从税收信用属性谈中国和谐税收信用体系构建

孙 哲

(东北财经大学 财政税务学院,辽宁 大连 116025)

信用是现代市场经济的基础,普遍的守信行为是市场经济能够持续运转并稳定发展的重要保证.信用体现在税收领域,即税收信用,是其在经济运行过程中的具体体现.目前,社会整体信用的缺失也给税收领域带来了不良影响,税收失信扰乱了税收秩序和经济秩序.因此,重塑税收信用,构建和谐税收信用体系意义重大.

一、税收信用的内涵

1.信用的含义

《辞海》中"信用"一词有三种含义:一是因信任而使用;二是遵守诺言,实践成约;三是货币借贷和商品买卖中延期付款或交货的总称,是以偿还为条件的价值运动的特殊形式.可见,"信用"一词在不同的行为和领域中,其具体含义是不同的.

(1)道德层面:与"诚信"同义,即诚实、守信,常被理解为人们在各种社会关系交往中所应遵守的一种道德规范.

(2)法律层面:体现的是市场基本规则和法律规范中的权利和义务.当市场交易的各方主体讲信用时,就可以享有契约规定的相应合法权益;如果不遵守信用,就是破坏了约定,破坏了市场的规则,就要受到相应的法律制裁.

(3)经济层面:体现的是参与经济活动的契约精神和观念,是经济活动各主体具备的对等践约能力.

2.税收信用的含义

税收信用,就是指作为用税主体的各级人民政府、作为征税主体的各级税务机关、作为纳税主体的法人和自然人以及作为独立第三人的税收中介机构依据国家税收法律法规和各项征管规章制度的规定,以诚实守信为基础,在享有权利并认真履行职能和应尽义务的过程中的践约能力.从税收信用的基本含义可以看出,税收信用可以分为征税信用、纳税信用和税收中介信用.

(1)征税信用.征税信用有广义和狭义之分.狭义的征税信用仅指税款征收信用.广义的征税信用是指征税主体的信用,包括税款征收信用和税款使用信用两个方面.首先,税务部门要取信于纳税人,必须以客观公正的税收执法和热情诚挚的纳税服务为前提,从而使征纳双方能够建立起诚信的合作机制.所以说,税款征收信用是衡量税务部门执行税收法律、征收税款过程中守信程度的标尺.其次,社会主义税收"取之于民",也必须"用之于民",税款使用信用作为政府信用的一个组成部分,是纳税人对政府使用税款的方向和效率的一种评价,是衡量政府是否合理、合法使用税款而取得纳税人信赖程度的标尺.因此,笔者认为,征税信用的概念应该是包括税款使用信用和税款征收信用在内的广义的征税信用.

(2)纳税信用.纳税信用是衡量纳税人遵从税收法律法规、履行纳税人义务的诚信程度的标尺.目前,在各个国家的税收管理活动中,纳税信用越来越被认为是考证经济主体在参与经济活动的过程中诚信与否的重要参数,诚信纳税是公民应该履行的法定义务,是遵守公民道德规范的具体体现,同时也是依法治税的内在要求.

(3)税收中介信用.税收中介机构是独立于税务机关和纳税人的服务机构.税收中介信用就是在税收中介服务活动中,衡量委托人(纳税人)、税务中介机构以及税务机关之间的诚实互信程度的标尺.因此,税收中介必须按照独立、客观、公正的原则,遵循国家税收法规以及相关的法律规定,以优质的服务受托代理,并承担相应的法律责任.在此过程中,税收中介机构既要维护国家法律法规,对税务机关守信,又要规范企业的纳税行为,从而维护纳税人的合法利益.

二、税收信用缺失的原因分析

虽然税收信用问题已经越来越受到关注,但目前我国仍存在着税收信用缺失的现象,无论是征税人、纳税人、用税人,还是税收中介机构,都在某些方面表现出一定程度的不诚信.影响诚信税收的因素很多,本文从伦理、法律、经济学三个角度分析当前我国税收信用缺失的原因.

