专用设备投资抵免的财税处理

日照职业技术学院 樊正玲

专用设备投资抵免的财税处理

日照职业技术学院 樊正玲

投资抵免是国家对鼓励性投资项目允许纳税人按投资额的多少，抵免部分或全部应纳所得税的一种税收优惠措施，现行专用设备投资抵免税收优惠从促进我国循环经济的发展，促进减少污染物排放、促进环境保护，对于贯彻落实科学发展观，建设资源节约型和环境友好型社会意义重大，税法在不断调整中，新旧税法对设备投资抵免有所不同，国税函［2010］256号对抵免设备发票问题又进一步明确，为此，值得广大实务工作者注意。

一、税法对专用设备投资抵免的新旧规定比较

（一）原规定：新税法实施前，我国税法对设备抵免区分内外资具体而言：（1）对内资企业，为鼓励企业加大投资力度，支持企业技术改造，促进产品结构调整和经济稳定发展，根据财税〔1999〕290号文《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》，凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。（2）对外资企业，为了扩大吸收外资，鼓励涉外企业使用国产设备，根据财税〔2000〕49号文《关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》和国税发〔2000〕90号文《外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税管理办法》，对外资企业在投资总额内购买的符合国家有关产业政策的国产设备，对其设备投资额也规定了与内资企业技术改造国产设备投资抵免企业所得税类似的抵免所得税政策。

（二）新规定：对设备抵免不再区分内外资，但设备抵免范围缩小 具体而言：（1）《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第一百条规定：企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。（2）据《财政部、国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税〔2008〕48号）的规定，专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格。增值税包含在内是因为在当时的背景下，购买的固定资产进项税不允许抵扣。（3）从2009年1月1日增值税转型后，《国家税务总局关于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（国税函〔2010〕256号）规定，纳税人购进并实际使用专用设备，如果增值税进项税额允许抵扣，其专用设备投资额不包括增值税进项税额；如果增值税进项税额不允许抵扣，则其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额；如果纳税人购买专用设备取得的是普通发票的，其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。

（三）新旧衔接 根据《关于停止执行企业购买国产设备投资抵免企业所得税政策问题的通知》（国税发〔2008〕52号）的规定可以明确，2008年1月1日以后购买的国产设备不再享受抵免企业所得税的政策。根据《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发［2007］39号）规定：“实施过渡优惠政策的项目和范围按《实施企业所得税过渡优惠政策表》”，可知，购买国产设备投资抵免企业所得税不属于过渡期优惠政策，2007年度企业所得税汇算清缴结束后，企业购买国产设备抵免所得税额度没有抵完的作废。《国家税务总局关于政府关停外商投资企业所得税优惠政策处理问题的批复》（国税函［2010］69号）明确，外商投资企业和外国企业依照原《财政部、国家税务总局关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（财税字［2000］049号）有关规定将已经享受投资抵免的2007年12月31日前购买的国产设备，在购置之日起五年内出租、转让，不论出租、转让行为发生在2008年1月1日之前或之后，均应在出租、转让时补缴就该购买设备已抵免的企业所得税税款。

二、专用设备投资抵免纳税申报注意事项及例析

（一）纳税申报注意事项《关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知》（国税函〔2009〕255号）第二条规定，除国务院明确的企业所得税过渡类优惠政策、执行《企业所得税法》后继续保留执行的原企业所得税优惠政策、《企业所得税法》第二十九条规定的民族自治地方企业减免税优惠政策，以及国务院另行规定实行审批管理的企业所得税优惠政策外，其他各类企业所得税优惠政策，均实行备案管理。因此，企业符合规定的专用设备的投资额，对企业所得税的税额抵免实行备案管理。企业应取得税务机关的减免税批复或备案符合通知，才能按规定享受相关减免税优惠。税务机关的批复或通知是企业会计进行减免税处理的必要附件之一。如果未取得减免税批复或备案符合通知，纳税人应按规定办理申报缴纳税款。在纳税申报时，填写在《企业所得税年度纳税申报表》主表第29行次为“减：抵免所得税额”，第30行次为“应纳税额”。

