国家审计的解构与重构

2023-12-17刘晓嫱

财会月刊·上半月 2023年12期

刘晓嫱

DOI：10．19641/j．cnki．42-1290/f．2023．23．010

【摘要】国家审计对国家治理的深远影响使其成为近些年审计学界的研究热点。为了更好地总结提炼国家审计的研究现状与特点，为新时代国家审计理论研究的创新提供参考，本文运用科学知识图谱与主题分析这两种互补的研究方法，对1998 ～ 2021年CSSCI相关文献进行分析。通过期刊共被引、关键词共现及主题分析结果，解构国家审计重要价值主张的内涵与演进，在此基础上探讨重构缘由和路径，彰显国家治理数字化转型下国家审计与国家治理的同频共振。后续研究可致力于审计团队多学科化、审计流程数据化、审计管理敏捷化的内在统一，助力国家审计实现新发展与新突破。

【关键词】国家审计；国家治理；知识图谱；数字化转型

【中图分类号】 F239 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2023）23-0069-8

一、引言

国家审计基础理论创新离不开其发展的内在规律，也决定着新时代下国家审计发展的进程和必然趋向。自1983年审计署成立至今，中国共产党始终高度重视国家审计的发展。无论是2018年组建的中央审计委员会，还是自2022年1月1日起开始实施的新修订的《审计法》，这些顶层设计的强化无不彰显出党中央对国家审计工作的全方位领导。在党中央的领导下，历经40年发展的国家审计机关在积极推动国家治理和社会经济发展中发挥着举足轻重的作用。

然而，新时代下的新变化为国家审计提出了新的挑战。《数字中国发展报告（2021年）》显示，自建设数字中国以来，我国的数字经济规模从2017年的27.2万亿元增至2021年的45.5万亿元，总量稳居世界第二。数字经济已经成为中国新型竞争优势的战略选择。在日趋数字化的国家治理环境下，国家审计只有不断与时俱进，才能契合时代发展需要、实现高质量发展。因此，为了全面落实党的二十大精神，让国家审计在新时代下应对压力、控制风险、摆脱困境，更好地服务于国家治理，本文从宏观的视角纵观我国国家审计研究的发展历程，通過“知识图景”演进与主题分析洞察国家审计的重要研究主题与发展趋势，从而总结提炼过去审计理论与实践的历史性成就，深刻认识国家审计的本质特征和发展规律，更好地把握当下的审计变革，探寻未来的审计发展路径，充分发挥其对国家治理现代化的保障作用，进而不断夯实数字政府治理服务效能。

二、研究设计

（一）研究方法

本研究综合采用了源于科学计量学的科学知识图谱定量研究方法与主题分析的定性研究方法。其中，科学知识图谱是“以知识域为对象，显示科学知识的发展进程与结构关系”的图像（陈悦等，2015），不仅可以在最大程度上避免学者对文献产生主观性判断，而且有助于研究人员对学术前沿内容展开预测与科学创新，能对分析结果进行直观性展示和动态化呈现。然而，由于科学知识图谱方法的作用主要集中在“描述是什么”而并未涵盖“解释为什么”，因此，本文同时采用了与其互补的主题分析研究方法，在把握国家审计发展规律和特征的基础上，对相关主题进行深入诠释，从而实现对国家审计知识图景的科学绘制。

（二）数据来源

本文选用的数据全部来自于中文社会科学引文索引数据库（CSSCI）的期刊文献。由于国家审计又称为政府审计。因此在选取数据集时，为了让文献样本涵盖与国家审计高度相关的研究成果从而更精准地阐释国家审计研究在新时代的重要价值，本研究选定的检索字段为“篇名含‘国家审计或‘政府审计”，得到检索结果604篇。为了保证分析结果的科学有效，笔者对样本数据进行了清洗。在手动剔除样本中包括资讯类文章、学术会议综述、书评等在内的无效结果后，本文最终得到的数据集一共包括586篇有效文献，时间跨度为1998 ～ 2021年。