1.伦理角度---纳税遵从意识薄弱

我国税收信用缺失的思想根源主要是整个社会的纳税遵从意识薄弱,从伦理角度看,造成税收信用缺失的因素主要有:

(1)历史渊源.我国公民纳税意识薄弱与我国的特殊历史环境有关.几千年来,中国百姓一直将税收视为"皇粮国税",认为"苛政猛于虎",厌税情绪根深蒂固.这种思想混淆了社会主义税收与封建社会税收的根本区别,影响了人们对税收的正确看法,没有认识到社会主义税收"取之与民,用之与民"的本质特点,被动纳税,排斥税收.

(2)征税观念错位.长期以来对税收的宣传不够全面,多强调纳税人的纳税义务和用税人、征税人拥有的权力,对纳税人应享有的权利以及用税主体和征税主体应尽的义务则很少具体说明.这不仅加深了纳税人对税收的误解,不利于税务机关改善纳税服务观念,更导致政府和税务机关在监督缺位的情况下缺乏诚信,使纳税人、征税人和用税人之间的矛盾激化,形成恶性循环,纳税人的契约观念和诚信意识更加淡化.

(3)用税腐败现象的存在.现实中寻租腐败现象的存在一方面影响了税法在纳税人心目中的权威性和严肃性,另一方面严重降低了财政资金的使用效率,影响了公共产品和服务的提供.这种不公正现象会引起诚信纳税人的不满,纳税人认为没有享受到诚信纳税所带来的权益,自然就会对纳税产生抗拒心理,如此,诚信的纳税人也会变得不守法,很难再做到诚信纳税.

2.法律角度---法律法规不科学、不严密

我国目前法律环境不利于税收信用环境的营造,税收法律制度仍然不健全,对失信行为缺乏有约束力的惩罚.

(1)税收法律不够健全,税收立法层次不高.目前我国的税收基本法尚未建立,而且大部分法律法规立法层次较低,仍停留在暂行条例的行政法规层次上,法律权威性不够.同时,法律法规的一致性、稳定性、衔接性较差,导致实际工作中税收执法困难,客观上为税收失信提供了法律空间.

(2)税务机关自由裁量权过大.现行的税收法律法规及相关的法律条款对涉税案件的处罚规定弹性过大,导致税收执法、司法的自由裁量权随意性过大,造成税收执法、司法不公.法律法规中对于某项违法行为的具体处罚方式、详细罚款数额等,很多是模糊性的规定,这使得执法、司法人员个人的裁量权力过大.

(3)税收中介机构的行业监督较弱.我国初期的税收中介机构多由税务部门组建,受行政部门的干预和制约较大,在税务代理过程中有失公正性和客观性.目前,税收中介机构正逐步与行政部门脱钩,其运行机制还不够健全,仍然存在行业监督弱的问题.同时,对中介机构的职业水平、收费标准等都缺乏明确的规定.这对税收中介机构的信用来说,几乎是法律空白.

3.经济角度---追求自身利益最大化

经济学中的"经济人"理论假设认为,经济主体的最根本出发点就是追求自身利益最大化.这也是税收信用实现的最根本障碍.纳税人认为税收是其所承担的一种额外负担,为了实现利润最大化,总是千方百计地减轻税收负担来尽可能地增加其税后利润;税务人员在执法过程中会将征税的权力作为租金去寻租;税收中介机构只注重代理收入的最大化而失信于委托人,或违背税法及其意图.

(1)失信收益高.对纳税人来说,在经济活动中,税收是影响其最终利益的一个重要因素,如果能不缴税或少缴税无疑能直接提高其净收益.对行使征税权的政府官员来说,征税人赋予其的征税权力就为他们提供了寻租空间,此外,在征税之后,面对巨额的税款,"经济人"也难保不动利益之心.对税收中介机构来说,由于他们具有信息优势,常常游走于税务部门和委托人之间,或者以不正当竞争手段招揽顾客,强行代理,垄断市场,或者通过不正当竞争贬低同行,用压价、违规承诺等手段抢、挖客户,或者违背职业准则,唯利是图,帮助企业虚假申报、逃脱税收等.

