税制改革推动共同富裕实现的内在机理与路径选择

2024-02-19孙颖鹿博士宋凤轩博士生导师

财会月刊 2024年1期

孙颖鹿（博士），宋凤轩（博士生导师）

一、引言

共同富裕是社会主义的本质要求，是中国式现代化的重要特征。党的二十大报告明确了“分配制度是促进共同富裕的基础性制度”，并将“完善个人所得税制度，规范收入分配秩序、规范财富积累机制”作为优化分配制度的重要税收措施。可见，形成合理有序的收入分配格局是新时代共同富裕的重要体现（罗娟和彭伟辉，2022）。在现阶段共同富裕目标下，税收作为重要的财政工具，在国民收入分配各个环节都起到关键作用。

实现税制结构优化，需要在深入理解共同富裕的基础上不断推进（蒋震，2022）。从宏观角度来看，共同富裕的内涵包含两个层面，一是如何实现富裕，二是如何实现共同富裕（杨志勇，2021）。具体到收入分配上，共同富裕以实现收入为依据的“中间大、两头小的橄榄型分配结构”为目标（岳希明和范小海，2022）。从国民经济各部门的税收贡献分配来看，居民部门的直接税贡献显著高于间接税，从这一角度审视，直接税更能起到部门之间的收入分配调节作用（詹静楠和吕冰洋，2022），这与税制结构优化目标不谋而合，直接税正是实现这一契合点的关键工具（杨志勇，2022）。间接税多使用比例税率，其累退性会对收入分配产生逆向调节，但更有利于实现共同富裕中的效率目标（代志新等，2022）。综合以上观点，不少学者都从共同富裕视角出发，对税种设置（张平等，2023；陈少克和王银迪，2019）、税制要素安排（韩学丽，2022；朱青，2021；谷成和张洪涛，2021）以及税收征管（王丽娜，2021；马洪范等，2021）等方面进行了具体的税制优化设计。

在共同富裕框架下研究税制改革，不可孤立地研究直接税或间接税，而应将其放到整个税制体系中，正确处理直接税同间接税的比重关系，促进二者在结构、功能方面的协调配合。“十二五”规划、“十三五”规划、“十四五”规划持续对“优化税制结构”“提高直接税比重”进行决策部署，因此提高直接税占比，实现税制结构优化是当前税制改革的核心内容。短期内，可实施“加减并举”的方式。“加法”方面，应完善直接税税种，提高自然人直接税贡献，并通过个人所得税、房地产税、遗产税等税种的完善、开征以及提高征管水平等路径实现（胡洪曙和王宝顺，2017；蒋震和刘颖，2021）；“减法”方面，通过减税降费政策，降低以增值税为首的间接税收入，以企业减负→工资、分红增加→个人所得增加→个人所得税收入增加的传导方式，直接、间接共同作用，带动实现直接税比重的提升（马海涛和陈宇，2021）。长期来看，应注意税制改革的步骤性，在“结构—功能”的分析框架下优化“直间结构”，发挥不同税种的多种功能，推动税制由“收入导向型”向“发展导向型”转变（张守文，2021）。

通过对国内外研究现状进行分析，关于税制改革推动共同富裕实现的研究还有待深化。在效率与公平方面，以往对共同富裕下税制改革的研究相对更注重对公平性的探讨，关于直接税调节功能的研究较多，而将直接税与间接税共同纳入研究体系、研究如何构建效率和公平兼顾的税制结构还有待深入；在分配环节方面，以往关于税收调节作用的研究聚焦再分配环节，而将国民收入三次分配综合纳入税制结构分析框架、整体布局税制改革的研究还有待强化。本文则从以往研究的薄弱环节出发，以三次分配为基础，将税制改革研究置于共同富裕框架下，研究税制改革促进共同富裕实现的内在机理、改革着力点，并提出构建促进三次分配协调统一的税制改革路径，为推动我国税制结构优化、加速实现共同富裕提供一种可行思路。