（三）研究步骤

首先，采用CiteSpace软件对数据集中的样本文献进行除重，确保样本无重复，并在此基础上统计CSSCI期刊中有关“国家审计研究”的发文数量及年度趋势。其次，使用 CiteSpace软件对样本文献进行期刊共被引分析、关键词共现关系及聚类分析，从宏观层面分析我国国家审计研究的发展进程与热点趋势。再次，依托知识图景之演进，梳理学术发展之脉络，基于知识图谱聚类结果进行主题分析。最后，远观国家审计的未来发展路径。

三、国家审计研究的知识图景演进分析

（一）发文数量及年度趋势

纵观国家审计研究历程，我国国家审计研究的发文数量在过去二十几年间总体呈增长趋势。在本研究所使用的数据集（N=586）里，在篇名中明确点出“国家审计”或“政府审计”的CSSCI期刊文献最早发表于1998年。当时，为了加入世贸组织，建立适合我国国情的政府采购制度及与其配套的政府审计职能非常重要。为此，有关学者进行了相关论证，认为建立政府采购制度是我国财政支出管理制度的一项制度创新，其会对政府审计机关的审计工作产生一定的影响（林炳发等，1998）。

改革开放以来，国家工作的重点转移到以经济建设为中心，因此，学者们主要围绕影响经济发展的热点问题，探讨国家审计如何有效地开展工作，从而保障财政财务收支的真实性、合法性，揭露和查处重大违法违纪问题。值得关注的是，2012年后，国家审计研究的发文数量表现出相对迅猛的增长势头，并在经历了为期几年的迅猛增长后趋于稳定，这一趋势与审计发展的重要节点或事件有紧密关联。自2012年党的十八大召开以来，我国经济社会快速发展，资源、环境、民生、法制等领域发生了重大变化，党中央提出“五位一体”的国家治理体系，国家审计要融入到变革环境中去解决现实问题。为此，专家学者基于新问题、新方法和新视角的研究成果相继问世，推动着国家审计的研究热潮，研究主题转向绩效审计、资源环境审计、金融审计、经济责任审计等专项审计。2021年审计署发布的《“十四五”国家审计工作发展规划》明确了审计改革的要求与任务，为新时代的国家审计研究赋予新内涵、指出新方向。国家审计服务国家治理的路径研究更加强调从国家治理全局出发探索国家审计创新发展总体思路，关注政策措施落实情况跟踪审计、区域协同审计及科技强审等热点主题事件的研究。进一步来说，面对国家审计运行的新的外部环境，需要思考在经济转型升级的过程中，审计体制、制度如何与之相适应；在新的审计环境下，如何确定审计思路、审计重点，才能更好地监督我国政府出台的一系列新政策的执行和落实，保障政策的价值目标实现；同时，为政策制定提供信息和咨询，提升政府决策能力。

总之，国家审计发文数量的增长趋势既源于国家从整体上对国家审计的重视，出台了很多重要的法规、政策，又源于审计活动自身发展的命题越来越多。我国众多的专家和学者分析了国家发展各个阶段的重大法规、政策对国家审计发展的影响，思考了国家审计的本质、特征和发展趋势，围绕国家审计发展的历史、基础理论和实践应用进行了丰富而深入的研究。他们研究的核心始终围绕着国家审计服务国家治理的内在机理和实现路径，研究主题更加多元，彰显了国家审计服务国家治理的重要作用，探索了中国情境下有效的审计治理之路。

（二）重要期刊及共被引分析

为了检测出国家审计研究领域内具有影响力的学术阵地，更好地判断出目前我国国家审计研究领域的学科属性，从而推动跨学科体系的国家审计研究，本文利用CiteSpace软件进行期刊共被引分析，时间切片默认一年一分割。表1所列示的是期刊共被引中心度超过0.05的11家学术期刊及其所属学科领域。英文期刊所属学科领域来源于Journal Citation Reports（JCR），中文期刊所属学科领域来源于中国社会科学研究评价中心的《CSSCI来源期刊目录（2021-2022）》。通常来说，中心度越高，该期刊在国家审计研究领域的学术影响力就越大。

