个人所得税改革探析——基于稳中求进工作总基调视角

李 坤

（作者单位：屏边县国库集中支付中心）

1980 年我国正式建立起个人所得税制度，此后个税制度历经七次修订，得到了不断的优化和完善。特别是2018 年的改革，第一次开始实行综合与分类相结合的征税模式，是我国个税制度的历史性突破，为提高个税调节的力度和精准性夯实了基础。随着我国人口老龄化形势加剧、国家全面实施三孩政策和鼓励吸引高端紧缺人才出台个税优惠政策等，我国个税制度已难以适应经济社会的发展，需要进一步修改和完善。本文基于稳中求进工作总基调的视角，对2018 年新修订的个税制度进行分析，借鉴国外的先进经验，对我国个税制度下一步改革提出几点思考。

一、个人所得税的作用

税收是一个国家财政收入的主要来源，是各级政府履行职能的重要基础，也是调控经济运行的有效手段。个人所得税作为税收收入中的一个重要税种，是以纳税主体在一定时期内取得的应税收入为课征对象的税种，具有增加财政收入、调节收入分配、稳定经济发展的重要作用[1]。

（一）增加财政收入

征收个人所得税，最初源于英国，目的是增加国家的财政收入，满足政府履职所需的支出[2]。随着经济社会的发展，个税收入已经成为国家财政收入的重要组成部分，个税收入占财政收入的比重在发达国家、中等收入国家、发展中国家分别为40%、20%、10%左右。在我国经济稳步发展的带动下，居民收入持续增加，个税收入总额也在不断增加，目前已成为仅次于增值税、企业所得税的第三大税种。

（二）调节收入分配

个税直接对纳税人的应税所得进行课税，实行源泉扣缴，税负不容易被转嫁，能够有效发挥个税调控收入分配的作用。对于高收入者，适用较高税率，需要缴纳更多个税，从而减少实际收入；对于低收入者，则适用较低税率，减少个税缴纳，稳定应得收入。对于特殊群体实行特殊政策，如特殊费用扣除、减免税额等，能够降低特殊群体的应纳税所得额，实现少缴税甚至不缴税的预想。

（三）稳定经济发展

个税是国家经济运行的“晴雨表”，具有“调节器”的功能。当经济保持高速增长时，个人收入也会随着经济增长而增加，应纳税所得适用的税率将相应提高，个人需要缴纳更多税额，从而降低个人的收入，抑制过热投资，控制日常开销，为经济过热降温。相反，当经济衰退时，个人收入会显著减少，应纳税所得适用的税率相应降低甚至降至纳税水平以下，从而维持了可支配收入的稳定，有效应对了需求的收缩，有利于促进经济的复苏。

二、我国个人所得税制度改革历程

18 世纪末，英国开始征收个人所得税，个税制度由此产生。经过200 多年的发展，个人所得税已成为世界各国财政收入的重要来源，个税制度也经历多次变革。在个税制度的历次改革过程中，各国税务部门从本国的具体实际出发，在调整边际效率、确定税率档次、细化费用扣除、强化个税征管、提高征税效率等方面进行了有益的探索，以制定出符合本国实际、适应社会发展的制度。

我国个人所得税制度建立于改革开放初期。受计划经济体制影响，我国于1980 年才颁布第一部个人所得税法——《中华人民共和国个人所得税法》[2]。随着我国改革开放政策的实施，为适应党的十二大以后社会主义市场经济的发展和税制改革的需要，我国先后于1994 年、1999 年、2005 年、2007 年、2008 年、2011 年、2018 年七次对个人所得税法的税制模式、税率结构、免征额度、费用扣除、征管机制等进行修订完善。

2018 年新修订的个人所得税法，取得了个税制度改革的历史性突破，主要体现在以下五个方面：一是精简计税项目，将之前的11 项应税所得调减为9 项。二是首次实行综合征税，将居民个人取得前4 项所得按纳税年度合并计算，非居民个人取得前4 项所得按月或者按次分项计算；纳税人取得后5 项所得，依照个人所得税法规定分别计算。三是将免征额由每月3 500 元提高至每月5 000 元，从而将每年的减除费用提高至6 万元。四是首次增加六项专项附加扣除，极大完善费用扣除体系。五是扩大低档税率级距，调整优化税率结构，更好体现税负公平。

