汽车客运企业会计核算存在的问题与对策研究

白伟

摘要：随着我国经济的不断发展，为了保障企业生产经营活动中的合法性和稳定性，国家相继制定新的会计准则、制度等法律法规，让企业在进行会计核算时能够有法可依。然而，对于一些较为特殊的行业及事项，仍然缺乏相关具体的规定来规范会计核算行为。如随着道路客运市场的不断发展，汽车客运企业的运营方式在不断的更新、变化，公车公营、抵押承包经营、承包经营等特殊运营方式不断出现，给汽车客运企业的发展带来机遇的同时，也对汽车客运企业的相关会计核算提出了新的挑战。本文主要对汽车客运企业的特点及特殊事项的会计核算处理方法做了探讨，以期为客运企业会计核算的不断优化提供参考与借鉴。

关键词：汽车客运；公车公营；抵押承包车；会计核算

一、汽车客运企业的主要运营方式及特点

（一）公车公营

公车公营，是指汽车客运企业自行购置、产权归属企业、完全可以自行进行处置的运营车辆，在公车公营的运营方式下，驾驶员完全由客运企业员工担任，由客运企业进行统一调度和管理，运营产生的相关运营成本、保险、税费等费用由客运企业承担，收取的客运收入全额归属客运企业。

（二）抵押承包经营

抵押承包经营，是指承包人预交车辆价值抵押金给客运企业，由客运企业购置车辆，车辆登记在客运企业名下，承包人应根据承包合同定期缴纳承包费，并参照公车公营车辆由客运企业统一调度和管理的运营方式。抵押承包经营的实际经营人是承包人个人，运营产生的相关运营成本、保险、税费等费用由承包人承担。

（三）一般承包经营

一般承包经营，是指运营车辆由承包人自行购置，承包人无需预交车辆抵押金，车辆实际产权属于承包人，承包人只在合同期内享有经营权，承包合同终止车辆由承包人自行处置。客运企业根据承包经营合同收取管理费、税金等费用。

二、汽车客运企业会计实务处理存在的问题

（一）折旧的会计处理问题

根据汽车客运企业的特点，汽车客运企业的车辆折旧方法可以采用平均年限法和工作量法两种，目前使用较为普遍的是平均年限法。客运企业的公车公营车辆是按照企业会计准则的相关规定计提折旧核算，本文不再赘述；对于抵押承包车而言，而为了更好地实现经营目的，则需要承包车人预交车辆价值抵押金给客运企业作为车辆价值抵押，客运企业收到价值抵押金后由企业购置客运车辆，这种经营模式下，车辆购置的资金来源是承包人，但车辆的相关证件都属于客运企业。由于这种经营模式的特殊性，导致抵押承包经营车辆的折旧处理存在不同的观点。

一种观点认为，抵押承包车辆不属于客运企业的固定资产，因此不应该计提折旧记入企业成本。另一种观点则认为，抵押承包车辆应该属于客运企业的固定资产，同时应该计提折旧记入企业运输成本。要使得车辆的折旧方法、资产的后续计量、处置等会计核算方法更加科学、合理，是一个值得研究的问题。

（二）承包车客运收入的确认问题

目前汽车客运企业的运营方式主要由公车公营、抵押承包经营、一般承包经营等三种，而不同的运营方式对于收入的确认、核算有着不同的特点。

公车公营的运输收入确认。这种经营方式下，公车属于汽车客运企业自行购置，其取得的客运收入及其他收入应根据企业会计准则要求纳入客运企业核算。

抵押承包运输方式的收入确认问题。抵押承包方式在实际业务中，车辆可由以企业购置，但是资金来源是承包人，相关运输费用由承包人自行承担，而车辆的相关风险却是由而客运企业承担的。因此抵押承包方式产生的客运收入是否应纳入客运企业核算一直是一个值得探讨的问题。

一种观点认为抵押承包车辆的客运收入应全部纳入客运企业核算。抵押承包车辆通过客运企业的客运站或网络平台售票收取客运收入时，客运企业应将抵押承包车辆的票款收入纳入客运企业运输收入核算，按照实际发车时间确认客运收入，并计提增值税、城建税及相关附加税费。这种方式有虚增收入之嫌，一定程度上影响利润表的信息质量；然而，该方法可以全面、完整地反映客运企业的运輸经营情况，有利于经营者根据客运企业实际经营情况分析、决策。