(2)失信成本偏低.对纳税人来说,目前我国的相关法律体系不够完善,对偷、逃税的惩戒力度还很不够,不诚信纳税的成本偏低.例如,对企业应缴未缴的所得税在补征税款时仅仅采取了加息的措施,惩罚造成的经济利益损失偏小,不能有效地起到警示作用.对行使征税权的政府官员来说,政府信息的不公开、法律惩罚力度的偏小都使其倾向于寻租.对税收中介机构来说,我国尚未建立起对其的行业监督机制,职业水准以及从业人员标准都没有明确规定,而且有时纳税人对税收代理行业也不甚了解,根本起不到监督作用.通过成本效益分析,无论是哪个税收信用主体,都会在守信与失信之间作出选择,选择其认为效用最大化的行为方式和策略.

三、税收信用的三种属性

通过以上对税收信用内涵及税收信用缺失原因的分析,笔者认为,税收信用具有道德、法律、经济三种属性.

(1)税收信用的道德属性.税收信用的道德属性是指税收信用主体在税收活动过程中应该遵守道德规范,并与主体的其他信用相互影响,受到社会公众舆论的制约.

(2)税收信用的法律属性.税收信用的法律属性是指税收信用主体在税收活动过程中必须遵守法律规范.相关的法律法规中明确规定各税收信用主体的权利和义务.各信用主体在讲信用的同时可以享有规定的合法权益,如果不遵守信用,就要受到法律的制裁.

(3)税收信用的经济属性.税收信用的经济属性是指税收信用主体在税收活动过程中必须遵守相互间建立起来的以诚实守信为基础的各种关系中的原则,并具有践约能力.

四、构建中国和谐税收信用体系的建议

基于对税收信用三种属性的分析,针对不同的税收信用主体,现对我国构建税收信用体系提出几点建议.

1.征税信用方面

(1)在税收立法和执法方面.要尽快完善税收立法,解决立法信用的问题,使征税人有法可依.在现有税收法律的条件下,要加强税务机关的执法力度,做到有法必依,依据法律的权威性严打重罚各种税收违法犯罪活动.

(2)在税务部门文化建设方面.一是加强税务工作人员的思想意识和作风建设.应注重培养税务工作人员的征税信用意识和纳税服务观念,转变不良的工作作风.二是优化纳税服务,抓好办税服务的软硬件建设.在硬件建设方面,应普及信息化办税的方式,完善征、纳税信息库,做到政务公开,信息透明.在软件建设方面,应加大税务工作人员的教育、培训力度,以不断提高其整体素质.

(3)在税务部门内部管理建设方面.在税务部门内部实行奖惩分明的责任管理机制,尤其是对失信于纳税人行为的惩罚约束机制.对违反法律法规的失信行为要严格追究当事人的责任,并对当事人所在单位给予严厉处分.

(4)在税款使用方面.转化政府职能,使政府真正成为公共物品和服务的提供者是加强用税信用的根本.除细化、加强财政预算管理和监督外,还要调整财政支出的范围和结构以满足社会公共需要,真正将纳税人的钱用到实处.只有加强用税信用建设,让纳税人看到所缴税款的用途,才能使纳税人信任政府,激励纳税人诚实守信、依法纳税.

