浅谈现行企业所得税纳税筹划的几个途径

新疆维吾尔自治区公安厅消防局后勤部 王彩霞

随着社会经济的发展，税收已成为现代经济生活中的一个热点，无论是法人还是自然人都可能在直接或间接地纳税，而做为纳税人都希望减轻自己的负担。有人说：“野蛮者抗税，愚昧者偷税，糊涂者漏税，精明者进行纳税筹划。”在我国市场运行机制和法律体系不断完善的情形下，征税和纳税都在税法及相关法律的约束下进行，征纳双方共享现代文明。因此，纳税筹划已成为纳税人理财或经营管理中不可缺少的一个重要组成部分。

纳税筹划是指纳税人依据现行税法和国际税收惯例，在税法规定许可的范围内，对企业组建、经营、投资、融资及理财等活动进行的旨在减轻税负、有利于财务目标的谋划、对策与安排，在不妨碍正常经营的前提下，达到税负最小化，实现利润最大化的行为。其外在表现是使纳税人纳税最少，纳税最晚，即实现“经济纳税”，在实践中通常确指“节税”这一行为。纳税筹划与“避税”相比较，有着本质不同。荷兰国际财政文献局（IBFD）《国际税收辞汇》将“避税”定义为“是用合法手段减少税收负担。通常表示纳税人通过个人或企业活动的巧妙安排，钻税法上的漏洞、反常和缺陷，谋取税收利益。”在我国税收法律制度推进完善的过程中，也充分彰显出我国政府支持“节税”，反对“避税”的明确态度。而纳税筹划则是遵照国家税法的规定和遵循政府的税收立法意图，在纳税义务确立之前为了省税所作的对投资、经营、财务活动的事先安排，从形式上到内容上完全合法，反映了国家税收政策意图，是税收法律予以保护与鼓励的。

2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过的《中华人民共和国企业所得税法》，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的原则，对内外资企业所得税进行“两税合并”，体现了五个“统一”，统一税法并适用于所有内外资企业，统一并适当降低税率，统一并规范税收扣除范围和标准，统一并规范税收优惠政策，统一规范税收征管要求。这些举措意味着自20世纪八十年代以来，外资企业在企业所得税税收优惠政策等方面所享受的超国民待遇将不复存在。另外，现行企业所得税法对相关政策做出重大调整，实现了两个转变：一是将过去的“区域优惠为主”转变为现在的“产业优惠为主、区域优惠为辅”；二是将过去的“直接税额式减免”转变为现在的“直接税额式减免和间接税基式减免相结合”。并于2007年12月配套出台了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，以保证现行企业所得税法的贯彻落实。这一巨大变革，致使企业在税前组建、经营、投资、融资及理财等纳税筹划环节上也必将随之做出相应调整，以此来适应企业所得税法实施后带来的巨大波动，重新实现自身税负的最小化。

一、企业在组建环节中的所得税纳税筹划

组建环节即企业在成立之初，纳税人考虑纳税筹划的选择环节。

1、现行企业所得税法规定法定税率为25%，国家需要重点扶持的高新技术企业为15%，小型微利企业与非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税税率为20%。

其中国家需要重点扶持的高新技术企业是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业：（1）产品（服务）属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围，（2）研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例，（3）高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例，（4）科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例，（5）高新技术企业认定管理办法规定的其他条件；小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，符合下列条件的企业：工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。因此，应对税率的变化，具备条件的企业应努力向高新技术企业发展，用好用足新税法的优惠政策。另外，小型微利企业应注意把握新所得税实施细则对小型微利企业的认定条件，把握企业所得税率临界点的应用。

2、现行企业所得税法以法人为单位纳税。不具备法人资格的机构不是独立纳税人。规定“在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。 个人独资企业、合伙企业不适用本法。”成立为公司制的企业，则不但要缴纳企业所得税，投资者得到税后利润分配时还要缴纳个人所得税；如果是合伙制企业或个人独资企业，则不需缴企业所得税，只需缴纳个人所得税；另外，企业把设立在各地的子公司改变成分公司，使其失去独立纳税资格，就可以由总公司汇总缴纳企业所得税。这样可使各分公司间的收入、成本费用可以相互弥补，实现均摊，因为有的公司长期亏损，有的公司缴纳了大量的企业所得税，整个企业集团税负居高不下。通过汇总纳税，使企业当期可扣除的成本费用大大增加，真正达到亏损不纳税、盈利少纳税的目的。

当然，组建企业之初，企业组织形式的选择要根据生产经营以及当时条件决定，如果当条件许可、组织形式对生产经营以及实现企业价值最大化目标没有影响时，税收负担问题则是主要考虑问题。