二、税制改革推动共同富裕实现的内在机理

（一）初次分配：以间接税为主体的减税带动社会产出和效率提升

共同富裕首先要解决财富创造的问题，只有有了财富基础才能讨论财富分配的问题，否则无论“蛋糕”分得多么公平，每一个社会成员得到的部分还是达不到“富裕”的程度，这在国民收入分配中主要体现在初次分配阶段。从三次分配顺序来看，初次分配奠定了分配基础；从分配重点来看，初次分配更加强调对资源的优化配置，实现效率的提升。2017 年党的十九大报告中首次提出“中国经济由高速增长阶段转向高质量增长阶段”，2020年党的十九届五中全会将高质量发展和共同富裕共同纳入“十四五”规划。在新时代背景下，必须“在高质量发展中促进共同富裕”（习近平，2021）。在高质量发展的内涵下，共同富裕对经济增长也有了新的要求：不但要“做大蛋糕”，还要“做好蛋糕”——不仅要保证国民经济增速，更要以企业科技创新和创新人才带动经济效率的提升。

在初次分配中，初始要素差异和市场经济体制的不完善是影响分配差异和分配效率的主要因素，而要素流动性是决定初次分配效率的关键性因素。尽管市场在资源配置中起决定性作用，但税收的职能效应也不可忽视，这种效应发挥通常以间接税为主、直接税为辅，二者相配合，通过税制要素的调整实现税收对价格和要素供求的调节，进而影响要素流动性，带动形成全国统一大市场，以初次分配调节强化共同富裕基础。实现这一目标通常有两条路径：一是以减税降费政策激励企业生产，提高综合产出水平；二是以科技创新税收优惠政策提高整个社会的创新水平，增加单位产出。第一条路径下：以2016年“营改增”为起点，我国开始实施一系列减税降费政策，增值税、关税以及企业所得税的多重优惠政策重点向制造业和小微企业倾斜，其乘数效应直接大幅度降低了实体经济相关企业税负，刺激了生产经营；2020 年我国出台了一系列更加优惠的税收组合政策，2021年减税降费额约1.1万亿元①；2022年我国实施了更大规模的减税降费政策。这些税收优惠政策都有效地稳定了宏观税负，极大地带动了国内经济的发展和人民生活水平的提升，有力地提升了我国整体的“富裕”水平。第二条路径下，针对初创期、成长期以及成熟期的创新型企业实行留抵退税、加计抵减等增值税减免政策能够缓解其融资约束、激励其扩大投资规模和技术人员雇佣规模，提升企业创新积极性和整体创新能力，同时也带动了企业生产效率的提高。

初次分配中税收对分配结构也发挥了一定的间接调节作用。例如，消费税主要通过调整税率、征税范围、征税环节影响应税商品价格，进而调节居民的消费结构和分配结构，近年来随着消费税改革的推进，其收入分配效应也不断增强。

（二）再分配：以直接税为重点的结构调整提升社会公平

再分配环节更加注重对共同富裕中“共同”的强化，即对公平的追求。当前我国已进入中等收入国家行列，并正在向高收入国家迈进，解决“人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾”是新时代我国社会主要矛盾的根本遵循。因此，这一阶段的主要任务是满足人民对公共产品不断提高的需求，对再分配力度也有了更高的要求。随着国民收入的不断提高，财产性收入不断增加，再分配乃至第三次分配对共同富裕的调节作用将更加明显，相比于第三次分配的补充作用，再分配对初次分配后形成的收入分配格局的调节作用更为关键。

共同富裕要求实现全部区域、全体人民共同富裕，再分配环节中税收又是重要的政策手段。此时，“共同”表现在税收上，直接体现为直接税调节水平的高低，政府主要通过对个人或家庭征收所得税和财产税以限制高收入群体收入的过快增长和积累，通过对企业征收所得税促进区域间均衡发展，而累进性是影响税收调节能力（再分配效应）高低的重要因素。在所有税种中，个人所得税是公认的最具累进效果的税种，其他税种，如房地产税等也具有较为显著的累进性。相比于这些直接税，间接税具有更强的累退效应，这一结论也被很多学者所证实（代志新等，2022；岳希明，2021）。这不仅要求以企业所得税的合理调整助力地区间发展差距可控，更加要求通过个人所得税和财产税的调节实现各阶层收入差距的缩小，最终实现城乡区域协调发展、收入分配公平的共同富裕。