三、我国个人所得税制度存在的问题

随着我国人口老龄化加剧、三孩政策放开和鼓励创新创业、实施人才战略等，个税制度已难以适应经济社会的发展，主要表现出以下几个方面的问题：

（一）税制模式存在缺陷

2018 年以前，我国个税征收采用分类税制模式，将征税对象分为11 类，依据应税所得的高低，适用不同的税率进行课税。2018 年我国首次建立了综合与分类相结合的税制模式，将征税对象分为9 类，将之前采用分类计税的工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得等4 项合并计算，综合计征，其他的经营所得、利息、红利等继续实行分类计税征收[3]。此次改革由分类转向综合与分类相结合的模式，既体现了公平，又可做到便捷征收，更有利于实现社会公平，但是对征管的要求比较高，需要先进的征管手段作为支撑。虽然这是2018 年个税改革的最大亮点，但改革的综合征收还不够彻底，比如它只包含了四类收入，而且也只针对个人，并没有像国外那样实行以家庭为单位的综合征收，税制模式依然存在缺陷。

（二）税率结构设计不合理

1.边际税率过高不利于国家创新发展。2018 年我国个税制度改革，对部分税率级距进行优化调整，主要是扩大3%、10%、20%三档低税率的级距，保持30%、35%、45%三档较高税率的级距不变，缩小25%税率的级距。改革后税率级差依然为7 级，最高边际税率依然为45%，此税率与其他国家相比，明显处于较高层级，不利于我国的人才发展战略与创新驱动战略实施，降低了对高端人才的吸引力，削弱了国际竞争力[4]。

2.劳动性所得和资本性所得比例税率倒挂。当前，我国个人所得税制度中的劳动相关的4 项劳动性所得适用3%—45%的超额累进税率，股息利息红利所得、财产租赁转让所得等资本性所得适用20%的税率。从实践情况看，高收入群体收入来源构成中的资本性收入所占比重远超劳动性收入，而适用较高档次税率的纳税人中有不少为劳动性高收入纳税人，真正的高收入群体通过资本运作获得的收入所得只适用20%的税率，使得个人所得税难以充分发挥调控收入分配、缩小贫富差距的作用。

（三）费用扣除标准不合理

1.缺乏考虑不同地区基本生活支出差异。我国东中西部地区发展不平衡不协调，各地区收入水平和日常开销各不相同，各地区的最低工资标准也大相径庭。因此，如果个税的免征额度等标准全国统一，日常开销较高地区纳税人的基本生活支出将得不到有效扣除，难以缓解高成本的生存压力，不符合个人所得税的量能课税原则。

2.考虑纳税人家庭因素还不够完善。2018 年的个人所得税法对费用扣除进行革新，首次将家庭因素纳入征税的考量范围，实施子女教育、赡养老人、住房支出、大病医疗等六大专项附加扣除措施，2022 年又将3 岁以下婴幼儿的照护费用纳入个税专项附加扣除的范围，进一步完善费用扣除体系，将有效推动学有所教、老有所养、住有所居、病有所医、幼有所育的利好政策惠及千家万户。但目前考虑到的家庭因素扣除部分还不够充分，比如对家庭中年满60 岁的父母一方发生重大疾病的医疗费用自费部分等尚未纳入扣除范围。

（四）税收征管机制不完善

1.专项附加扣除项目填报真实性难以保证。6 项专项附加扣除项目涉及的有关信息，通常由纳税人自行提供，并对所提供信息的真实性、准确性和完整性负责任。扣缴义务人根据纳税人提供的有关信息，录入系统办理扣缴申报，若发现纳税人提供的信息不真实、不准确，扣缴义务人可以要求纳税人进行修改。从实践情况看，因信息不对称，扣缴义务人无法辨识纳税人提供信息的真实性，专项附加扣除项目填报成功后纳税人即可享受相应的扣除，缺少相应的事前审核预警，难以保证填报的扣除项目信息的真实性。

