市场导向的成本管理模式——企业成本企划应用浅析

周 萍

随着改革开放的进一步深入，全球性竞争的日益加剧，使得企业在不断改进传统成本管理方法的同时，也不断寻找新的适合企业内外部经济环境快速变化的成本管理方法。在此情况下，许多企业都意识到：成本已经不仅是影响企业利润高低的一个因素，而是一个影响企业竞争力大小、生存发展潜力高低的重要问题，是企业制定和实施发展战略无法回避的问题，企业成本企划正是在这种环境下应运而生的。

一、成本企划的内涵分析

（一）成本企划的实质

成本企划体现了“源流成本管理”和“成本筑入”两种新思维。即企业将降低产品成本的重心由传统的生产阶段追溯至开发、设计阶段，对成本对象的起始点进行充分透彻的分析，避免后续制造过程的大量无效作业耗费成本，从而大幅度削减成本。“源流成本管理”和“成本筑入”思想表明，成本企划着眼于成本的发生源泉，立足于成本源泉做事前的周密、全盘的分析考察，把产品的装配成型视为成本的装配成型。这是现代成本管理思想的巨大飞跃。

（二）成本企划的实施流程

产品企划是实施的起点，它是指从市场的角度来明确成本企划的对象。从目标成本设定到目标成本达成，是成本企划过程中围绕目标成本展开的核心阶段，成本降低是在这一阶段真正得以落实的，而这一过程包括了“设定→分解→达成”等的多重循环，每一次循环都是对成本的一次挤压，只有在最后工序设计阶段的成本降低额达到目标后，挤压暂告一段落，才能转向实施生产。在生产的开始阶段必须进行初期流动管理活动，这是针对前阶段成本企划活动的分析和评价，致力于解决可能存在的潜在问题。直观而言，成本企划是通过逐层次不断地挤压来达到降低成本的目的的。

二、成本企划模式在我国企业应用的动因及前景分析

当前，我国大多数企业成本管理的目的局限于降低成本（较少从效益角度看成本的效用），降低成本的手段也主要依靠节约方式，不能应用成本效益原则，通过发生成本来实现更大的收益。这些落后的观念已经不能适应竞争日益激烈的经济环境。

据《中国企业成本管理方法及其效果的调查分析》的调查资料显示，当前51.4%的企业采用目标成本法，38.9%的企业采用计划成本法，18.1%的企业采用标准成本法。由此资料调查显示在我国先进的作业成本法、成本企划法当前在企业未得到推广。

针对我国传统成本管理的种种缺陷，在企业中运用成本企划不失为一条良策。因为成本企划以市场为导向制定目标成本，即以产品生命周期为基础，以市场为导向，融合会计方法、价值工程方法和组织管理方法等，由专门的团队组织来确定目标成本，企业成本企划的应用可以有效地弥补传统成本管理方法的不足。实施成本企划的许多条件在我国大部分企业是不完全具备的，我们在引入成本企划模式时不能盲目的照搬套用，成本管理的基础工作扎实的企业，可以尝试成本企划的应用。

三、推进和深化成本企划模式在我国应用的对策

（一）我国企业成本企划应用基础分析

1.历史基础

就历史而言，我国开展价值工程有较长时期，成本效益分析有相当的工厂实践基础，只是未能系统化地与目标成本计算结合起来，更未能在组织措施上确保这类与管理工程技术相结合的分析方法制度化地贯彻下去。这是我们在实行成本管理方面脱节的地方，这也是实行成本企划的灵魂所在。因此可以利用我国开展价值工程、成本效益分析的历史基础与当前目标成本相结合，充分实施企业成本企划。

2.实践基础

邯郸钢铁厂颇有成效的“模拟市场机制，实施成本否决”制度已经引起了全国上下的关注。“邯钢经验”的核心是：以市场为基础测算目标成本，并以相应的组织措施确保成本否决制度的实施。虽然邯钢的目标成本策划只是在制造过程中实施，但它找到了企业的成本管理与市场的结合点，并且首创了成本倒推法，这都与日本先进成本企划观念有着相似之处。因此，邯钢经验可以称为中国成本企划的“萌芽”，也是在我国具有实行成本企划的实践基础的成功范例。