在城乡区域协调方面，经济发展相对落后的地方政府通过区域性税收优惠政策设置，以税收减免、税收返还等方式减轻企业和个人在所得税、增值税以及附加税方面的税负，以吸引投资、带动欠发达地方经济发展，缩小地区间差距。当然，若区域性税收优惠设置不当，会导致地区间恶性税收竞争，部分企业和个人利用“税收洼地”进行避税，削弱政策效应。

在收入分配公平方面，个人所得税的“共同”效应主要表现在对流量收入差距的调节上，通过累进税率和级距的设置、专项附加扣除制度的完善、税制模式的调整以及征管方式优化缩小不同收入阶层可支配收入差距。财产税的“共同”效应则表现为对存量财富差距的调节，主要通过房地产税、遗产税和赠与税实现。其中，房地产税主要通过对房地产保有环节征税，降低居民收入不平等程度（詹鹏和李实，2015），同时还通过转移支付改善中低收入阶层的住房和公共服务水平，起到双重调节作用（黄潇，2014）。遗产税和赠与税是对财产代际分配进行调节的主要税种，通过对高收入群体积累的财富进行征税，削弱父代和子代之间在收入与财富积累上的关联程度，缩小“先富群体”与“后富群体”的财富差距，强化先富带后富效用（代志新等，2022），增强阶层流动性，为共同富裕的可持续创造良好的外部环境。各直接税税种的组合发力能够进一步增强税收的再分配效应，为促进“共同”提供制度保障。

（三）第三次分配：税收激励对前两次分配的补充调节

党的十九届四中全会首次将第三次分配纳入分配制度体系，并提出重视第三次分配的作用。第三次分配作为初次分配和再分配的功能补充，是党在新发展阶段促进共同富裕的重要制度安排，具体的制度设计直接影响到个人和企业参与慈善捐赠的积极性。需要注意的是，不同于初次分配和再分配，第三次分配是建立在捐赠者自愿参与社会公益事业基础之上的，需要发挥物质激励和精神激励的双重效用，其中精神激励更多地依赖于整个社会的文明发展程度，而物质激励则能够更加有效地提高当前发展阶段社会成员的社会责任感，进而更多地投身慈善事业，增强第三次分配的调节效果。

在物质激励体系的构建中，相较于其他激励政策，税收的作用更为直接。税收激励政策主要通过直接税税收优惠的方式进行：一方面，税收优惠直接作用于捐赠者的收入或财产，减轻其税收负担，让捐赠者直接感受到捐赠行为带来的物质益处；另一方面，通过税收优惠政策激励更多的个人和企业投身慈善事业，从物质激励内化为自觉，有利于培养纳税主体的捐赠意识，带动社会文明程度的提升。

三、税制改革推动共同富裕实现的着力点

（一）初次分配注重“富裕”，间接税和直接税改革协同配合

根据税收经济效应理论，税收对国民经济的影响不局限于收入分配，还会通过宏观税负和税制结构的调整作用于经济增长（潘文轩，2022）。初次分配中税收设置更加侧重于如何通过合理宏观税负、优化税制结构促进要素的合理流动，实现经济的快速增长。在共同富裕目标下，初次分配中税制改革方向的设定既要保证对“富裕”的追求，又要满足“高质量”发展路径。

在初次分配中，经济增长是基础，创新是发展的第一动力，税制改革是促进经济效率提升的重要工具。以税制改革激励地方政府、企业以及个人提高创新投入，提升科技成果转化效率和人力资本生产率，才能有效助力“富裕”水平的提升（中国税务学会课题组和汪康，2022）。面对发展方式由数量扩张转变为以质促效、发展动力由外源式动力转变为内生动力的趋势，税制结构的设计与政策体系的改革应与之相匹配，共同发挥间接税与直接税税收优惠政策对创新的激励作用，引导要素不断向创新领域聚集，增强整个社会的科技创新能力，以高质量发展促进“富裕”。