（二）纳税申报例析 某企业2010年实现销售收入总额1900万元（其中国债利息收入100万元），发生各项成本费用1000万元，其中包括：合理工资薪金总额200万元，业务招待费100万元，职工福利费50万元，职工教育经费10万元，工会经费10万元，税收滞纳金10万元，提取各项准备金100万元。另外企业购置环境保护专用设备800万元，购置完毕立即投入使用。假设无以前年度亏损，计算企业的应纳税额。企业应税收入总额=1900-100=1800万元；扣除项目=1000-（100-1800×0.5%）-（50-200×14%）-（20-200×2.5%）-（10-200×2%）-10-100=756万元；应纳税所得额=1800-756=1044万元；设备投资抵免税额=800×10%=80万元；计算应纳税额=1044×25%-80=181万元。《企业所得税年度纳税申报表》主表第29行次为“减：抵免所得税额”应为80万元。

三、专用设备投资抵免对资金来源及中途转让的规定

（一）专用设备投资抵免资金来源要求 企业专用设备投资资金来源需符合要求，只有利用自筹资金和银行贷款购置专用设备的投资额，可以按企业所得税法的规定抵免企业应纳所得税额；企业利用财政拨款购置专用设备的投资额，不得抵免企业应纳所得税额（财税［2008］48号第四条）。既有自筹资金和银行贷款投入，又有财政拨款的技术改造项目，按财政拨款数额占项目总投资的比例，计算确定购置国产设备的财政拨款投资额。国产设备投资总额扣除按照上述方法计算确定的购置国产设备的财政拨款投资额，余额为计算抵免企业所得税的国产设备投资额（国税发［2000］013号）。

（二）专用设备中途转让的规定 中途转让时，（1）转让方：企业购置并实际投入适用、已开始享受税收优惠的专用设备，如从购置之日起5个纳税年度内转让、出租的，应在该专用设备停止使用当月停止享受企业所得税优惠。并补缴已经抵免的企业所得税税款。（2）受让方：转让的受让方可以按照该专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额；当年应纳税额不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免（财税［2008］48号第五条）。

四、专用设备投资抵免企业所得的会计处理及建议

（一）抵免企业所得的会计处理 《企业会计准则第18号——所得税》规定，所得税费用采用资产负债表债务法进行核算，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。（1）当年不可完全抵扣的投资抵免所得税的会计处理为：借记“递延所得税资产”，贷记“资本公积——投资抵免企业所得税”。（2）以后年度的投资抵免所得税会计处理。假设未抵扣投资抵免的余额，在以后年度获得抵扣，编制分录为：借记“应交税费——企业所得税”，贷记“递延所得税资产”。（3）以后5个年度内没有抵扣完的投资抵免所得税会计处理。已经超过税法规定的抵免期限，将不再享有税收优惠，应用上年度末的对应递延所得税资产余额冲减“资本公积——投资抵免企业所得税”，编制分录为：借记“资本公积——投资抵免企业所得税”，贷记“递延所得税资产”。

（二）专用设备投资额抵免企业所得税的管理建议 完善备案、台账跟踪管理制度，健全日常巡查机制。对于享受抵免优惠的企业，应在每年3月15日前向主管税务机关办税服务厅提请备案并按规定报送相应的资料。备案时必须提供：对照目录具体项目说明企业所购买专用设备类别、名称、型号、技术指标，参照标准，应用领域，能效标准等，并提供专用设备说明书等技术资料；购置专用设备合同、发票复印件；购置专用设备资金来源说明及相关材料；证明专用设备已投入使用的影像资料；企业原有生产工艺流程、设备的功能作用及专用设备投入使用后的实际效果；投资额逐年结转抵免明细表；已享受优惠的专用设备是否转让或出租的说明。主管税务部门对企业报送的备案资料的真实性要进行认真审核，在认真审核的基础上，应指派专人登记专门台账进行动态跟踪管理，及时在台账上记录数据变化的相关情况及企业所得税抵免信息。并健全日常巡查机制。认真核查企业（单位）的购货合同，审核合同标的物价款构成和货款支付明细条款，防范企业（单位）虚增投资总额或将非专用设备类费用纳入设备投资金额。专用设备安装时税务管理员要到现场，见证专用设备实际到位，初步了解专用设备的性能参数、能效指标，防范非优惠类设备冒充优惠类设备。五年监管期内，税务管理员要定期到专用设备运行现场巡查，确保其不被非正常处置，一经发现专用设备被转让、出租的，立即停止该企业享受抵免优惠，并追缴已经抵免的企业所得税税款。

［1］全国注册税务师职业资格考试教材编写组：《税法Ⅱ》，中国税务出版社2011年版。

［2］国家税务总局：《关于环境保护节能节水安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》，国税函［2010］256号。

（编辑 余俊娟）