2.纳税信用方面

(1)建立税收失信惩戒机制和税收诚信激励机制.作为纳税人,在追逐经济利益的过程中会体现出其"经济人"的特点,会对纳税行为作出有利于自身的"成本-效益"分析.因此,建立纳税信用首先要建立失信惩戒机制和诚信激励机制.一是对有不良记录的失信纳税人要加强征收管理,重点稽查和监督.尤其是对二次发生的违反税收法律规定的行为,应从重处罚.二是建立企业与个人纳税信息公开的制度,使公众能够查询和监督纳税情况.可以采用报纸、电视、互联网、办税服务厅等方式定期公布.三是制定并落实对诚信纳税人的激励措施,可以采取程序上简化、精神上嘉奖、物质上奖励等手段.在程序简化方面,可以通过简化申报和纳税程序、减少稽查次数、为其设置专门的办税窗口等政策以节省纳税人的纳税成本;在精神嘉奖方面,可以为纳税人建立信用记录,并对诚信纳税人以正面宣传、颁发证书等方式来褒奖他们为社会所作的贡献,树立纳税人诚信品牌;在物质奖励方面,可以通过合法的税收优惠手段为其减轻负担.四是建立相关部门的信息互通机制,实现税收信用信息共享.应建立并落实税务部门与工商、海关、银行等部门的信息互通机制,实现信息共享.

(2)加强宣传诚信纳税意识工作.税收宣传工作的开展能够增强公民的纳税意识,同时能使纳税人意识到自身权利与义务的对等,进而促使纳税人监督政府的征税行为,关注政府的用税效率与质量.

(3)降低纳税人纳税遵从成本.在办税过程中,税务部门在依法办税的前提下应尽量简化办税程序,提高工作效率,尽可能使纳税人的纳税遵从成本最小化;在纳税服务过程中,税务部门应准确、详细地给予纳税人申报和缴纳税款等方面的指导.在制定和修改税收政策时,相关部门应将控制、降低纳税成本作为一项重要内容纳入考虑范围.

(4)建立健全纳税信用等级评定制度.2003年7月29日正式出台的《纳税信用等级评定管理办法》规定了纳税信用等级的评定内容、评定标准、激励与监控措施、评定组织和程序等内容,虽然在一定程度上规范了纳税信用等级评定管理,但具体的评定办法仍需要完善.一是税务部门应将纳税信用评定结果向社会公开,并及时更新;二是建立起纳税人的纳税信用与商业信用相挂钩的机制;三是尽快实现纳税信用等级评定信息共享,给纳税人一个统一、公正、合理的评定;四是建立纳税人投诉、举报机制,加强对执法者的监督,建议税收中介机构和司法机关参与评定考核过程,保证评定结果的公开性和公平性.

(5)加大违法处罚力度,严打重罚各种税收违法犯罪活动.一方面要加大纳税人从事失信、违法行为的预期成本,从而对失信、违法行为起到震慑作用;另一方面要加大对税收犯罪的打击力度,对情节严重恶劣的犯罪行为不仅要进行财产处罚,还要进行刑事处罚.

3.税收中介机构方面

(1)建立规范的税收中介机构管理体制.一方面,尽快实现税收中介机构与行政部门脱钩独立.税收中介机构独立于纳税人和征税人,是第三方责任主体,应该尽快实现独立.如注册税务师管理中心转变为注册税务师管理协会.另一方面,实行行业自律和政府监督相结合的双重监督管理机制.税收中介机构按照民事行为的管理体制建立起具有独立地位的行业协会,实行自我教育、自我管理与自我服务的自律机制.在此基础上,税务机关在不干预税收中介机构独立行使其职能和开展具体业务的前提下,对税收中介机构提供必要的指导和监督.

(2)制定《税收代理法》,规范税收中介机构的行为.以法律法规的形式明确税务代理机构的性质、宗旨、范围、权利和义务等,规范税收中介机构的行为.

(3)规范税收中介机构的收费标准.税收中介机构处于市场之中,遵循等价交换原则,开展业务应坚持合理取酬.

(4)提高税收中介的服务水准和质量.一是拓展税收中介机构业务,不仅要加快税收信用中介服务机构的发展,更要提高信息服务的质量,实现税收信用信息管理的集约化.二是从严管理税收中介机构从业人员资格,提高人员素质.不仅要完善从业人员准入机制,还要建立从业人员退出机制,对达到一定失信程度的人员取消其从业资格.

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