集体经济“抱团”经营的相关会计核算

□ 韩长平 钟美云 黄山美

近年来，不少地方积极创新农村集体经济发展模式，鼓励支持多个村集体经济组织拿出财政扶持资金、自有闲置资金、集体经营性建设用地使用权等要素，采取“集体经营性建设用地使用权+资金”“土地经营权+资金”等形式，“抱团”联建物业厂房、农业设施大棚等。通过“抱团”方式，突破了各村单独发展面临的土地、资本、技术等瓶颈制约，并以产业为纽带，在村集体经济组织、市场经营主体、农户之间构建起利益联结机制，共同推动新型集体经济高质量发展。

一、构建共同经营资产相关账务处理

“抱团”联建形成的经营性固定资产为共同经营资产，其产权归属应由各村集体经济组织根据出资比例按份共有。按份共有财产的运营收入、费用由各村集体经济组织按照约定比例或共有份额的比例分享和承担。按份共有财产的日常维护管理工作可通过协议方式委托一方共有人管理。共同经营资产处置除了须经代表三分之二以上份额的村集体经济组织同意以外，还须经各村集体经济组织成员代表会议表决同意。

（一）共同经营资产购建。共同经营资产总入账价值应为该项资产达到预定可使用状态前发生的一切费用，包括共同经营资产占用集体经营性建设用地使用权的评估价值。共同经营资产购建时发生的资本化支出按实际支付的款项，借记“在建工程”科目，贷记“现金”“银行存款”等科目；集体经营性建设用地使用权按照评估价值，借记“无形资产—农村集体经营性建设用地使用权”科目，贷记“公积公益金”科目，同时，借记“在建工程”科目，贷记“无形资产—农村集体经营性建设用地使用权”。工程完工后，各村集体经济组织按工程决算以及共同经营资产分割协议确定的价值，借记“固定资产—经营性固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

（二）共同经营资产维护。共同经营资产发生日常修缮、维护等费用，各村集体经济组织按照共有份额比例或协议约定的比例，分别确认为各自费用。借记“经营支出”科目，贷记“现金”“银行存款”等科目。

（三）共同经营资产折旧。共同经营固定资产折旧，应按照该资产预期产生经济利益流入方式，选择采取工作年限法或工作量法。各村集体经济组织应按各自确认的共同经营资产的份额扣除其残值后的余额在预计可使用的年限内平均分摊或根据共同经营资产的实际工作量在各会计年度内系统分摊。计提折旧时，借记“经营支出”科目，贷记“累计折旧”科目。共同经营资产提足折旧，继续使用的不再计提折旧；提前报废共同经营资产不再补提折旧。

（四）共同经营收入分配。共同经营资产的运营收入，各村集体经济组织应按各自共有份额比例或约定的比例，于实际收到款项时确认为经营收入，借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“经营收入”科目。

（五）共同经营资产份额转让。村集体经济组织转让共同经营资产份额时，按照持有共同经营资产份额的账面价值，借记“固定资产清理”科目，按照已计提的折旧额，借记“累计折旧”科目，按照持有共同经营资产份额的账面余额贷记“固定资产”科目；按照实际发生的清理费用，借记“固定资产清理”科目，贷记“现金”“银行存款”等科目；按实际收到份额的转让收入，借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“固定资产清理”科目，若为借方差额借记“其他支出”科目，若为贷方差额记入“其他收入”科目。

二、构建联营企业相关账务处理

村集体经济组织以财政扶持资金、自有闲置资金、集体经营性建设用地使用权等形式出资，依托当地特色产业，共同设立股份制公司。公司为独立的企业法人，自主经营、自负盈亏，并严格按照《公司法》要求，建立健全公司法人治理机制、决策机制和收益分配机制等。村集体经济组织持有的公司股份属于集体资产。村集体经济组织以集体经营性建设用地使用权或其他实物资产出资的须经有资质的中介机构评估，评估作价不得高估也不得低估，并经本集体经济组织成员代表会议表决同意。

