财务报表中增设《基建投资情况表》和《待摊投资明细表》，反映在建工程的明细情况和原基建报表《基建投资表》未能在《资产负债表》反映的内容.

合并高校会计报表，确立高校是一个会计主体,从而为高校财务取消重复核算、规范会计核算方式、建立一整套完整的财务报表、消除财务管理上的种种困惑提供了前提.同时，也有利于高校财务信息披露,以满足多方信息使用者获取财务信息的需求.

3.2 充实财务报告的内容

将原有高校会计报表更新为资产负债表、收入、支出和基金变动表、基本数字表、教育成本报表、现金流量表、财务报表附注、高校财务状况、经营业绩等情况的陈述性说明以及其他必要的信息.对于高校的一些重要的事项，可以增加附表的方式进行反映和说明.

3.3 建立财务报告公开披露和外部审计制度

财务报告公开披露不仅是为了满足信息使用者的需求，而且也可以解除高校资源管理者的受托责任.应尽快修改相关规章，对高校公开披露财务报告的义务做出明确的规定.由于我国各高校都普遍设立了自己的网站，因而可以在其网站上发布财务报告，这不仅可以方便报告使用者查询，也可以节约发布成本.对于没有网站的高校可以由主管部门指定一个或几个公共网站发布，或者选择在报纸上发布.

公开发布的年度财务报表需经外部审计.由站在客观公正立场上的外部独立审计师对财务报表进行验证是其取信于信息使用者的一个必要保证，同时也是法治国家对公共资金的监督公开化、透明化的必然要求.在我国，政府审计部门人手有限，要承担所有高校的年度财务报表的审计工作不现实.对于政府审计无力承担的部分，可以考虑由政府聘请社会审计单位来完成常规的年度审计，而政府审计部门负责监督.审计报告的目标是对财务报表是否在合法性的前提下对财务状况、现金流量的变动发表意见.审计报告应与年度财务报表一道同时对外发布.

随着我国教育事业的发展和高校教育体制改革的深入，高校会计核算工作改革是一个必然趋势，而高校财务报告体系的重新规划必然会成为此次改革的主要内容.

〔1〕冯斌.高校两种会计制度合并的构建.会计之友,2008（01）:15-16.

〔2〕黄麟.高校会计信息披露系统改革的探索.教育财会研究,2008（01）:30-32.

〔3〕李瑞敏，谢合明.高等学校财务会计报告体系研究.经济视角（下），2011（03）.

〔4〕吴红岁.高等学校财务会计报告体系的缺陷与设计.经济师，2009（5）.

F810.6

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1673-260X（2011）10-0095-03