二、企业在经营核算中的所得税纳税筹划

1、在实行比例税率环境下，对存货计价方法进行选择，必须充分考虑市场物价变化趋势因素的影响。新会计准则规定，存货的核算除后进先出法外，可采用先进先出法、加权平均法和个别计价法。企业应根据实际情况和市场状况选择不同的计价方法。在物价上下波动的情况下，则宜采用加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价，以避免因各期利润忽高忽低造成企业各期应纳税所得额上下波动，增加企业安排应用资金的难度；在物价持续下降的情况下，则应选择先进先出法，才能提高企业本期的销货成本，降低期末存货成本，相对减少企业当期收益，减轻企业所得税负担。

2、折旧的计算和提取必然关系到成本的大小，直接影响企业的利润水平，最终影响企业的税负轻重。现行企业所得税法规定，“企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。包括：由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。”企业可对技术进步等原因引起损耗较大的固定资产采取加速折旧，增加税前扣除，以减少所得税支出。采用加速折旧法或缩短折旧年限方法，虽然折旧总量不变，但年度之间的差别就是可以利用的空间。

3、工资薪金及附加项目是成本的组成部分。企业在招聘员工时，应充分考虑安置符合税收优惠条件人员就业，既可以实现降低税收的目的，又可以承担起企业应尽的社会责任。现行企业所得税法规定，“凡是符合企业生产经营活动而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除；而职工福利费、工会经费及职工教育经费，按工资总额的18.5%扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”另外，还规定“安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。”企业安排的人数越多或支付给职工的工资越高，所得到的税收优惠空间也就越大。

三、企业在投资决策时的所得税纳税筹划

1、“开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。”企业应密切关注“三新”领域中的开发投资项目，把握好该项目的税收优惠政策。另外，还规定“在一个纳税年度内，居民企业符合条件的技术转让所得，不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。”在实际操作中，尽量使企业研究开发费用和技术转让所得达到享受优惠的标准，减轻税收负担的同时也增强了企业的生命力。

2、现行企业所得税对于符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益予以免税，但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。根据这一政策，企业应尽量避免将公开发行并上市流通不足12个月的股票进行交易。在不影响企业盈利和现金流的情况下尽量选择以上免税收入，直接降低所得税税负。

3、在西部大开发地区设立，以《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录》中规定的项目为主营业务，并且其主营业务收入占企业总收入70%以上的企业，可享受企业所得税优惠。

《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税收优惠的通知》规定，对经济特区和上海浦东新区内在2008年1月1日（含）之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业，在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。

根据以上税收优惠政策，企业在选择投资地点时，要有目标性地加以选择，以利于充分享受税负减免政策，进行纳税筹划。

四、企业在融资决策中的所得税纳税筹划

融资决策的目标不仅是要筹集到足够数额的资金，而且要使资金成本最低。一般说来企业的融资渠道主要有三种：内部资金、负债融资、权益融资。自有资金融资可以避免风险，但是这种方法风险小，收益也小。负债融资主要是向银行贷款以及在同行之间拆借资金，这种融资方式最主要的好处是利用利息的财务杠杆作用达到节税的目的。权益融资主要是指企业通过在资本市场上发行股票、债券来筹集资金的形式，这种融资方式仅适用于一些大型的上市公司。由于不同融资方式所带来的税负支出存在差异，这就为企业的融资决策进行税务筹划提供了可能。

1、债务资本与权益资本的选择。按照现行所得税法规定：不需要资本化的借款费用（利息支出），可列入财务费用，允许在税前扣除，但非银行企业内营业机构之间支付的利息与企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出除外。利息支出包括：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。而向投资者支付的股息、红利只能在企业税后利润中分配，不得在税前扣除。因此，企业在确定资本结构时必须考虑对债务融资的利用。

2、债务融资渠道的选择。企业举债融资的方式主要有银行借款、非金融机构或企业借款、企业内部集资、向社会发行债券等。从现行所得税法规定看，两种债务融资渠道应慎取：一是非银行企业内营业机构之间借款，二是企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的借款。因为这两种渠道形成的利息支出不在允许税前扣除的范围之内。

3、采用融资租赁。融资租赁是现代企业融资的重要方式。现行所得税法规定“以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。”对于承租人来说，可以迅速获得所需的资产、保存企业的举债能力，又可在经营活动中支付租金以提取折旧的方式冲减利润，减轻税负。因此，融资租赁的税收抵免作用比较明显。

还有很多相关规定都给予企业纳税筹划较大的空间，不同的企业可以因地制宜地根据具体情况全面考虑，制定一套适用本企业的纳税筹划方案，在政策、法律和规定允许的情况下达到税负最小化，实现利润最大化的目标。