（一）投资方会计核实。投资方为村集体经济组织，村集体经济组织向企业出资，按实际投入的现金，以及实物资产、集体经营性建设用地使用权的评估价值，借记“长期投资—股权投资”科目，贷记“现金”“固定资产”“无形资产”等科目；会计年度终了，村集体经济组织应根据企业经股东大会或类似权力机构批准的股利分配方案，按照实际持股比例计算和确认本年度投资收益，借记“应收款—应收股利”科目，贷记“投资收益”科目；股份转让时，按实际收到股份转让价款，借记“现金”“银行存款”等科目，贷记“长期投资—股权投资”科目，差额贷记或借记“投资收益”科目。

（二）融资方会计核实。融资方为村集体经济组织的被投资企业，主要包括村集体控制的子公司、联营企业、合营企业等。被投资企业收到村集体经济组织投入的资本金时，按实际收到现金，以及实物资产、集体经营性建设用地使用权等评估价值，借记“现金”“银行存款”“固定资产”“无形资产”等科目，贷记“股本”“实收资本—××村”；被投资企业根据股东大会或类似权力机构批准的股利分配方案，借记“利润分配—未分配利润”科目，贷记“应付利润—××村”科目。

三、会计核算实例

【例1】2021年，东山村、西山村、北山村、南山村通过“抱团”方式联建一栋2000平方米的标准厂房。其他资料如下：

1.东山村、西山村、北山村3个村以财政扶持发展壮大村级集体经济专项资金各出资50万元；

2.物业厂房占用了南山村一宗闲置的农村集体经营性建设用地，该宗建设用地经评估作价50万元；

3.2021年12月31日，厂房建设达到预定可使用状态，并经审计资本化金额为200万元。厂房预计可使用20年，预计净残值5万元，采用直线法折旧；

4.2022年1月将厂房租赁给××木材加工企业使用，租赁期5年（2022年1月1日至2025年12月31日），年租金12万元；

5.假设该厂房每年维修一次，维修费用为5万元；

6.假设第2年，东山村将拥有该厂房的份额转让给西山村，转让价款60万元；

7.厂房所有权、收入、费用按各村出资比例分享和承担。

会计分录为：

①东山村、西山村、北山村收到上级拨付专项资金

②支付工程建造价款

③南山村集体经营性用地使用权按评估价入账

④结转在建工程成本

同时，东山村、西山村、北山村分别结转专项应付款

⑤各村集体经济组织计提固定资产折旧

⑥共同经营资产运营收入

⑦支付维修费用

⑧东山村共同经营资产的份额转让

⑨东山村收到转让价款

【例2】2020年，A村集体经济组织与自然人共同出资50万元，设立××农业发展有限公司，其中，村集体经济组织以财政扶持专项资金45万元出资，占公司股本总额90%、自然人出资5万元，占公司股本总额的10%。公司当年建成瓜蒌子种植基地70亩，瓜蒌子当年产果。其他资料如下：

1.2019年12月31日，A村集体经济组织根据投资协议约定从公司分回保底分红2万元；

2.2020年，公司获净利润25万元，经公司股东大会表决同意，向股东分配股利20万元，其中，A村集体经济组织保底分红2万元，其余18万元按股东持股比例分配；

3.2021年，为扩大公司经营范围，经股东大会同意，村集体与自然人股东等比例向公司增资50万元，其中，A村集体经济组织增资45万元，自然人增资5万元，增资后股权结构保持不变，公司通过增资所筹集资金用于购建瓜蒌子加工生产线，实现产业融合发展；

4.不考虑村集体经济组织收到上级拨付专项资金、结转专项资金等的账务处理。

会计分录为：

①村集体经济组织向公司出资

②2019年应确认保底分红

③实际收到保底分红款

④2020年应确认的投资收益=20000+162000=182000元

⑤收到分红款

⑥村集体经济组织追加投资