经济凭证古今谈

刘中文

经济凭证又称财务凭证，俗称原始凭证。

古代，经济凭证是追究经济责任的证据，经济事项说明书是确认会计分录的根据，二者是分开的。现代经济凭证系指发票，验收单，领料单和工资发放表等，既是追究经济责任的证据，又是经济事项发生或执行结果的说明书，会计核算采用“经济事项发生或执行结果的说明书”的定义。充分认识古今经济凭证的证据与经济业务说明书两种作用，可以防止进入会计学理论的误区。

一、古代经济凭证与经济事项说明书的分离

(一)经济凭证是追究经济责任的证据

《簿记论》第三十五章标题：“怎样保存以及按什么顺序保存交易凭证底稿、机密文件、保险单据、诉讼传票、法庭判决和其他重要文件”，以及论述“有关付款单据的底稿、汇票或商品的收据[P107]。”提交货物或款项的信件[P108]、客户“要求我仍给付或者付给我们一笔佣金”的记录，过磅记录、海关收据、公正证件[P109]等经济凭证。当经济事项发生争议时，可以经济凭证作为证据，法官将根据证据判决胜诉方取得应得的货款或退还多收的货款。

但是，大量的涉及现金和以货易货等交易，只要双方验收货物或现金，不存在争议，双方都不需要取得经济凭证。因此，古代经济凭证相对不完整，不能构成经济事项说明书的作用，不是确认会计分录的根据。

(二)财产目录簿和备忘簿是经济事项说明书

1财产目录簿是第一本经济事项说明书

《簿记论》第二、三两章论述了财产目录簿的编制方法：“首先，应将属于他[指商人一笔者注]的一切财产，即个人的动产或不动产，记在一张纸上或单独的账簿上[P43]。”可以称谓财产目录簿或财产盘点簿。该书第43、44、45、46、47页记录了十五项财产，包括现金、珠宝、衣服、床上用品、各种商品、房屋、土地，存款、债权和债务等，详细描述了财产的名称、规格、数量、单价、金额等，作为投资商店的财产。财产目录簿是会计确认分录的说明书。在第十二章论述“在日记账簿中怎样通过借贷分录方法[P57]”，连续确认7则分录[P58,59,60]，包括借记“财产名称”账户，贷记“商人先生(即我本人)资本”账户等。

2备忘簿是第二本经济事项说明书(见图1)

备忘簿记录持续经营期间除投资外发生的经济事项，不论是否取得经济凭证，凡经营收入、支出或转账的经济事项，一律加以记录。图1记录经济事项发生时间“××日”，“我们”和“斐利浦·鲁费尼”这一对交易伙伴，交易标的物是“布雷西墨白布”，规格“每块长××臂”和“三股线织成”，数量“20块”，假设单价“12塔卡特”，合计金额应是240塔卡特，就像描述一张发票，可以称谓“经济事项发生和执行结果的说明书”，是会计人员在日记账簿上制作会计确认、会计分录的根据。

事实说明：在经济凭证不系统、不完整时代，会计核算需要经济事项说明的账簿，于是意大利人创造了备忘簿。今天不是不存在备忘簿这本账簿，而是由于比较系统，完整的经济凭证统一了证据和经济事项说明书。

3财产目录簿又是结账时损益核算的重要组成部分。对于存货必须作详细的记录，包括数量、单价和金额，用以抵冲进货成本，核算销售成本。没有财产目录簿参与，即无法进行商品名称毛利润核算，结账时亦无法编制账户余额试算表。

结论：500多年前，威尼斯的经济凭证起证据作用，备忘簿起经济事项说明书作用，财产目录簿既起经济事项说明书作用又起“财产或商品名称”账户过渡账簿的作用。

二、现代经济凭证与经济事项说明书的合并

现代经济凭证是继承、发展历史上的经济凭证而来的，包括缴款书、收入退还书、更正通知书、合同、资产评估报告、出资证明书、验资报告、增值税专用发票、普通发票、入库单、出库单、工资表、进账单、现金支票存根、借据、收据、差旅费报销单和各种票据记账联等等，是在投资、交易和交纳税款等经济活动中取得的，不论数额大小，不论企业内外，只要涉及经济事项，都应当取得经济凭证，包括消费者凭发票追究假货的经济责任，乃至保险责任等。因为在会计核算领域中，基本上消除了经济凭证不完整的缺陷，不再需要财产目录簿和备忘簿之类经济事项说明书，做到证据与经济事项说明书合二而一，并且逐步走向法制化(见图2)。