另一种观点认为抵押承包车的运输收入不应记入企业收入核算。抵押承包车辆的实际经营人是承包者，客运企业收取的承包车运费最终要兑现给承包者，承包车客运收入属于代收转付行为，在收到运费收入时，应借记“其他应付款”，扣除承包者应缴纳的相关承包管理费后，通过“其他应付款”科目兑现给承包者。这种观点若不能把抵押承包车的收入纳入企业，则不能真实、全面、完整地反映出企业的运营能力、财务状况、经营情况等会计信息，这与会计的客观性原则、相关性原则不符。

（三）承包车运输承包兑现会计处理问题

客运企业在收取承包车客运收入后，如何将客运收入兑现给承包人，也是值得讨论的问题。

一种观点认为客运企业收取的承包车运费属于代收转付行为，应在收到时记入“其他应付款”科目，扣除相关管理费、承包费后通过“其他应付款”科目支付给承包人。

另一种观点则认为，客运企业收取的承包车运费同样也属于客运企业的客运收入，应在收到时根据权责发生制记入“主营业务收入”，至于如何把相应的承包车运费支付给承包人，则根据应支付金额分摊至客运成本，同时记入“其他应付款”科目，支付兑现承包人运费时，通过“其他应付款”科目支付。

三、特殊会计处理的建议

（一）承包车折旧的会计处理建议

对于抵押承包车的折旧会计处理问题，本文认为第二种观点“抵押承包车辆应该作为客运企业的固定资产进行会计核算”更为科学、合理。根据企业会计准则的规定，固定资产的确认应满足两项条件：一是该项固定资产包含的经济利益很可能流入企业；二是该固定资产的成本可以可靠计量。

1.该项固定资产包含的经济利益很可能流入企业

一些观点认为抵押承包车辆运营收到的客运票款收入扣除相关承包费用、代理费后，最终的利益获得者是承包人，因此认为抵押承包车运营所产生的经济利益并没有流入客运企业而是流入承包人个人。本文认为，经济利益流入企业并不是单纯指资金最终的流向，而主要是指该项固定资产的所有权相关的风险和报酬是否属于企业。

而就抵押承包车而言：第一、车辆的行车证、登记证、运营证等最终均属于客运企业，从工商登记层面上车辆属于客运企业；第二、如果处理出现行车事故，客运企业是需要承担赔偿责任的，虽然客运企业可以找承包人追偿相关损失，但是大多数情况下承包车是没有能力承担全部事故责任的，最终的主要赔偿责任还是需要客运企业来承担，从这点上来看，客运企业实际承担车辆运营的主要风险；第三、公车公营车、抵押承包车等运营方式的客运车票都是由客运企业的客运站统一售票、收取，由客运企业对收入进行会计核算后，扣除相关管理费、代理费等费用后，再通过记入各项运输成本的方式分配兑现给承包人。依托于客运企业的运营资格、专业运输管理等因素，才能使得承包人能够通过抵押承包车运送旅客获取收入，换言之，若没有客运企业，抵押承包车无法独立运营，也就无法获取经济利益。因此，抵押承包车这项固定资产所产生的报酬直接的归属方是客运企业，承包人获取的收入并不是旅客支付客运收入，而是客运企业运营所发生的运输成本。

因此本文认为，抵押承包车这项资产包含的经济利益实际是流入客运企业的，而非流入承包人。

2.该项固定资产的成本可以可靠计量

由于抵押承包车辆是由客运企业进行购置，购置车辆获取发票、办理落户、登记等程序由客运企业办理，因此客运企业可以准确取得车辆的入账价值等会计资料，抵押承包车符合可靠计量的要求。

综上所述，本文认为，抵押承包车辆符合固定资产确认的条件，应该作为客运企业的固定资产进行会计核算。

3.抵押承包车折旧的会计核算方法

按照上述论述，抵押承包车应作为企业固定资产纳入会计核算，根据谨慎性原则，客运企业需要充分估计抵押承包车会给企业带来的风险和损失，因此需要纳入固定在此核算并计提折旧，以抵抗未来不确定风险。具体核算办法如下。

企业购入抵押承包车到达可确认固定资产条件时，应根据购入车辆的价值，借记“固定资产”，贷记“其他应付款”科目，年末根据平均年限法计提每年折旧，借记“其他应付款”，贷记“累计折旧”科目，若车辆报废或应其他情况处置时，借记“累计折旧”和“其他应付款”，贷记“固定资产”科目。上述处理可以客观反映抵押承包车的原值，负债科目可以反映抵押承包车的车辆净值，不影响损益，不会对所有者权益形成任何影响，不影响当期所得税费用，不会造成偷稅漏税，且能反映抵押承包车的购入、运营、处置全过程，符合会计核算的基本原理。按照可以企业实际生产经营情况进行会计核算，符合谨慎性原则、可比性原则，同时也不会对资产负债表、利润表等表的真实性造成影响。

