论英国国家审计权及法务会计制度的流变

曾 哲，张明霞

(南京审计学院法学院，中国 南京 211815)

国家审计权及其法务会计制度是英国宪政制度的重要组成部分，是国家监督制度的重要一环。以英国为代表的普通法系国家，率先建构了国家审计监督制度，确立了法务会计的基本制度规范。

一

英国国家审计权之法务会计产生于对王室收支业务的监督，是英国新兴贵族与国王及王室长期进行财政权斗争的结果。早在1215年，封建领主为了限制国王的权利滥用，就迫使英王签订了著名的《自由大宪章》的宪法性文件，其中第12条规定，国王在没有征得贵族同意时，不可随意向人民收取贡赋，监管国家财政的权力也由此交给了议会。1668年英国资产阶级革命成功后，1669年颁布的以限制王权和保障议会权力的宪法性法规——《权利法案》，宣告了议会是国家的权力中心。从此以后，国王权力受到议会的限制，王室的所有财政用度支付也将受到议会指派的专门机构进行会计审计监督和年度核算考量，限制其“超支”或挪用或贪腐舞弊，在财政上首次开启了“用代表民意的议会权利制约国王手中的王室财产权力”，确立议会可以从法定程序上否定国王一人决策的宪政结果。

公元1314年，英王国任命了历史上第一位国库主计长。专司全国的审计监督与法务会计事务，因为传统以来，历史上英国司法过程中的律师分为“出庭律师”和“事务律师”，而法务会计为了诉讼的需要也就应运而生——为支持出庭律师诉讼和事务律师的法务调查，从此以后，历朝历代基本也就产生这样一个路径上的依赖。王国都会设立自己的独立会计与审计监督机构，国家会计审计职责和权力也得到相应发展和加强。1866年的《国库和审计部法》、1921年的《国库和审计部法修正案》和1983年的《国家审计法》是会计与审计署开展审计工作的三个重要法律依据。这三项法律为确保了主计审计长的独立性审计和依法审计的法律基础性及中立性地位。其中，1866年6月的《国库和审计部法案》标志着现代英国国家会计审计监督体制的建立和第一个立法模式审计制度的诞生。该法案的中心是规定政府的各项支出应由议会领导的主计审计长审核。其后的两部法案都是在此基础上进一步完善的结果。关于国家审计系统的管理体制及职责和权限，主要有以下内容：审计长是一名议会下院的重要官员，他依法独立地履行职责和义务；审计长代表议会行使职权，向议会提交审计报告；为保证审计人员的独立性、中立性，国家审计署禁止其属下职员参与各级政党机构的政治活动，防止将党争观点和立场带入审计实体和法务会计程序中来；透明度高，审计署的检查结果，受法律保护，并有权自行或通过媒体公布。这些主要彰显在行政法权和行政行为的正当行使上。其实，为了巩固审计监督的行政成果，在1879年，英国国会通过《犯罪检举法》，规定设立公诉管理处，其官员由内政大臣任命，隶属于国家总检察长之审计监督总署。设立在审计监督后续程序上的公诉管理处一方面可对重大涉案刑事之当事人提起公诉；另一方面则作为警察机关进一步对其行使侦查权的法律程序上前置，可以连手全国警察机关的刑事起诉活动出具更为翔实和权威的证据支持。适此，便造就了英国审计制度的原初定型。