尽管初次分配中税制改革重点在如何实现“富裕”上，但把握好区域间、行业间的税负公平更加有助于要素在全国范围内的流动。区域税负上，我国生产销售企业主要位于经济发达的地区和城市，而流转税为主体的税制结构直接导致了税收向生产地集中、税负向消费地转嫁的局面，进而加剧区域税负非均衡，影响区域协调发展。行业税负上，一些垄断企业（如垄断性国有企业）和垄断行为（如互联网企业数字垄断）造成资源流动性受阻，部分企业在市场竞争中占据决定性优势，这会进一步加剧行业间的收入差距，同时也不利于城乡收入差距的缩小。因此，在税制改革中应把握好初次分配中效率与公平的关系，需要处理好间接税同直接税的关系，以税制结构优化有效引导要素资源流向，提升资源配置效率。

（二）再分配突出“共同”，构建城乡区域协调发展、收入分配公平的直接税调节体系

解决好不平衡不充分发展问题，才能更好地满足人民对美好生活的向往这一目标。共同富裕要求缩小地区间发展差距和收入分配差距，再分配阶段的税制改革应聚焦“共同”，通过加大所得税、财产税的调节力度，实现直接税比重的提升，推动构建城乡区域均衡发展、收入分配更加公平的直接税调节体系。从城乡区域发展来看，部分地方政府为了吸引更多资本流入，实行过于优惠的企业所得税政策，导致地方恶性税收竞争的现象依然存在，中西部地区“逐低”同东部地区“逐顶”形成鲜明对比（刘清杰和任德孝，2018）；从收入分配来看，根据国家统计局公布的数据，2015 ～2020 年我国居民人均可支配收入基尼系数由0.462增长至0.468②，个人所得税的调节效应还有待增强。

城乡区域均衡发展方面，根据杨森平和陈丽敏（2022）的研究结论，企业所得税竞争对税收可持续增长的抑制效应显著低于增值税，且欠发达地区较发达地区更为明显。税收可持续性增长为保障地区税源的可持续性增长、规范地方税收竞争提供了重要保障，且企业所得税是企业主要的税负组成，在实际征管中也存在较大的改进空间。因此，再分配环节对区域发展差距的调节应以企业所得税改革为主要方向。

收入分配调节方面，共同富裕下的税制改革应全面考虑到传统的税制结构问题和新时代面临的税收要素调整问题，在此基础上围绕所得税和财产税两大方向进行改革。所得税上，综合确立“提低、扩中、调高”的个人所得税改革方向，充分考虑直播带货等新业态从业人员的税收问题，妥善处理劳动性所得税负和资本性所得税负的关系，最大限度地发挥个人所得税在调节各阶层的收入差距中的作用。财产税上，从世界范围来看，一个典型、完整的财产税体系应包括对静态财产征收的房地产税和对财富代际转移征收的遗产税，而当前我国财产税体系仍不完善，直接税调节效应发挥受限；同时，考虑到房地产财富效应日益扩大、收入长期不平衡积累以及财富代际传递加剧阶层固化三因叠加的现状，财产税制完善迫在眉睫。房地产税应以“立法先行”为原则，围绕“调节静态财富差距”进行税制设计，对存量房产征税以调节存量收入差距，推动构建以房地产税为主体的地方税体系；遗产税和赠与税的设计应以规避财富的代际转移造成阶层固化为原则，通过重点调节高收入群体的静态财富，增强财产税的再分配功能。

（三）第三次分配再促“共富”，增强税收对捐赠行为的激励作用

改革开放以来，“鼓励一部分人先富起来”的目标已经实现，新时代下要将“先富带动后富”理念融入第三次分配，鼓励先富起来的人对社会做出更大的贡献，以多元化的方式“先富带动后富”，最终实现共同富裕，慈善捐赠正是第三次分配的重要组成。根据《2020 年度中国慈善捐赠报告》，2020 年我国共接收境内慈善捐赠2086.13 亿元，同比增长37.06%，占GDP 比重为0.21%。尽管相比2019 年我国慈善捐赠事业有了明显提升，但无论是绝对额还是相对额，我国同发达国家之间都存在较大差距。在捐赠主体中，企业和个人捐赠分别达到1218.11亿元和524.15亿元，两者捐赠总额占比达83.52%。可见，企业和个人是慈善捐赠事业的中坚力量，要强化第三次分配效果，应主要从对企业和个人的激励方面进行税制设计。