如表1所示，共被引分析中居第一位的期刊是创刊于1985年的《审计研究》（中心度为0.28），第二位的是创刊于1980年的《会计研究》（中心度为0.14），两者的被引数量分别为383次和157次。此外，创刊于1985年的《审计与经济研究》（中心度为0.06）也有高达238次的被引频次，该期刊打造了特色栏目“国家审计理论建设专栏”。这些期刊在学术界具有较高的知名度和重要的影响力，发表的都是国家发展所关注的命题，进一步来说， 2012年党的十八大以来的重大变革成为专家学者们研究的热点命题，自然就会相互引用，相关期刊发的文章多，引用的自然也多。

在上述期刊中，除了8家中文期刊，还有3家外文期刊也一同上榜。其中， The Accounting Review是美国会计学会（AAA）的会刊，创刊于1926年； Journal of Accounting Research创刊于1963年，是由芝加哥大学的专业会计学会发行的会计学术期刊； American Economic Review创刊于1911年，由美国经济学会主办。它们都是会计学和经济学领域国际公认的顶尖学术期刊。由它们较高的中心度与被引频次可以看出，国外相关领域的最新发展为我国国家审计的理论研究与实践创新提供了重要参考。同时，通过对期刊的学科背景进行追踪，本文发现我国国家审计研究的重要参考文献主要来源于管理学和经济学领域，研究的同质性较强，跨界合作较少，还没有形成政治学、数据科学等多学科融合建设国家审计学科的合力。

（三）关键词共现图谱

作为文献原作者对原始文献研究主题的概述，关键词往往总结了文献的核心内容，具有较强的代表性，基于文献关键词分析得出的共现图谱有利于帮助研究者从宏观视角分析研究热点及其演变。在CiteSpace软件中，模块值（Modularity Q，简称“Q值”）和平均轮廓值（Weighted Mean Silhouette S，简称“S值”）是用于评判网络结构与聚类清晰度的指标和依据（陈悦等，2015）。为确保研究结果的科学有效，本文对阈值选择进行了多次调试，最终选择了“g-index算法”和“规模因子k=20”的阈值进行关键词共现图谱绘制与聚类分析。在此阈值下，本文得出的共现图谱Q值为0.5308（大于0.3），表示划分出来的社团结构是显著的； S值为0.9246（大于0.7），意味着聚类是高效率的、令人信服的。上述数据充分证明了聚类的合理性，确保了以下分析结果的网络结构与聚类清晰度是显著且有效的。

为了清晰地展现中国国家审计研究的热点议题，本文首先对数据集内样本文献的热点高频关键词进行了词频统计（见表2）。其中，除了“国家审计”，样本文献中最热的关键词是出现了95次的“国家治理”，可见国家审计与国家治理密切相关。在综合比对各聚类算法的运行结果后，本研究对关键词共现网络进行了K（Keyword，关键词）聚类分析（见图1）。

为了使关键词共现网络的K聚类可视化结果更加清晰，本研究对聚类的呈现规则进行了设定，在分析得出的聚类中，排除了聚类规模小于10的无效聚类，最终得到编号为“#0 ～ 11”“#13”和“#16 ～ 18”的16个有效聚类，这也是聚类编号不连续的原因所在。由图2可知，热点研究主题主要与国家治理（聚类编号为“#0”）、审计质量（聚类编号为“#1”）、腐败治理（聚类编号为“#2”）、审计监督（聚类编号为“#3”）、审计制度（聚类编号为“#4”）、国有企业（聚类编号为“#5”）、审计机制（聚类编号为“#6”）、公共财政（聚类编号为“#7”）、权力制约（聚类编号为“#8”）、实践属性（聚类编号为“#9”）、制衡（聚类编号为“#10”）、公告利益（聚类编号为“#11”）、审计结果（聚类编号为“#13”）、中国审计（聚类编号为“#16”）、调查选题（聚类编号为“#17”）和审计成本（聚类编号为“#18”）有关。