二

与审计监督权密切关联的是英国的陪审制度，而陪审团制度在1166年时就被确立下来，随即便形成某种司法惯例。它规定当会计审计案件，特别是会计舞弊案发生后，必须由熟悉情况的12名陪审员向居间中立的法庭提起控告，并证明所犯事实，这就是历史上的所称谓的“起诉陪审团”，也就是所谓“大陪审团”。①在这个过程中，法务会计作为专家证人一般是会与出庭律师一起上庭的。而在审计查账与甄别过程中，当然也有当事人律师(主要是事务律师非出庭律师)和法务会计之“调查会计”的参与。虽然英国也是奉行“依法审计”与“独立审计”的原则，但英国律师分为“事务律师”和“出庭律师”，而出庭律师是有权介入的。大陪审团部分充当了国家检察官的部分权能和职责，而1352年后创设的同样是12人的“小陪审团”，则又部分承当了法官的权能。从此，在英国司法制度史上便出现了大小“陪审团”司法设计与制度安排，即大陪审团行使检察权并负责公诉，决断是否对犯罪嫌疑人提起控诉；而小陪审团则专司对受理案件的审理，决断其是否有罪。此一大一小的“陪审团”与会计审计监督司职者同时并存了几百年，并构成了大英帝国法律制度史上一道独特的风景线，令后世不断观瞻效仿，特别是美国国家审计法律监督与法务会计制度的孕育成熟，乃至对整个人类社会审计监督及法务会计制度的宪政影响都有积极的意义。

大约在1933年英国颁行《司法管理法》后，法律明文规定涉及会计审计舞弊案诉讼当事人在民事审判中有权请求陪审团参与，且参与案件的性质或范围是有限制的，民事案件的权限仅限于“欺诈、伪造、假帐、诽谤、诬告、非法拘禁罪等或其它人格与财产权益侵害”的行为。但时序发展到了20世纪90年代，在英国有关陪审制和会计审计权行使的判例中，可以清楚地看到“如果法院认为陪审团参与审理会拖延有关档、会计审计账目的检查或者对有关证据的地方性协调的话，可以决定不设陪审团”程序。②也就是说，在非涉刑事犯罪案件中，国家审计权与法务会计的权力行使式微则相当稚弱。在刑事审判中，只有皇家刑事法院在审理涉会计舞弊或其他审计渎职案“可起诉罪”时才召集陪审团。这个庭审中陪审团主要责任就是对案件事实部分进行认定或裁决，准确的讲，行使的是带有侦查权性质地某种裁决权：特别是近代社会工业化以后，几乎所有陪审团在法定程序上必须对国家审计及会计信息系统舞弊涉案后提交检察公诉部门提起的被告是否有罪或是无罪进行裁决。如果被裁决无罪则须当庭释放，反之，则由主审法官及合议庭决定量刑。

三

20世纪80年代以后，基于国际财政经济会计审计监督与刑事司法发展潮流的推动，英国的审计监督与行政司法制度开始出现重大变革。有国家法务会计与审计权参与进来的“对抗制”(adversary system)③已经完全成熟并广泛运行于公法和私法实践及诉讼领域，有些案件调查堪舆大陆法系之国家检察权比肩。1985年5月，英国颁布了《犯罪起诉法》。该法规定，刑事诉讼必须由警方移送给皇家检察机关审查，以商定是否起诉。确定了国家监察机关对诉与不诉绝对的话语权。2002年，英国内政部长，大法官和总检察长三大部门，就英国司法改革问题向议会提交了刑事司法白皮书《所有人的正义》，阐明了英国政府应如何改进刑事司法体制和独立法务会计核算审计与民主监督的战略性计划，英国的会计审计权的性质也发生了些微变化，成为和增强对司法审判的过程中提供支持与监督制约[1]不可或缺的程序——国家审计和内部审计，会计信息甄别特别是法人企业组织类的财产型侵权舞弊与犯罪。例如，国家会计核准审计权与王室检察权相结合，过去检控方无权对法官的法律规定提出上诉。白皮书提议，赋予检察官上诉权。一旦法官的决定会产生终止指控的效力时，检察官有权提出上诉，而且可以提出上诉的案件范围适用于在皇家法院审判的所有案件要件。[2]当然，如果法官认为陪审团的裁决存在着重大错误时，法律赋予了可以直接撤销或改判的权力。

