关于我国税式支出管理体制改革的思考

2009-03-07杨海燕

管理观察 2009年3期

摘要：税式支出是以税收优惠形式实现的一项特殊的财政支出。20世纪90年代以来，随着财税体制改革的推进，税式支出在我国发展速度很快，规模巨大；但我国在对税式支出的管理上还存在很多问题，如税收优惠范围过宽、手段单一、政策目标导向不清晰、相关法律不健全，缺乏规范、有效的监督和管理制度。未来我国税式支出管理体制改革的方向应该是逐步建立系统、科学的税式支出预算制度，并在制度、法规、管理和技术等方面完善各项配套措施。

关键词：税式支出税收优惠财政支出预算制度

税式支出是指政府为实现特定的社会、经济目标，通过对基准税制的背离，放弃一定的税收收入而形成的一种财政支出。这既是税收制度中政策性较强的一部分内容，也是一项对税收优惠进行科学化、系统化管理的制度创新。

随着我国财税体制的改革和完善，政府部门越来越广泛地运用税收优惠措施来实现吸引投资、促进就业、鼓励高新技术产业的发展，以及缩小地区收入差距等政策目标。但我国在对税式支出的管理上却刚刚起步，缺乏系统和科学的管理制度。建立科学、规范的税式支出管理体制，是深化财政管理制度改革的迫切要求。

一、我国税式支出制度的演进和发展

我国税式支出制度是随着经济体制改革和税收体制的发展变化逐步形成的。建国50多年来，我国先后经历了传统计划经济、有计划的商品经济和社会主义市场经济三种不同的经济体制，并建立了与之相适应的税收制度和税式支出办法①。

1950年—1978年是传统计划经济时期，这一时期税式支出所涉及的税种和管理权限变动较大，政治因素较强。主要表现为在税收优惠政策上公私区别对待，鼓励国营、集体经济发展，限制个体和私营经济。中央与地方对税收优惠的管理权限反复经历集中、下放变化。

1979年—1993年，是经济体制逐步由计划经济模式向市场经济模式转型时期。这一时期的税式支出制度主要表现为对不同经济性质的企业实行不同的税收优惠方式，同时区域税收优惠格局初步形成。这一时期的税收优惠规模迅速扩大，但管理权限极为分散，减免税成为地方促进经济发展的重要手段，出现了税式支出管理严重失控的局面。

1994年至今是逐步建立和完善社会主义市场经济体制时期，这一时期对税制进行了全面改革，对税收优惠政策进行了较大范围的调整和清理，初步建立了符合社会主义市场经济要求的税式支出管理办法。主要表现为税式支出范围有所减缩，扶持重点逐步明确，方式呈多样化，管理权限日益集中于中央，税式支出规模失控局面得到扭转，税收收入增长较快。

2006年中国全面取消农业税，至此，延续了2600多年的农业税终于划上了句号。取消农业税，维护了农民的根本利益，规范了国家和农民的利益关系。

2006年4月1日，我国消费税政策进行了重大调整。这次改革除了新增应税品目以外，也对原税制中的税目、税率进行了调整，将一些普通消费品从税目中剔出。政府通过税收手段实现调节市场、保护环境和缓解社会收入不公的政策目标。

从2008年1月1日起，我国内资企业和外资企业原来面临的33%和15%的企业所得税率统一为25%。此次“两税合并”改革对优惠政策的调整，不再泛泛地按身份和地区区别给予各类企业，而是集中在国家战略发展和产业政策、技术经济政策明确倾斜支持的产业、企业和企业投资活动上，对内外资企业一视同仁地施行。

从2009年1月1日起，我国原生产型增值税改革成为消费型增值税。这一转型对固定资产投资比重大而利润渐薄的老工业企业，是一项重大的税收优惠措施。除减轻企业税负以外，还可以减少重复征税，激发社会和企业本身增加对固定资产投资的热情，刺激原材料需求，带动整个产业链的振兴。

纵观上述税式支出演进历程不难发现，我国税式支出制度的变化与我国社会经济发展特别是税制改革的进程密切相关。这些年的实践表明，现行税式支出政策在促进重点产业发展、吸引外商投资，引进先进技术、促进落后地区经济发展和调节社会生活等方面都发挥了重要作用。

