数字经济下跨境税收征管问题研究

王美茵

一、数字经济的内涵与特征

（一）数字经济的内涵

自进入信息时代以来，随着信息技术的发展，全球开始衍生出与农耕时代、工业时代经济形态不同的数字经济，数字经济作为一种新型经济、新型业态，为社会经济的发展带来了巨大影响。数字经济本质在于信息化，依托于网络基础设施，利用互联网、区块链等信息技术，以数据为核心要素，将人类经济形态由传统的工业经济转向促进公平与效率更加统一的信息化经济，极大降低了各类交易方式的成本，提高交易效率，推动社会经济、社会生产力的快速发展。

（二）数字经济的特征

1. 以数据为核心

数字经济的发展以数据为核心。数字经济时代下，数据支撑起社会的正常经济运转，所有经济主体的经济活动都被数据化，所有企业的发展都离不开数据信息，企业利用数字经济技术搜集、分析数据，能够清楚把握数据的实际价值，提升市场经济效率。因此，数据已经成为数字经济时代下企业发展不可替代的要素。

2.交易虚拟化

数字经济的迅速发展，使得交易过程逐渐抛弃传统的“实体”特征，数字企业利用互联网技术搭建一个虚拟的交易平台，将企业的产品或服务在该虚拟平台进行交易，用户可以直接在线上选购商品或服务，企业无需设置实体经营场所，单纯依靠数字技术就可以完成交易，为用户带来方便的同时节约成本、提升效率。

3.助力产业融合

在数字经济时代，传统产业与数字产业正在逐渐融合，把新兴的数字技术应用于传统产业，可以提升传统产业的生产效率，提高传统生产性能，推动传统技术革新，促进传统产业向数字化、智能化产业方向转变。同时，利用数字技术可以帮助传统产业产生新型经济模式与行业模式，逐步加深产业融合，提高资源利用率。

二、数字经济给跨境税收征管带来的影响

（一）数字经济影响国际税收规则

1.常设机构规则界定失效

各个国家都將“常设机构”作为掌握经营者收入情况、监督经营者纳税情况的依据。国际税收规则对跨国经营者的收入以及纳税情况有着以下规则：跨国企业在境外取得的收入，由企业所在国按照收入额行使居民管辖权来征收所得税；跨国企业在境外发生的交易，由交易发生所在国按照具体交易额行使来源地税收管辖区来征收增值税。而数字经济的一大特点就是“去实体化”，数字企业发生的各项交易都是利用互联网等数字技术来完成，不需要设立传统的“常设机构”，因此，实际中企业为了避税，在跨国交易中不在收入来源地设立常设机构，也就无需缴纳相关税收。收入来源国无法准确掌握经营者取得的真实收入，常设机构的规则界定也由此失效。

2.企业逃避税更加便捷

由于数字经济具有快捷性、去实体性、流动性等特征，使得数字企业容易通过跨国重组价值链等手段，将盈利额转移到低税负国家或地区。例如Google、苹果、Facebook公司曾采用“爱尔兰-荷兰三明治架构”来避税，按照爱尔兰国家政策，如果企业的运营管理权和控制权都不在爱尔兰，则该企业在爱尔兰的分公司可以享受零税率的优惠。荷兰则允许欧盟境内公司交易无需支付企业所得税。而如今数字企业的利润来源绝大多数是专利授权等无形资产转让，所以这些跨国企业利用数字企业的产品或服务高度依赖无形资产这一特点，将企业的收入与利润转化为无形资产即知识产权等形态，通过这种手段把巨额利润注入在爱尔兰注册的公司中，该公司由“避税天堂”控制，美国的跨国公司就曾利用该运作方式避税1000亿美元，因此，数字经济为数字跨国企业利用全球各国税收制度的差异来避税提供了平台。