（二）收入的会计处理建议

对于抵押承包车的收入确认问题，本文更倾向于第一种观点，即抵押承包车的收入应纳入客运企业进行核算。本文接下来对抵押承包车收入核算的分析也基于该观点。

第一、在对该观点进行分析前，本文首先对抵押承包车产权做了说明。在抵押承包经营的模式下，车辆的购置流程是：由客运企业支付购车款购置车辆，承包人根据车辆价值预交车辆价值抵押金，车辆的牌照、营运证、许可证等都属于客运企业，承包人享有车辆的经营权。从这些要素来看，抵押承包车的产权属于客运企业，结合以上“抵押承包车折旧的会计处理”也详细说明了抵押承包车应纳入企业固定资产核算更为科学、合理。进一步说明了抵押承包车从资产的角度属于客运企业，则其产生的收入也应该纳入客运企业核算，只有这样才能使得企业的资产和收入数据相互匹配。

第二、根据企业会计准则的定义，“收入，是指其在日常经营活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入无关的经济利益的总流入”，有的观点认为客运企业收取的抵押承包车客运票款扣除相关费用后最终都是要支付给承包人的，所以并不是全部收入都会导致所有者权益的增加，也就不符合收入的定义。本文认为：第一、承包人本身没有运输资质，若不依托客运企业是无法自行实施运输业务的。第二、承包人无法独自实施运输、无法直接从旅客手中获取票款收入，承包人获取的收益是基于与客运企业签订的承包经营合同。基于以上两点分析，可以充分说明客运企业收取的客运票款并不是代收转付行为，而是企业通过专业化运输获取的收益，而支付给承包人的剩余款项，也可以理解为客运企业基于承包合同而支付给承包人的劳务费。

第三、从税务的角度出发。抵押承包方式产生的客运收入也是需要缴纳增值税的，若抵押承包经营方式产生的收入不纳入客运企业核算，按照现行的税收征管规定，客运企业难以代扣代缴，容易造成税款流失。即使客运企业可以帮承包人代扣代缴运输收入增值税，但由于企业未将该向收入纳入企业核算，最终会导致企业财务报表收入和税务申报表收入不匹配。因此从税务角度分析，若不能将抵押承包方式运输收入纳入企业核算，确实存在不妥之处。

（三）承包车收入兑现的会计处理建议

对于承包车收入兑现会计处理问题，本文跟倾向于第二种观点，具体阐述如下。

根据《关于汽车运输企业内部单车承包租赁产权转让经营会计核算办法》中的规定，车辆承包经营企业应于期末根据运输收入总额扣除相关税金和承包车管理费用后的余额计算承包者的收入，应按科学合理的方法将客运企业收取的客运收入分配记入运输支出各项明细科目。

在兑现给承包人运费时，按何种比例将运费分配记入各项成本很难确定，如何分配才能更为科学值得探讨。此外，将兑现给承包者的运费通过车辆燃料费、保修费、过路过桥费等费用记入企业的运输成本势必影响到客运企业的企业所得税的计算；而有利的一方面是，抵押承包车产权属于客运企业，根据实际重于形式原则和谨慎性原则，抵押承包车的运输收入记入客运企业核算更为合理，且根据收入和成本应配比的原则，企业确认了承包车运输收入，那么也应该确认承包车的运输成本。加之，若客运企业确认了抵押承包车的收入，同时在税务申报了增值税及相关税金，避免了承包者偷税漏税，同时也让税务申报数据的企业收入和客运企业财务报表的收入更加匹配。

四、结束语

随着我国会计法律、法规的不断健全，目前逐渐形成了企业会计准则和企业会计制度并行的会计规范体系。不管从企业会计准则的角度还是企业会计制度的角度来看，汽车客运行业的会计核算都存在一定的特殊性，因此，如何通过会计核算把企业的生产经营活动和会计特点体现出来，是该行业一直在探索的课题。但是，由于我国已经废止了分行业的会计核算本办法、制度等规定，使得客运企业在规范特殊业务会计核算行为时缺乏了具体参考依据，加之，汽车客运企业客运会计管理水平参差不齐，造成了汽车客运行业的会计管理水平整体不高、会计核算方式不规范等的问题。因此，如果国家相关部门和相关会计行业协会能够根据行业特点制定汽车客运行业的会计核算制度，对当前行业存在的一些特殊问题进行规范，将非常有利于规范汽车运输行业会计行为，同时也能够进一步提升《企业会计准则》和《企业会计制度》的执行力度，避免人为影响会计结果，防止国家税款流失。

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