二、我国税式支出管理的现状与问题

据统计，除各项税收法律、法规和规章中的法定税收优惠以外，我国现行有关税收支出的规范性文件有将近700项。②同时，国家以税收优惠形式提供的财政补助的数额与日俱增。据国家税务总局不完全统计，2004年我国税式支出数额（包括出口退税和减免税）达6053.6亿元，比上年增长86.2%，占当年全部工商税收的24.04%，其中出口退税4200亿元，增长了105.98%，减免税1853，6亿元，增长52.92%。③在税收优惠管理上，总的体制特点是“统一税权、分级管理”。制定税收优惠的权力主要集中在国务院和财政部、国家税务总局，省以下财税部门主要负责税收优惠政策的具体执行。

虽然1994年以来的税制改革对税收优惠进行了清理，缩小了部分减免权，但科学、规范和高效的税式支出制度仍未真正建立起来。现行税式支出在管理方式上较为粗放，专项的减免税管理较多，缺少系统化、规范化的管理模式和办法。存在的问题包括两个方面，一是税收优惠政策本身的问题；二是税收优惠管理上存在的问题，具体表现在以下几个方面：

1.税收优惠的范围过宽、规模过大。在目前我国的税收制度中，不论是直接税还是间接税，都存在着税收优惠的内容。三大产业都有各自不同的税收优惠内容。从地域来说，东部沿海地区、中部地区、西部地区和东北老工业基地都有税收优惠。税收优惠项目过多、过杂，损害了税收制度的完整性，对财政预算的安排也形成了制约。

2.税收优惠政策的目标过于宽泛，导向作用不清晰。我国目前的税收优惠政策目标是多极的，各类税收优惠政策由于是按照不同目标，在不同历史阶段逐步形成的，相互间明显缺乏协调和配合，在一定程度上损害了税收制度和税式支出的规范性，导致税收减免的数额不明、税收优惠政策效果不清。

3.税收优惠政策以直接优惠为主，相对单一。纵观我国的税收优惠，常见的方式主要是免税、减税、退税等直接方式，利用税收扣除、抵免、加速折旧等间接方式的很少。在税收优惠制度较为成熟的国家，一般以间接优惠为主，直接优惠为辅。这也说明了我国税式支出管理体制依然有待规范和健全。

4.税式支出的管理权缺乏责任约束，导致税式支出管理失控。按规定，我国税式支出的管理权限主要应集中于中央。但在实际运作中，由于缺乏对税式支出的管理约束机制，地区之间利用税式支出开展不正当竞争的行为屡禁不止。④

上述问题引发的后果是：过多过滥过松的税收优惠，破坏了平等竞争的税收环境，刺激了避税行为，扭曲了资源的配置，影响了我国财政的正常收入。同时，也使得税制结构过于复杂，为“设租”、“寻租”提供了可能。因此，必须致力于税收优惠政策制定和管理的系统化、规范化和科学化，建立起符合我国国情的税式支出管理制度，以适应市场经济发展对财政管理体制改革的迫切要求。

三、我国税式支出管理体制改革的方向——建立税式支出预算制度

税式支出预算是政府把税式支出所形成的税收损失情况列入预算，连同政府的直接财政支出统一加以管理的一种形式，其理论依据是税收优惠与财政支出具有相同的性质，政府放弃一部分税收收入，等于增加了财政支出。即在优惠政策实施之前，对减免税的总额及财政收入的影响进行综合财政平衡，从宏观上加强财政管理，控制减免税规模和控制国民收入；从微观上使投资者尽早了解税式支出政策，并依政府鼓励的程度做出相应的投资经营决策。

税式支出预算编制的首要问题即是预算范围的确定。作为税式支出预算制度建立的初始阶段，如果把全部税种的税式支出均纳入预算管理，在我国现阶段的条件下，在操作层面会具有一定难度。因此，在试编税式支出表的初期，范围可以相对小一些。

1.税种的选择。在税种的选择上，我国目前实行的是以流转税和企业所得税为主体的“双主体”税制结构，税收优惠政策也主要以流转税和企业所得税为载体。但借鉴国际经验，税式支出仍应以所得税为主，以流转税为辅。其原因是：首先，所得税是一种直接税，税负不易转嫁，归宿明确。而流转税由于容易转嫁，其税式支出效果较为间接，难以发挥太大作用。其次，我国税式支出项目主要集中在所得税上，这也是各国税式支出表的主体。但是，鉴于企业所得税和个人所得税的优惠对象、优惠方式都不同，应该分别编制。