(一)经济凭证必须具备真实，充分品格

所谓“真实”，是指经济凭证是法定的或习惯使用的，填列的项目和印章齐全、清晰。所谓“充分”，是指每一项交易、费用支出和往来结算以及支付税款，均需取得充足的经济凭证。例如一项商品交易，应当取得合同、发票、验收单和支票回单，并在记账凭证上注明“附：经济凭证×张”。例如，发票证明交易发生，验收单证明财产已经属于企业所有，支票记账联证明货款已付，合同证明购货方承诺延迟一定时间付款。经济凭证具备了真实、充分品格，发生经济责任时才能做到证据齐全，便于追究经济责任。会计人员不参与交易，只能通过经济凭证判断交易是否真实发生和执行结果，用以确认经济事项分录。因此，每一交易的经济凭证必须具备真实、充分品格，是市场经济的需求，也是科学会计核算的需求。

(二)经济凭证来源于会计机构外部

经济凭证都是从会计机构外部传递而来的。换言之，会计机构以及会计人员不参与经济活动，他自身不可能产生或填制经济凭证。那么，出纳人员开具的收据和支票记账联，是不是从会计机构外部传递而来?答案应当从出纳人员那里寻找。

出纳人员应当隶属于财务管理机构编制，例如银行有专业的出纳机构；一些大中型企业专设财务管理机构，其中包括出纳人员，说明出纳人员不属于会计机构编制。我国大多数小型企业在会计机构设置出纳人员，那是因为没有设置财务管理机构造成的I由会计机构负责人代管。出纳人员尽管具有执行会计任务的专业知识，具备执行会计任务的任职资格证书，但不执行会计任务——制证、登记会计账簿和编制会计报告，仍在那里执行财务管理任务，则出纳人员是财务管理人员，相当于仓库保管人员，现金日记账之类相当于仓库账。他开具的收据和支票记账联等，应看成是从会计机构外部传递而来。

(三)经济凭证正在走向法制化

增值税专用发票由税务机关统一印制、管理，开具发票使用电脑，联纲检查，防止发生骗税或偷漏税，维护了国家利益，对买卖双方抵扣进项税额和计算销项税额非常方便。由于项目中印刷购销双方的名称、纳税人识别号、地址、电话、开户行及账号(见图2)，有利于查询；对于会计核算来说，也容易分类，是一个突出的例子。此外，普通发票加印税务机关“监制”印，并且有相关法律加以规范，标志着经济凭证逐步地结束习惯做法，走向法制化。

现代经济凭证是近代经济凭证和经济事项说明书的合并。但是，在会计核算中，仍然适用经济凭证说明书的作用。

三、经济凭证的理论误区

会计学是一门实践性很强的专业技术著作，其理论来源于会计实践，是对会计实践经验的总结。但是，有些会计学理论家缺乏会计实践经验，其会计学理论陷入误区。诸如“经济凭证是会计凭证”，结账时“必须取得或者填制原始凭证”等，是值得商榷的理论。

(一)经济凭证不是会计凭证。

有人在会计学教材中列出五幅示意图，均包括图3所列示的内容，用以说明经济凭证是登记“现金日记账、银行存款日记账、明细分类账”的根据说法错误。

笔者在其演绎的明细分类账中，没有发现一笔用经济凭证充作记账凭证的例子，证明五幅示意图与记账凭证登记会计账簿之间自相矛盾。

(二)结账时不产生经济凭证

有人说：成本计算和财务成果的计算和处理，“必须取得或者填制原始凭证。”此说不符合结账时会计业务处理的实际。

古代成本计算和财务成果处理，不产生经济凭证，甚至不用备忘簿记录经济事项说明，不在日记账簿上制作会计分录，仅在会计账簿上直接登记相关分录。笔者通过《演绎<簿记论>》讲稿也证明，古代成本计算和财务成果处理，不需要“取得或者填制原始凭证”；

现代会计结账时，只是对生产成本或财务成果依法结转，因为不是经济活动，不可能产生经济凭证。结转生产成本时，借记“产成品”科目，贷记“生产成本”科目以及明细科目，不需要取得或填制经济凭证；结转损益时，借记“销售收入”科目，贷记“损益”科目l同时借记“损益”科目，贷记“产成品”或“商品”和“费用”科目以及相关明细科目，亦不需要填制经济凭证。有的会计人员仅使用一级科目填制记账凭证，将明细科目写在另一张纸上，这是记账凭证的延续，仍然不是经济凭证。结论：结账时，除了盘点财产发生盘盈或盘亏外，不产生经济凭证，不需要取得或填制经济凭证。

之所以产生这一类与实践相脱离的理论，是因为作者或制定政策的人们缺乏会计业务操作经验，在那里照抄前人的错误论述或想当然而制造出来的所谓理论。