基于上述关键词共现图谱中呈现出的聚类结果，本文进一步运用LLR（Log-Likelihood Ratio）算法对各聚类主题的聚类标签进行提取（见表3），从而得出相关研究聚类的主要特征词。

由表3可知，上述聚类中存在研究主题之间的交叉。各聚类普遍趋近于1的S值虽然充分证明了分析结果是客观合理、令人信服的，但也体现出各研究主题间存在较高的同质性，可见绝大多数研究均单纯围绕审计学的相关理论和实践展开，缺乏跨学科、跨领域的跨界研究与合作研究。同时，需要说明的是，在“#0， #1， #2……”等聚类编号中，编号数字的数值越小，该聚类经典文献的数量就越多。“#0”聚类为国家治理，可见样本中阐述国家审计与国家治理相关性的经典文献数量最多。此外，平均发表年份反映的是该聚类中文献的时效性，文献发表的平均年份越早，时效性就相对越差；文献发表的平均年份越晚，时效性就相对越强。此外，关键词共现网络K聚类鱼眼图显示， 1998 ～ 2021年， “国家治理”成为最为重要的聚类，研究热度至今仍在持续攀升；同时， “审计质量”“腐败治理”“审计机制”“审计制度”“国有企业”和“审计监督”等相关主题的研究也一直保持着较高的研究热度。与之相比， “制衡”“公共財政”“权力制约”审计结果”和“中国审计”等研究主题则更多的是过去二十余年间某些时段的研究热点；学界对“审计成本”和“实践属性”等领域的研究相对较少。

四、国家审计研究热点主题分析

聚类常被用于分析研究领域内的主题演进。为避免算法误差，使中国国家审计研究的知识图景变得更加丰满和明晰，彰显中国审计思想和学术价值，本文基于上述图表所示的聚类结果对其中具备研究话题代表性的聚类进行了命名调整，将文献共被引K聚类中的“公共财政”“国有企业”和“权力制约”总结为“权力问责”；将“审计机制”“审计制度”“审计监督”“制衡”和“中国审计”总结为“审计监督制度”；将“公告利益”“审计结果”和“调查选题”总结为“审计结果公告”；基于LLR算法中“实践属性”聚类所含的标签“学科定位”“学科属性”“学科设置”和“学科规范”，将“实践属性”重命名为 “审计学科属性”。在此基础上，本文逐一阅读了部分关键文献，对各个主题的主要观点进行了凝练。最终，归纳出“审计质量”“审计结果公告”“审计监督制度”“审计成本”“国家治理”“腐败治理”“权力问责”和“审计学科属性”这8个中国国家审计研究的主要热点话题。这些主题面向紧密相联，是推动我国审计创新和审计工作高质量发展的重要理论基础。

这些主题面向揭示出国家审计关键词聚类中的三个层级，详见图2。第一层级：以国家审计为核心，分为内部主题和外部主题。第二层级：内部主题中，国家审计以审计质量为核心；外部主题中，以服务国家治理为核心。第三层级：内部主题中，影响审计质量的因素很多，如审计机制、审计结果、审计成本等；外部主题中，国家治理主要围绕公共财政、国有企业、权力制约和腐败治理等内容。此外，基于国家治理和审计质量的共同影响，审计学的学科知识体系也在不断拓展，具体分析如下。