总体而言，英国传统的审计权与会计规制仍局限在监督的范围内，当然也承当的相当财产性刑事案件部分的侦查举证任务。具体而言，在其权能的运行中主要涵盖在以下诸方面：

第一是审计权下会计流程。在英国，为了保持审计官、会计师和检察官及法官职务义务的品位，将绝大多数指涉经营组织或企业法人财产之违反财政预算法规刑事案件都交由审计公署负责审计，由法务会计进行所有会计记账与会计凭证包括电子计算机信息系统实行 “火力侦查”，④国家审计机关及法务会计服务机构与国家检察机关联手只对少数重大涉财政舞弊侵权刑事案件进行会计系统侦查检讯。而国家情报部门和安全部门主要针对危害国家安全案件负责侦查督办；英国会计审计机关直接行使法务会计审计监督权的范围主要是政府各部门提交涉财政违规案件及检察官认为需要由自己提起公诉的重大案件等。

第二为提起和支持公诉权的积极配合。

第三为刑事上诉权作更进一步的跟进调查。英国对所有刑事审判实行三审终审制，特别是涉及政府支持的财政项目或财产权案件的独立审计结果与会计报表，除法律有特别规定外，一般均十分看重。但是，作为政府法务会计与审计监督权力机关对刑事法院的二审判决，国家检察官有权以法律上的适用错误为由向高等法院提出上诉，经上诉法院同意，总检察长对刑事法院的不当判决有权上诉，而国家审计官与法务会计则不具有在再审程序中的监督职权。

第四为参与民事诉讼活动的职权。在英国，大多数民事诉讼是由个人或法人作为告发人经总检察长允许而以其名义提起，只有少量民事诉讼由总检察长提起，此程序与法务会计或审计权无关，因为法务会计及其对外地业务，具有被动性的特点，其权利是受委托而产生，一定须得当事人的委托才能依法行使而产生效率。

第五为参与行政诉讼的职权。英国审计监督机关或法务会计机构与英国检察机关几乎没有什么可比性。前者主要关注公益事业项目和政府财政援助项目的收入与支出的合理性审计，以及在此一系列的运行过程中是否存在会计账面信息舞弊作伪的甄别核准，是否按照政府财政预设安排合理使用资金，否则，法务会计及专题审计与监督难以从其他层面介入或突破。而国家检察机关介入行政诉讼的职权范围比法国，德国范围面要小，但也比审计机关要大得多，大多数的行政诉讼案件由利害关系人可直接提起，英国检察机关只是为保护国家及公共利益时，才能提起行政诉讼，其范围受到具体限定，只有到需要法务会计作为专家证人和会计调查信息的申论时，才会启动。

第六，总审计长还就有关审计问题和法务会计的专家鉴定结果定期向政府各部门提供报告书，对慈善事业或行政机关财政行使普遍监督权，任命各级审计长的职权等。特别是在英国有宪法法院和国家审计法院的背景下，对国家内部审计权的保障及法律程序上的前置介入，对于保护国有资产和公民财产权起到很好地“防火墙”功能。随着国家审计权与法务会计职权范围的扩张，当下已经发展到成为具有重大影响力地对民事、行政法律关涉财政收支用度合法性或合理性诉讼中的独立审计人或法务会计之专家意见鉴定人，其“鉴定结论”或“审计报告”化为证据时，具有非同小可的法律证据效力。

应当指出，法务会计与一般会计和一般审计结果不同：普通审计的结果是形成审计报告，而法务会计的鉴定结果是形成专家证言或专家意见书，二者并不一致；同时与一般会计也有区别，会计学的最终产品是财务报告，法务会计的结果是专家意见书，二者内容也不一致。此外，法务会计及审计与国家检察权在指涉具体的案件时，控制的依据是不同的：一个是完全以法律为唯一依据，一则是以会计方法及其会计规范为依据。

四

虽然，英国其会计审计监督权力制度源远流长，但完全作为政府之独立部门的时间并不是很长，到上个世纪后期设立的国家审计机关实行的是上下垂直领导，和法务会计有很大的不同，⑤在中央设立总审计长(这点与我国相类似)，在英格兰和威尔士下设了40多个郡审计院(办事处)，审计系统自成体系，统一行使国家监督权，不必对地方政府负责包括审计权行使运作的设置与经费由中央负责，与地方政府无涉。