2.对部门、行业、项目及地区的选择。先选择较容易取得数据的部门和行业，然后分次、分批扩大部门和行业的范围。地区的选择上可先选择数据相对较为完备的东部沿海城市作为试点，待取得一定经验后，再逐渐扩大税式支出试行的范围，直至最后对我国的税式支出进行全面对预算管理和控制。

3.对控制领域和纳税主体的选择。我国的税收优惠多集中于经济领域和企事业单位，而且多是采取直接财政支出的形式，通过企事业单位的经济行为间接地影响到个人。所以，我国税式支出预算控制的对象也应该是经济领域和对企事业单位的税收优惠。

从税式支出预算的编制和执行来看，税式支出预算的编制由税务部门和财政部门的预算机构、税政管理机构共同负责，税务部门负责税式支出预算的执行。由于我国实行了分税制财政体制，建立了中央税收体系和地方税收体系，因此对税式支出的预算化管理也应充分体现出分税制的特色。总的原则是中央和地方分别在自己所辖的税收范围内编制税式支出预决算表和税式支出执行情况表，中央应从总量和结构上控制税式支出。

四、我国完善税式支出管理体制的配套措施

建立完善的税式支出管理制度，仅靠税收制度本身的支持还是远远不够的，还需要相关税收法律、财政政策等各方面的配套措施的支撑，以保证经济主体的行为具备市场理性。

1.制度配套

我国在进行税式支出管理时面临的一个主要问题是税制不完善，不同的税种难以用统一标准进行税式支出的统计估算和分析。另一个问题是越权减免税、擅自实行先返后征的情况屡禁不止。因此，要完善税式支出管理制度，首先要进一步统一税政，完善税制，严肃税法。另外，现行的财政预算支出分类是按照支出用途分类的，不利于税式支出在财政预算中的分类，可以考虑采用国际通行的按预算职能分类的方式。

2.法规配套

目前我国尚无涉及税式支出管理制度的专门法律，客观上造成人们对税式支出不够重视，影响了税式支出管理制度的权威性。因此，应该尽快建立与税式支出管理制度相关的法律法规，修订《预算法》，增加有关税式支出管理的条款，赋予税式支出管理同其他直接财政支出管理相应的法律地位，以法律形式明确中央与各级地方政府的权限、范围等。

3.管理配套

根据其他国家的经验，各项税收优惠统计资料的原始来源，都是个人和公司上交的纳税申报表。我国尚未实行个人收入的全面纳税申报制度，对有关税收优惠扣除的统计很不全面，不利于对我国税式支出进行管理，因此应尽快实行个人收入的全面申报制度。由于税式支出制度是建立在对税收优惠的统计数据上，这也需要纳税人与税务部门的密切配合。

4.技术配套

应加快税收信息工程的建设，以便能取得进行税式支出分析所需要的基本资料。我国的税收缴纳体系也应尽快实现全国范围内的联网，财政、税务、海关三系统之间进行联网，以能保证各财政收入管理部门迅速有效地获得相关信息，从而保证对税收收入的及时、有效监督。完备的税收信息系统可以从根本上支持税式支出管理制度的建立和健全。

注释：

①史耀斌：《努力建设适合中国国情的税式支出管理制度》，见楼继伟主编《税式支出理论创新与制度探索》，中国财政经济出版社，2003年版，P15-19。

②刘明等编：《税收优惠政策总览（修订版）》，中国税务出版社，2004年版，P2。

③周华伟等：《税收支出力度加大国民经济稳健运行》，《中国税务报》，2003年5月27日。转引自万莹：《税式支出的效应分析与绩效评价》，中国财政经济出版社，2006年版，P4。

④ 苑新丽，《税式支出的国际经验与我国的选择》，《财经问题研究》，2005年第9期。

参考文献：

1.崔军，高培勇：《调节收入分配的税式支出政策》，《经济理论与经济管理》2004年第1期。

2.邓子基：《税收支出管理》，中国经济出版社，1999年、版。

3.李志远：《构建适合中国国情的税式支出制度》，《税务研究》，2006年第3期。

4.刘明等编：《税收优惠政策总览（修订版）》，中国税务出版社，2004年版。

5.楼继伟主编《税式支出理论创新与制度探索》，中国财政经济出版社，2003年版。

6.万莹：《税式支出的效应分析与绩效评价》，中国财政经济出版社，2006年版。