（一）内部主题——审计质量及其主要影响因素

在审计质量研究方面，审计主体、审计客体及执业环境因素都会对国家审计质量产生影响。从审计结果和公众满意的角度，国家审计质量体现在审计处理质量和审计整改质量两个维度上（黄溶冰，2018）。中国省级面板数据的实证研究结果表明，基于2012年高压反腐政策的影响，我国要不断加强国家审计的独立性，解决“重查证、轻执行”的问题，全方位地提高国家审计质量（陈凌云等，2021）。具体而言，诸如“审计结果公告”“审计机制、体制和制度”和“审计成本”等因素都会对国家审计质量产生影响。

1. 审计结果公告。在审计结果公告研究方面，审计结果公告机制是公告利益相关者权利或权力的实现和互动机制，具体包含了公告质量、公告行为、公告利益和公告期望这四个要素（郑小荣和尹平，2013）。审计结果公告能力在政府效能、法治水平和财政预算透明度方面对国家治理有着显著的正向作用（吴秋生和上官泽明，2016）。因此，应加大披露力度，从制度上引导公众广泛参与国家审计，建立公众诉求的传导机制，不断完善国家审计结果公告实践。

2. 审计监督制度。在审计监督制度研究方面，要创新国家审计机制，从审计体制和审计制度层面去查找问题根源，提高审计质量。审计体制改革对审计制度安排的有效性有着重要影响。适应中国政治经济发展要求、提高审计独立性、基于现实可能性是建立中国审计体制时遵循的基本原则（肖泽忠等，2009）。维护国家财产权益和经济安全是国家审计制度变迁的目标。应不断完善具有中国特色的审计制度体系，建立与政府预算相耦合的国家审计制度体系（刘玉廷等，2016）；监督国家预算执行情况，提高审计处罚率，减少预算违规现象；建立具有中国特色的绩效审计制度体系，为绩效审计实务提供依据（宋常，2010）；通过不断完善的审计制度，防范审计组织的作假行为（谢志华，2008）。

3. 审计成本。在审计成本研究方面，国家审计成本是国家审计机关和人员在审计活动过程中为达到一定审计目标而发生的各种人、财、物、时间、信息、机会等资源的价值牺牲或付出的代价，要从审计成本预算角度实施审计质量控制（赵保卿等，2010）。审计成本管理既是审计理论体系中不可或缺的组成部分，又是审计业务管理的重要环节。应加强国家审计成本的管理意识，科学规划审计项目，严格审计程序，改进审计手段与方法，实施动态成本管理，避免审计成本浪费，使成本控制与效率提高并重（刘正毓，2010）。

（二）外部主题——国家治理及其主要内容

在国家治理研究方面，作为党和国家治理的重要组成部分，国家审计的根本目的是推动政府良治、确保依法行政、保障人民群众的根本利益。国家治理的需求决定了国家审计的产生，国家治理的目标决定了国家审计的方向，国家治理的模式决定了国家审计的制度形态（刘家义，2012）， “国家治理”是在审计监督论和免疫系统论基础上的创新发展。在新的形势下，应深入探讨国家审计服务国家治理的实现路径（蔡春等，2012）。具体而言，国家审计在腐败治理和权力问责等国家治理活动中发挥着重要保障作用。

1. 腐败治理。在腐败治理研究方面，腐败治理是国家治理的核心内容和长期任务，治理路径包括权力制约与问责、积极的审计结果公告制度等。在审计法律法规中，应进一步明确、扩大审计在腐败治理中的权限；引入公民参与机制，增强腐败治理效率和效果（彭华彰等，2013）；通过完善政府信息公开制度建设，发挥国家审计机关与审计客体在腐败治理中积极的协同作用，揭示国家审计与腐败治理间深层次的协同逻辑（王会金和马修林，2017）。