从当前我国的税种结构来看，所得税是激励捐赠行为的主要税种，其主要以物质激励（税收优惠）的形式强化纳税主体的捐赠动力。在所有纳税主体中，高收入群体和企业具有更强的捐赠能力和捐赠意识，他们往往更加注重自身行为的社会认同，所得税优惠政策向这部分个人和企业的捐赠行为倾斜，不仅有利于优化收入分配的最终格局，而且能够加深个人和企业对共同富裕的理解，从物质和精神两个方面推动共同富裕。此外，部分税制较为完善的国家还通过遗产税和赠与税设计鼓励富豪的捐赠行为，我国也应结合国情进行适当借鉴。

四、税制改革推动共同富裕实现的路径选择

（一）优化间接税设置，提高初次分配质效

1.提高减税降费施策精准度，实现全社会总产出和效率双提升。在当前经济下行背景下，我国减税降费规模较大，要在稳定经济的前提下保证一定水平的经济增速，需要提高减税降费政策精准度，这不仅有利于提升政策效率，带动全社会总产出增加，促进“富裕”目标的实现，还能够保持政策可持续性，为后续税制改革提供制度基础。

无论是疫情之下备受打击的制造业等传统行业，还是新业态下催生的平台经济等新兴行业，中小微企业都是中低收入阶层的主要就业方向，也是我国市场主体的重要组成。考虑到共同富裕下经济发展和稳定就业的双重目标，对中小微企业，尤其是受外部环境影响严重的中小微企业的税收支持都应得到重视。在下一阶段的减税降费中，应通过间接税与直接税优惠政策精准对接中小微企业发展，促进国内经济恢复与发展。一方面应进一步完善并落实增值税抵扣制度，取消一般纳税人简易计税方法，降低增值税扭曲效应；扩大增值税留抵退税范围，降低制造业留抵退税适用条件，促进制造业高质量发展；适时简并三档税率为两档税率，尽可能减少企业超额负担，最大限度地维护税收中性原则，直接提高企业的生产积极性和社会总产出。另一方面，应重点扩大中小微企业费用扣除范围，适时取消补充社会保险基金税前扣除比例上限，适度提高职工福利费、工会经费以及职工教育经费三项费用税前扣除比例，提升企业为职工谋福利的积极性，同时对建立工资增长机制的中小微企业明确给予税收减免，以企业所得税优惠政策间接引导企业构建合理的工资福利制度。

2.优化激励创新的税收优惠政策，以高质量发展促“富裕”。根据蔡伟贤等（2022）的研究结论，对民营企业、高新技术企业以及成熟期企业实施增值税留抵退税，能够显著激励其研发创新行为。在未来增值税优惠政策设计中，应以这三类企业为重点，实施以增值税优惠为主，以企业所得税优惠为辅的税收优惠“组合拳”，降低科技企业税负，有效激励企业增加创新要素投入，提高高素质劳动者占比和全要素生产率，进而提升人力资本的经济贡献度，增强整个社会的创新能力。

3.完善消费税和开征垄断税，促进区域均衡发展。

转变间接税为主体的税制结构应成为税制改革的主旋律，相对降低间接税比例是一个方面，优化间接税内部结构也同样关键。面对区域消费税税源非均衡配置问题，《国务院关于印发实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案的通知》（国发〔2019〕21 号）改革方案提出消费税征税环节后移下划地方，这对于补充地方税源、充实地方财政收入、推动地区均衡发展具有重要意义。在下一阶段的具体政策设计中，为了最大限度地发挥消费税的分配效应，同时保证改革效率，应分区域、分步骤地实施消费税改革方案。首先，按照消费地原则划分税收，保证经济发达、消费能力较强省份的积极性，同时对经济欠发达、消费能力较弱省份倾斜消费税税源以补偿其财政缺口，均衡区域间财力，兼顾政策的效率与公平。其次，消费税征税环节后移改革应循序渐进，优先对具备条件的应税消费品实施，待条件成熟后再全面推行。