2.尚未构建起协同共治的监管体系。当前税务部门与发改、金融、人行等相关部门的信息互联互通共享机制尚未构建完成，数据信息难以在部门之间自由流动，税务部门对纳税主体涉税信息的获取存在较大困难，弱化了税收信息的监控。由于缺乏有效的信息支撑，税务机关不能及时、准确、全面地掌握纳税人的实际收入和支出数据，导致难以做到全面有效地监控税源，造成个税收入流失。

四、对我国个人所得税制度改革的思考

2020 年，我国圆满完成了2019 年的个税汇算清缴工作，这标志着我国实施综合与分类相结合的个税制度改革取得了关键性、突破性的进展，彰显了我国治理体系和治理能力的提升，为下一步个税制度改革提供了遵循、增添了信心，我国应该在前一阶段的基础上稳步推进个税征管模式、税率结构、费用扣除和征管机制等方面的改革。

（一）推进征收制度改革，实行综合税制模式

实行综合税制模式应该是我国个税制度的目标，也是经济社会发展的趋势。目前我国税制模式改革刚刚走出综合与分类相结合的第一步，不可能一蹴而就。但随着我国经济社会的稳步发展，国民收入将逐渐提高，纳税群体的数量和规模也将不断扩大，实行综合税制模式是大势所趋。我国个税制度改革可以借鉴英国的经验。英国最开始征收个税时，实行分类所得的税制模式，随着时代的发展，英国对个税制度进行改革，将税制模式转变为综合所得的税制模式。因此，我国未来的个税制度改革，可以先通过扩大综合所得计征的思路，逐步将经营所得、资本性所得纳入综合所得，不断扩大综合所得范围，最终转向综合所得的税制模式[5]。

（二）优化个税税率结构，发挥个税调节作用

1.改进累进税率。可在现行个人所得税税率累进级数为7 级的基础上，合理调减级数，适当降为3—6 级，适当降低最高税率。同时依照纳税人的收入结构和差距等实际情况合理确定累进税率的级距，实现对高收入群体“削高”、对中等收入群体“拓宽”、对低收入群体“减税”的调节作用[6]。

2.调整比例税率。首先，本着实现劳动性所得和资本性所得税负公平的原则，统筹兼顾，审慎调整两种所得的税率，避免打击劳动性高收入群体的劳动积极性和纳税积极性。其次，适度提高资本性收入所得实行的比例税率，并在全国范围内统一适用，有效发挥个税的调控分配作用。

（三）合理设计费用扣除，促进个税税负公平

1.充分考虑不同地区费用扣除标准。针对我国不同地区经济发展水平差距较大，收入水平、生活成本存在较大差异的实际情况，合理考虑地区发展差异，改变费用扣除标准“一刀切”的简单模式。建议在全国免征额度统一的基础上，设计不同地区的消费指数，再用全国免征额度标准乘以本地区的消费指数，进而得出本地区的费用扣除标准，体现不同地区不同标准的考虑。

2.建立以家庭为单位的费用扣除制度。目前我国实行的是以个人为纳税单位的课税模式，忽视了以家庭为整体的负担能力，背离了税收公平的原则。如今大部分家庭的支出主要是住房、育儿、教育、医疗等基本支出，我国个人所得税费用扣除应在已实施专项附加扣除的基础上，综合考虑纳税人的家庭负担，进一步完善税收征管机制，建立以家庭为单位的费用扣除制度。

（四）完善个税征管机制，提高税收征管效率

1.建立部门协同共享机制。加强顶层设计，建立健全税务部门与政府其他管理部门的协同配合、共建共享机制，打破信息互通共享的“壁垒”，构建税务信息自由流动、协同共享的格局，加强对纳税人信息的监控，从而提升个税征管的质量和效率。

2.加大税务稽查和处罚力度。税务部门需尽快研究制定个税申报信息的核查管理方法，强化对纳税人专项附加扣除项目等涉税信息真实性的核验。建立黑名单制度，加强对高收入行业和高收入者的征管，发现有偷逃税行为的进行严厉处罚、公开通报，纳入黑名单管理，限制经营活动，倒逼纳税人提高税法遵从度。