2. 权力问责。在权力问责研究方面，国家审计通过制约和监督公共权力运行，提高国有企业内部控制的有效性，确保财政公共资金的合法使用，避免权力主体存在为自身谋取利益的机会，从而保障国家和公众利益。因此，随着环境的不断变化，在法律规范上要不断强化和完善国家审计对权力的制约和监督（张立民和张阳，2004），防止权力滥用和寻租，保障权力健康运行。需要明確的是，在应对公共权力机会主义的治理机制中，事前审计是制衡机制，跟踪审计是监督机制，事后审计是问责信息保障机制（郑石桥，2014）。

（三）审计学科属性——多学科交叉融合

为了提高审计质量，以更好地服务于国家治理，国家审计学科建设成为关注的重点。例如，在审计政治学研究方面，审计与政治的内涵具有高度的一致性，审计政治学是审计学和政治学的交叉学科。在国家治理的背景下，应从政治学视角诠释审计规律，加强中国特色社会主义审计政治学的理论建设（赵军锋和金太军，2019），从而维护人民的根本利益。进一步讲，国家审计理论研究要以满足国家治理的实践需求为目标，分析新时代下国家审计面临的新问题、新挑战，深化对国家审计的本质及其发展动力的认识，对国家审计进行跨学科研究，推动国家审计理论研究的新发展。

总之，通过对关键词K聚类的结果进行层级分类和相关阐释性陈述，本研究在解构国家审计研究主题和价值主张的过程中，明晰国家审计的基础理论构成，揭示国家审计和国家治理的内在联系。需要明确的是，随着大数据、区块鏈和人工智能等新技术的发展，国家审计技术手段与方法研究越来越受到关注。很多学者围绕大数据思维和大数据技术在财政收入审计和资源环境审计等的应用进行了深入探索；同时，区块链技术下审计模式和审计方法应用的研究也成为近几年的研究热点。但数字技术赋能审计价值尚处于起步阶段，这些研究还未在关键词共现图谱上形成聚类，仍存在不少亟待开拓的研究空间。进一步来说，国家审计不仅要能够掌握大数据分析和区块链等新技术，更重要的是要能深刻理解国家审计在国家经济社会运行中的重要地位，聚焦国家审计在新时代数字经济发展背景下必须面对或无法回避的挑战，探寻有关途径、方法和机会，准确把握审计人员所承担的职责，从而使上述理论得以不断发展。

五、远观国家审计发展：新情境下突破原有模式的路径创新

（一）重构缘由：与国家数字治理同频共振

上述国家审计研究的知识图景演进与主题分析已经呈现出相关领域的重要价值主张。可以看出，国家审计研究的诸多主题面向因时而变，紧贴国家治理和社会经济发展的实际需求。数字化转型对社会经济发展的方方面面都产生了深远的影响，国家治理的内涵和形式也不断随之发生变化。在中国数字经济迅速发展的情境下，国家治理就是数字信息流动和分享的过程，呈现出“去科层化”的特点，政府的数字治理服务效能也不断增强。因此，作为服务于国家治理需求的一种内生机制，国家审计不能盲从于过去的经验，需要重构审计理论、创新发展路径。

面向未来，远观国家审计未来发展进程，新情境下国家审计的本质属性和基本职能没有改变，国家审计的本质仍然是国家治理这个大系统中内生的具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”（刘家义，2012）。但是，面对审计人才数字化能力匮乏、审计技术创新能力不足、数据要素战略价值利用效率低下、审计管理机制没有充分实现资源协同治理等新问题，国家治理数字化转型新阶段中的国家审计必须在重构的过程中对原有审计理论做出新的阐释，为所有可能出现的问题及其解决方式提供一个概观，从而在新情境下对审计思想进行逻辑规整，使得国家审计理论在开放的理论架构中发展。只有这样，国家审计才能满足所有权监督需要，强化审计问责，在新时代下遵从自身的内在规律，推动我国数字经济在新赛道上高质量、可持续发展。