此外，根据英国现行有效的审计法主要有1866年制定的《国库和审计部法》、1921年修定后的《国库和审计部法》和1983年制定的《国家审计法》。⑥会计、审计机关的职责主要凸显在三个方面：一是检查政府资金的使用人、使用方式、用途是否合法。二是检查中央政府各帐户应收帐款，国库库存情况，资金数额是否准确，使用是否合法。法律规定，政府支出资金之前，要将帐户送主计审计长登记，签署意见，看是否超过了国会批准的项目资金数额。只有经过审签后，银行才支付现金。审计检查资金帐户的工作是大量的。如检查政府拨款、贸易收支、公共资金使用帐户金额同国会授予的权力是否一致等。审计结束后，应向公共帐目委员会递交审计报告。三是进行经济性、效率性、效果性检查。前两项审计基本都属于传统的财政、财务收支审计。在宪政运行上，权利制约着权力，《国家审计法》规定了进行经济性、效率性、效果性审计的职能。

从近年来英国审计、法务会计职责和权能潜移默化所完成的社会转型，不难发现其国家审计权彰显的行政权功能，总审计长只需要对议会之下议院负责，而司法权之职责完全断裂，本着审计独立中庸不偏不倚客观真实的审计理念，作为下议院监督和服务终端的特殊工具，在英国历史上发挥着重要作用，对大英国家的民主宪政建设产生非常广泛而良性的影响。特别是在法务会计的手段多元性和灵活性上，英国政府财政项目率先采取财务分析的方法、皇家审计和内部审计的方法，证据调查的方法和侦查学的方法，针对具体业务时，其实施的方法亦具有灵活性。即便是转化为当下宪政的实施，其静态的法规范和动态的法的运行亦如是。

[注释]

①陪审团制度最早从法兰克移植入英国。在1166年正式形成制度，承当部分检察官的职能，具有公诉权力和一般控告权利，于1352年爱德华三世下令禁止起诉陪审团参与审判，要求另设12人的陪审团参与审判，这就是“小陪审团”。

②See，D·G·Crachnell Engine Legal System Textbook，p，218．

③“对控制”，又称“辩论制”，最初只是在民事私法领域，后来发展到公法领域，即民事诉讼和刑事诉讼中被告律师与原告律师在法庭上都要以语言对抗行使辩护权的，辩护中各自提出自己的证据，盘问对方证人，并在此基础上归结自己辩护意见和观点。法官主持开庭与大陆法系国家不同，大陆法系国家的法国在庭审中则采用“究问制(Inquisitory system)”,法国以中立积极主义的形式和心态主持，检察官则是持取“入罪主义”的心态参与原告诉讼——笔者识。

④英王国是一个比较传统的自认为是民主法治国家，哪怕是在国家权力的运行上，也是显得比较“绅士风度”的，为防止国家公权误用或滥用，对于财政经济运行中涉嫌舞弊之企业和部门，一般会采取先由法务会计介入，进行基质性的“火力侦察”，对于前置问题有一个比较充分和客观的把握后，国家检察权力机关才会决定是否介入。

⑤法务会计制度规定，在全国设有法务会计学会或称为协会，联络监督和指导全国的法务会计工作。但没有法律义务上的上下级关系。一般法务会计的工作为被动性特点，因委托授权而产生。适诉讼法中“不告不理”原则——笔者识。

⑥英国审计史上的三次立法，表明其社会发展的三个阶段，每一次都带有明显的宪政进步。审计机关的设置及组织。根据《国家审计法》的规定，议会设立国家审计署，由主计审计长、主计审计长任命的工作人员组成。国家审计署与议会公共帐目委员会有密切联系。公共帐目委员会负责审查国家审计署的费用估计报告，指定一名专门负责财务的官员，负责国家审计署的拨款事项，并可为国家审计署任命审计师。审计师完成检查后，应将审计报告提交公共帐目委员会，以便呈报议会之下议院。

[参考文献]

[1]张培田.检察制度本源刍探[J].中国刑事法杂志，2000(5).

[2]最高人民检察院研究室.所有人的正义——英国司法改革报告[M].北京：中国检察出版社，2003.