（二）推进成本企划模式在我国应用的对策

1.更新成本管理观念，树立事前控制思想及市场导向观念

我国大部分企业尚停留于事后成本控制上，且事后成本控制因方式落后及组织实施不力且流于形式，使企业成本未能有效控制，产品在市场上缺乏竞争力。一些大企业的成本控制也仅限于事中和事后成本控制，而未将成本控制的触角延伸至产品开发设计阶段。而国外研究显示，产品成本的70%—80%在开发设计阶段就已决定，可见只有树立事前控制思想，借鉴成本企划从源头上控制成本的发生，坚持系统的全过程成本管理，才能从根本上发挥成本控制的功能。同时，成本企划是以市场为导向的成本管理模式，即在产品开发设计时先预测其未来市价，再确定目标利润，导出目标成本，以此作为成本控制的标准，确保实现目标利润。这种市场导向型成本管理思想在我国相当缺乏，但邯钢的“模拟市场核算，实行成本否决”，通过在企业内部转移价格确定中引入市场价格，标志着企业已具有市场导向意识，是成本企划的萌芽和雏形，值得大力倡导和推广。

2.推进全员成本管理活动，提高员工参与成本管理的积极性

成本企划与企业的日常成本管理活动是相辅相成的。日常的成本管理基础工作做得扎实、有效，对于顺利地开展成本企划是非常重要的。因此，企业管理层应采取各种措施，建立合理的奖惩机制，鼓励员工参与日常的成本管理活动，如合理化建议、TQC活动、成本管理创新等。如果人的积极性不能被调动起来，不仅企业的成本不能得到有效的控制，而且可能带来严重的负面影响。成本管理需要全员参与，在企业文化大背景之下嵌入成本文化具有水到渠成之功效，使员工成本意识的萌发具有自发性、自觉性，从而起到为成本管理思想启蒙和灌输的作用，这样不仅可以促进员工参与成本管理的积极性，而且能够减少各方面对成本企划的抗衡，减少各职能部门之间的矛盾。

3.实施成本管理创新，建立以项目经理为主导的矩阵组织

成本企划有别于传统的生产组织管理模式，需要建立一个或若干以项目经理为主导，在同一组织机构中把按职能划分部门和产品划分部门结合起来的矩阵组织。在这个矩阵组织中，各部门成员适时地提供必要资讯，互相协调合作。例如：设计部执行图面设计及VE活动；生产技术部预估生产条件，研讨生产工艺、流程，提供生产技术方面可能遭遇的问题；采购部估计外购零件的价格，从设计部门获知各零组件的设计构想及其目标成本，与供应商接触及探讨达成目标成本的方法；业务部提供有关市场销售价格与式样等资讯，并根据市场导向，对售价与式样的关系做出预估；会计部门编制中长期利益计划，设定目标利益，计算目标成本与成本企划目标、估计成本、评估成本企划活动的实际达成状况与成果，并随时掌控成本变化的情形等，各部门各司其职，最终产品（项目）由项目经理负责，制造开发出较符合顾客需求，市场导向的产品。若欲顺利统合此种矩阵组织，则需赋予项目经理很大的权力与责任范围，同时还需要培养和配备善于调解人事关系的管理人员。

成本企划所拥有的几项特色：具市场导向且与目标利益结合、在企划设计阶段就对成本加以管理、分配成本降低目标、不同职能领域的人共同参与配合的矩阵管理方式等是有其不容忽视的意义存在。诚然，成本企划并非完美无缺，导入时应予配合修正，且实施成本企划也并非完全没有副作用，欲将此管理手法有效地导入本土企业，仍需进一步的实证研究。