企业购置非生产性资产核算刍议

中国矿业大学孙越崎学院 刘爱杨 吴玉龙 张胜龙

非生产性投资是指投入到非物质生产领域中的投资，其最终成果是各种非生产性资产，主要用于满足人民的物质文化生活需要。非生产性投资又可分为两部分：一部分是纯消费性投资，没有盈利，投资不能收回，其再投资依靠社会积累，如对学校、国防安全、社会福利设施等的投资；另一部分是可转化为商品的投资，有盈利，可以收回投资，甚至可实现增值和积累，如企业购买的各种观赏性植物，古玩及奇珍异宝等。基于以上理解，本文专门针对非生产性投资中可以转化为商品的那部分项目进行分析。

一、现行账务处理方法及其缺陷

企业在发生类似业务时究竟应该怎么做帐才能较客观的反映经济事实呢？在目前的会计处理程序中，有以下两种处理方式：一是将这部分物资成本计入固定资产价值。分析之后我们发现，这种处理方法显然不合理，因为它与固定资产的定义不符。固定资产，是指企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的使用寿命超过一个会计年度的有形资产。显然，在一般的企业中，树木花草古玩奇珍一类的物资不用于生产商品或者提供劳务，也不能产生出租或者经营管理的经济效益。所以，将其成本计入到固定资产是不合理的。二是将这部分物资成本计入当期管理费用。计入管理费用意味着把成本费用化，那么这些资产的成本就被一次摊销完了，以后就不可能再在帐面上出现。而实际上，它们的确是资产，并且以后还会有增值的可能。如果不把它们的价值反映出来，这笔经济业务的核算就不是真实客观的。

二、增设会计科目

随着企业经济效益的提高和自身对于文化修养的追求，类似业务越来越多地存在于企业日常生产经营活动之外。在进行账务处理时，企业会计人员能否将其客观真实地反映出来也就显得越来越重要。笔者认为，有必要专门开设一个科目来核算类似的非生产性投资业务。由于这类资产是有形资产，所以与金融资产类还是有区别的。但又因为它最终归属于投资，借鉴非流动资产投资的相关规定，我们可以对这个科目进行定义。它是指企业购入的不准备近期出售的、也不存在到期日的有形资产，尤其是指不适合计入固定资产或当期损益的非生产性物资，包括为提升企业形象及文化素养而购入的各类珍奇古玩花草树木等一类的物品。

鉴于以上分析，笔者认为，该科目的名称可以称为可供出售有形资产。这样定义，既区别于固定资产，又较好地突出了其所反映的内容。该科目下设成本和公允价值变动两个明细科目，购买此类资产的主要目的是企业自身持有，但持有期间企业随时可以将其出售甚至获取增值效益。该科目应该归属于非流动资产类，其主要性质与一般的资产类似。不过此类资产性质特殊，在持有期间几乎没有什么损耗，所以不用计提折旧。在每年度末或者间隔几个会计期间之后可以对其公允价值进行测试，如其价值有较大的提升，可计算出投资收益，减值则冲减投资收益。

例如，企业以银行存款购进一几幅名家字画用于增加公司的文化氛围，价值10000元，则账务处理如下：

借：可供出售有形资产——字画（成本）10000

贷：银行存款 10000

期末的时候，该字画的市场价值为15000元，则将增值部分计入当期投资收益，账务处理如下：

借：可供出售有形资产——字画（公允价值变动）5000

贷：投资收益 5000若期末的时候，字画的市场价值变为8000元，则冲减投资收益，账务处理为：

借：投资收益 2000

贷：可供出售金融资产——字画（公允价值变动）2000

综上所述，笔者期望以后的会计准则及相关条例中能开设这样一个科目来核算企业的非生产性资产投资。伴随着企业经济效益的提升，企业中存在着越来越多的类似业务需要处理，创建“可供出售有形资产”科目很有必要。开设此科目之后，非生产性投资类的业务核算将变得简单准确，在减少会计信息差错的同时，能更好地反映企业的经济业务。

［1］财政部会计司编写组：《企业会计准则讲解2008》，人民出版社2008年版。