针对垄断造成的行业收入差距，应强化对垄断性企业及垄断性行为的征税。一方面，现行税种的设置对垄断性企业、垄断性行为的抑制效果非常有限；另一方面，随着互联网经济的成熟，一些互联网企业的数字垄断行为被排除在现行税制体系之外，既造成税源流失，又加剧了行业差距。鉴于此，应尽快对垄断性企业征收垄断税，对互联网企业的数字垄断性行为开征数字服务税，提高垄断成本，促进区域要素资源自由流动，优化社会分工，从而加速全国统一大市场的建成。

（二）强化直接税调节功能，构建更加公平的再分配格局

1.强化企业所得税征管，促进区域协调发展。在再分配阶段平衡城乡区域发展差距方面，鉴于当前部分地区存在恶性税收竞争，企业所得税改革应重点清理、规范已出台的地方性税收优惠政策，同时核查并及时废止现存违法违规的税收优惠政策，维护财政收入分配秩序的严肃性。通过规范企业所得税征管：一方面为纳税主体创造更加公平的市场竞争环境，在再分配过程中达到机会均等；另一方面，能够有效促进资本流动对区域差距的调节，引导地区产业结构优化，以地区高质量发展缩小地区差距，促进区域协调发展。

2.进一步完善个人所得税，强化对个人流量收入的调节。

（1）“提低”方面，当前个人所得税60000 元/年的费用扣除标准对绝大部分低收入阶层予以免税，从税收角度来看，实现“提低”空间不大，但从企业角度来看，对提供公益性岗位、雇佣有特殊困难的低收入者的企业予以所得税优惠可提高其雇佣低收入者的积极性，间接实现“提低”的作用。

（2）“扩中”是形成“橄榄型”分配格局的关键，降低中等收入群体的个人所得税税负显得尤为重要。从税制设计上，可考虑在当前7 级累进税率的基础上，合并中间5级税率为3级，同时进一步扩大前3档税率级距，让更多的中等收入阶层享受到相对低的税率，以此相对提高其可支配收入；从专项附加扣除设置来看，当前7项专项附加扣除均为定额扣除，考虑到税制改革政策的长效性与共同富裕的阶段性，短期可保持定额的扣除方式，中长期来看，应建立动态的个人所得税专项附加扣除机制，将扣除标准同个人工资标准、家庭收入水平等要素挂钩，渐进式完善扣除机制，让更多的工薪阶层享受更多的专项附加扣除，增强个人所得税的“扩中”效应。

（3）“调高”方面，对高收入群体课以更高的税率，这一事实本身就会显著影响收入分配结构（张玄等，2020）。本文认为此处的“调”应从两个方面去理解：一是“限制”，通过征收更多的所得税限制高收入群体收入过快增长；二是“调节”，通过调整高收入群体的个人所得税设置，激励这部分人对创新的追求，以高人力资本提升整个社会的创造力。这样，“调高”不仅要解决收入分配公平问题，还要解决效率问题。在个人所得税设计上，首先边际税率的设置应考虑国内政策导向与国际竞争双重因素，重点关注技术、资本、人才等对经济发展影响较大的要素流动方向。单纯降低最高边际税率只会让个人所得税收入继续降低，削弱其调节能力，因此可保持最高边际税率保持不变，同时对科技创新人才实施优惠边际税率，既做到了减税，同时对创新形成针对性激励，为未来涵养了税源，对增强个人所得税调节效应的可持续性、提升社会产出效率具有更强的促进作用。其次，鉴于高收入群体的多元化收入中资本利得占比较高，应继续完善综合与分类相结合的个人所得税征税方式，未来分步骤将财产转让所得、财产租赁所得以及股息红利等资本性所得纳入综合征收，并考虑适时对这一部分收入额外征收资本利得税，进一步“调高”。最后，加强对高收入行业的高收入群体所得来源的确认与监控，及时将新兴的直播带货、网络主播等新业态高收入群体收入纳入个人所得税监管范畴，推动隐性收入显性化，防止税源流失。