总之，在信息技术的驱动下，国家治理变革将促进受托责任内涵与外延的不断丰富，国家审计服务国家治理的作用机制及实现条件也随之变革。未来的国家治理和国家审计都将以数字化为核心进行发展，只有这样，才能最终实现国家治理与国家审计在数字化背景下的同频共振，使国家审计通过信息系统在国家数字秩序的形成与维护中提供一种保障机制，同时兼顾全球数字秩序的稳定。从这种意义上说，在新情境下进行国家审计变革路径创新（见图3）迫在眉睫。

（二）路径创新：破解审计数字化转型难题

1. 审计团队多学科化：跨学科深耕审计理论。互联网及数字技术的发展，使得很多问题的有效解决无法再单独依靠某一类学科，而是需要相互补充的科学活动。我国国家审计研究的重要参考文献主要来源于管理学和经济学领域，还没有形成跨学科研究的合力。在《审计理论结构》一书中，莫茨和夏拉夫提出了审计理论结构的基本框架，指出审计学是一门需要从其他相邻知识领域的方法与原理中汲取更多养分的集合科学。随着审计外部环境的变化，审计理论结构的基本框架也应有所更新（见图4），国家审计需要多学科一体化发展，多渠道拓展数据源，多场景运用数据分析工具。

图4中，呈圆锥形的审计将继续在依托数学、逻辑学和形而上学等抽象科学的核心的基础上，向两侧相邻的知识领域不断拓展。例如，审计政治学就指出了政治学对审计学科的发展。由于政治体制改革对于国家审计体制改革有着重要影响，国家审计工作既要有业务性，更要有政治性，审计事业才能服务于党和国家治理的长远发展。又如，从传播学的视角来看，依托社交媒体平台，国家审计部门既可以向社会公众传播审计信息，提升审计结果公告的影响力，实现审计成果社会共享和利用的最大化，又可以与社会各界形成一个畅通的交流渠道，对从中获取的数据进行取证分析。此外，在数据科学和计算机科学的辅助下，审计团队可以掌握数据结构及其特征，增强对数据的分析能力，通过算法发现审计线索。因此，除了管理学和经济学，国家审计需要跨学科组建审计团队，借助政治学、传播学、数据科学等多学科知识进行审计，不断丰富国家审计理论，帮助审计团队更高效地解读数据、发现异常、提供高质量的解决方案。

总之，只有增加审计学学科属性的开放性，跨学科深耕审计理论，才能满足审计实践发展的需要。这既是国家审计高质量发展的基本要求，也是提升服务国家治理层次的重要途径。

2. 审计流程数据化：数据是数字化审计的基石。在数字化审计背景下，国家审计需要向数字技术的应用场景迁移，审计人员需要依托计算机信息系统所进行的数据间的对话来实现审计职能，国家审计数字化转型的进程、障碍与解决方案需要得到更多的关注。在如表3所示的基于LLR算法的聚类标签中，审计技术虽未形成聚类但已然成为新时代国家审计发展的重要着力点和热点研究议题。面向未来，数字技术不仅会成为审计对象，衍生出算法审计，而且是审计手段，有助于搭建审计实务一体化数字平台。受此影响，国家审计会在职业判断、审计线索、审计证据、审计过程、审计底稿、审计报告等方方面面发生巨大变化。此外，由于数字技术逻辑下的审计行为将受到审计师个人数字能力、专业判断能力和模型假设构建能力等因素的影响，因此，审计人员应掌握各种信息采集工具、自动化测试与处理工具，持续学习借鉴国际信息系统审计协会（ISACA）发布的《信息技术审计框架》（Information Technology Audit Framework，ITAF）。同时，有关部门也要建立审计师数字化审计能力评估体系，全面提升国家审计机关的数字能力。需要注意的是，审计人员在识别、描述、解决及评价审计问题时，要加强网络安全意识培训，遵守《数据安全管理办法》等相关法律法规，依法保守国家秘密、商业秘密和个人隐私。