3.健全财产税体系，强化对个人存量收入的调节。

（1）加快推进房地产税立法。短期内，兼顾公平和效率的“宽税基低税率”应是我国房地产税的最佳选择，较为简便的比例税率更加适合现阶段房地产税征管，同时配合一定的减免政策，尽可能降低房地产税对居民行为的扭曲效应，以完善的税种设置增强税收对存量收入的调节作用。2021年10月23日通过的《全国人民代表大会常务委员会关于授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作的决定》中明确了房地产税的地方税属性，同时赋予试点地方政府制定实施细则的权力，因此长期来看，应逐步提升税率、降低减免，为构建以房地产税为主体的地方税体系、增强地方财力提供保障。

（2）适时开征遗产税和赠与税。遗产税和赠与税的征收同样需要落实税收法定原则，立法先行。在具体税制设计上，从“共同”理念出发，相比于个人所得税和房地产税，遗产税和赠与税作为一种“富人税”，对于抑制高额财富的代际积累、增强税收调节功能更为有效。正是这种显著的“调高”作用，使得其征税范围的设置不能像个人所得税和房地产税那样广泛，较高的免征额更加符合税种属性，而税率可按照个人所得税的设计思路实施超额累进税率，强化对财富的再分配。遗产税和赠与税调节功能的发挥不仅存在于再分配环节，同时还内化于第三次分配。从国际视角来看，征收遗产税的国家均对慈善捐赠设计了抵扣制度，引导和鼓励捐赠行为。因此，未来我国遗产税和赠与税可针对捐赠行为设置税前扣除、减免税等税收优惠，降低捐赠者的捐赠成本，鼓励更多的高收入群体参与慈善捐赠，有利于完善我国福利捐赠制度、提升第三次分配效果。当然，新税种的开征对纳税主体来说是一种税负的增加，一定程度上会影响高收入群体创造财富的积极性，同时过重的税负还可能造成税源流向海外，影响征税效果。因此，遗产税和赠与税的初始税负不宜过重，可预先设置较高的起征点，待制度成熟后再适时调整。

（三）提高捐赠行为的税收激励力度，强化第三次分配调节功效

鉴于当前我国在第三次分配的税收优惠方面还存在较大优化空间，本文建议尽快完善对慈善捐赠行为的税收优惠，强化第三次分配的补充调节作用。从优惠方向来看，对慈善捐赠行为的税收优惠政策不仅要在捐赠端进行完善，还要在受赠端优化设置，两端发力，协同推进第三次分配，加快共同富裕进程。

当前我国在增值税、企业所得税和个人所得税中均对慈善捐赠进行了减免优惠，但对慈善捐赠行为激励程度还有待加强。从捐赠端来看，将捐赠行为同所得税实际税负相联系，鼓励个人，尤其是高收入群体和企业自愿参与捐赠。个人方面，结合再分配环节对个人所得税的调整对策，在第三次分配环节设置个人所得税特别优惠政策，取消个人捐赠免税限额，能有效激励高收入群体的捐赠热情，同再分配环节形成政策互补。企业方面，当前企业所得税对企业捐赠实行年度利润总额12%以内扣除、超过部分允许结转以后3年内扣除的优惠政策，在共同富裕阶段性目标要求下，应进一步激励企业的捐赠意愿，分步骤提高扣除比例、增加结转年限。待到社会慈善捐赠事业成熟时，可考虑出台大额捐赠、慈善信托方面的税收优惠政策，进一步引导社会形成正确的财富观念，增强第三次分配的补充调节作用。从适用门槛来看，当前慈善捐赠税收优惠仅限于企业和个人通过中国境内非营利的社会团体和国家机关进行的捐赠，因此应进一步降低非营利社会团体的适用门槛，保证捐赠路径畅通。从受赠端来看，现行个人所得税只规定了特定人员所得和经财政部门批准的所得可减征个人所得税，应进一步扩大享受税收优惠的受赠主体范围，提高对受赠主体受赠物资的个人所得税减免力度，打通从捐赠端到受赠端的税收阻力，合力提升激励效应。

【注释】

①数据源自中华人民共和国中央人民政府官方网站https：//www.gov.cn/xinwen/2022-01/27/content_5670654.htm。

②数据源自国家统计局官方网站https://data.stats.gov.cn/easyquery.htm?cn=C01&zb=A0A0G&sj=2020。

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