根据约翰·D.凯莱赫（John D. Kelleher）和布伦丹·蒂尔尼（Brendan Tierney）在Data Science中对数据科学含义、目标、场景应用与发展前景的描述，数据科学由一系列原理、问题定义、算法和过程组成，其最终目标在于改进决策。随着社交媒体的发展与计算机的迭代更新，大数据在洞察事物方面发挥的作用愈发重要，基于数据驱动的数据科学几乎推动了现代社会所有领域决策的发展，成为当下解决治理问题的最佳方法，国家审计也不例外。如图5所示，在数据输入、数据处理和数据输出过程中，数据科学对国家审计的流程进行了再造。从本质上讲，这一审计流程的变化将使国家审计形成以数据为核心的风险导向审计模式。

总之，数据已成为数字化审计的基石。国家审计只有确保数据要素在审计活动中赋能专业价值，才能实现科技强审，在数字经济发展及数字治理中发挥重要作用。

3. 审计管理敏捷化：以敏捷审计之道，强数字中国之治。面对越来越多的不确定性，国家审计的行为管理不能生搬硬套相关理论和流程，而应在变革中创造变化和适应变化，通过强化审计成本控制和协同治理使审计团队的工作更加高效。由前文中的关键词聚类分析可以看出，目前学界对于“审计成本”的研究还相对较少，基于LLR算法的聚类标签尚未形成与“协同治理”有关的聚类。未来，依托数字协作平台，数字编码与模块的构建与迭代更新可以更便捷、更低成本地覆盖审计领域，数字技术手段与审计业务管理的统一将在极大程度上优化审计资源配置。进一步地，随着区块链、 RPA等数字技术的迭代发展，国家审计组织要提升在不断变化的环境中快速做出反应、迅速适应和可持续蓬勃发展的能力。

为了实现对审计全覆盖的理论建构和价值塑造，要基于价值视角对审计项目实现优先级管理。在优化资源配置时，国家审计资源的整合是一个有利于国家审计发展的持续的、动态发展的过程（张阳和刘俊，2008）；要充分考虑参与整合的不同主体的不同特点，防范审计风险，提高审计资源协同效果（和秀星等，2015）。在协同配置审计资源时，要加强对审计成本的管理意识，针对审计全覆盖中的审计客体的不同差异，结合审计项目立项、实施和报告业务全过程，梳理审计机关机构设置和职能分工，重点关注审计高风险环节或重要业务环节，科学、动态、可持续地关注和评价审计成本预算、审计质量控制和审计价值实现的内在联系，在制衡中实现协同治理与价值创造。

总之，国家审计机关要打破审计资源的分割界限，使审计资源利用最大化，通过敏捷审计原则和方法实现审计流程迭代，推动审计项目管理的精细化和弹性化，降低审计成本，实时挖掘并提供数字解决方案，从而在网络治理系统中优化治理层次、提升国家数字治理效能。

六、结语

通过国家审计研究的“知识图景”演进和主题分析可以看出，党的十八大以来我国国家审计具有鲜明的时代特征，中国国家审计的研究范式随着时代的发展不断被赋予新的内涵。由于篇幅有限，本文并未对研究热点进行深入而详尽的主题分析，研究样本也仅局限于CSSCI期刊中，并未涉及其他核心期刊和普通期刊中的相关研究，研究结论存在一定的局限性。但希望该文可以在一定程度上呈现国内专家学者丰硕的研究成果，为新时代的国家审计理论创新提供参考。政治高度的顶层设计和数字技术的专业赋能，使得国家审计的外延（广度）和内涵（深度）都进入了新阶段，不断推动国家审计价值的提升。未来，为了更好地应对数字时代国家治理的变化及其对国家审计的深远影响，要把握国家审计事业发展的政治性，组建多学科一体化审计团队，解决数字审计人才紧缺问题，持续探索审计技术创新，实现审计流程的数据化和审计管理的敏捷化，从而提升国家审计质量，保障我国经济行稳致远，回答好时代之问与人民之问。

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