（二）数字经济影响税收管辖权的判定

数字经济的发展与相关产业融合衍生出了大量无形的产品（例如数字加密货币）与虚拟服务，数字化跨境交易的交易双方不受空间与时间的限制，彼此信息隐蔽，传统的税收管辖权难以有效确定交易双方的真实身份。我国对于所得税按照收入来源地进行征税，对于增值税、消费税等流转税按照产品实际消费地进行征税，而企业则可以通过网络平台完成产品的销售与运输，通过云端办公、远程控制等方式管理生产运营；同时，还可以将企业注册地设置到“避税天堂”。此外，企业的财务状况也可以利用互联网技术隐藏，制作备份。因此，产品的实际消费地与所得来源地难以确认，传统的税收管辖权已然不能解决，税务机关如何判定所得来源地以及产品消费地成了亟待解决的问题。

（三）数字经济干扰税务机关获取涉税信息

数字经济的发展催生出第三方支付平台、虚拟货币与虚拟资产等数字经济交易，其具有隐蔽收入、节约交易成本、即时性等特点，双方交易仅在线上支付平台就可以完成，使得国内与国际上的税务机关获取涉税信息的困难加大。在税务机关与数字企业存在信息不对称的情况下，税务机关难以准确掌握数字经济的真实交易量与交易额。另外，现如今有许多不法分子通过“搭桥”等方式完成线上跨境交易，现有的稽查工具无法有效应对获取交易证据的难题，为税务机关增加了税务监管难度。

（四）数字经济对税务人员专业水准提出挑战

如今跨国、跨境交易繁多，数字企业经济体量大、交易流程监管难度增加等问题层出不穷，为应对数字经济带来的挑战，税务机关不仅需要先进的税收征管技术，更加需要复合型数字化人才。在税收征管实践中，税务人员多以税收专业知识人才为主，熟练掌握相应信息系统运用的人才较少，导致基层税务机关监管税收动态、核查数字化风险能力不足，无法适应我国信息化建设进程。

三、数字经济下加强跨境税收征管的对策

（一）积极参与国际税收规则制定

一方面，可以在判定规则中引入“显著经济”的存在和设置“虚拟常设机构”的内涵，主要是应对为规避纳税不设立常设机构而利用线上完成跨境交易的情况。虽然数字经济与传统经济存在差异，没有传统意义上的常设机构，但用户也从线上平台的产品与服务中获取收入，因此可以将线上完成交易的平台、服务器作为虚拟常设机构，分析用户交易信息，对收入来源地进行精准定位，以避免避税的情况，减少税收流失；另一方面，要加强无形资产反避税管理。数字经济企业避税的一大特点就是利用无形资产转让给低税负国家或地区，因此，一是要按照OECD发布的《关于难以估值的无形资产税务管理应用指南》有关规定，增加无形资产交易事后税务审核机制，主要是限制企业无限将收入与利润转化为无形资产再转让给其他关联企业的行为。二是制定税收管理指引，判定各关联企业对集团总收益的实际贡献价值量，以此分析取得无形资产交易结果的准确性，确保企业研发成本与利润一致。

（二）健全税收管辖权的界定规则

数字经济的发展导致收入来源地与产品消费地难以准确确定，单纯依靠传统的税收规则来界定税收管辖权已经不能适应数字经济时代。因此，健全税收管辖权的界定规则应该建立在遵循税收法定原则的基础上，结合数字经济的特征，对收入来源地与产品消费地的内涵进行重塑。一方面，要在法律法规上做出修订，相关部门应结合数字经济的特征、范围，根据各企业的多种跨境交易方式的经济实质，对收入来源地与产品消费地做出准确的判定标准，为数字经济税收征管实践提供法律依据；另一方面，要完善产品消费地的税收征管机制，坚持消费地征税原则。数字经济企业在经营过程中，生产者与消费者共同构成了企业数字经济价值中的数据价值，由于数字经济具有交易虚拟性的特征，就不易确定实际交易所在地，因此可以通过对数字经济企业交易中的电子税票的支付者的相关信息先进行了解和综合判断的方式确定数字经济消费所在地。同时，还应完善消费地原则，在流转税的征收范围中增加数字服务，设定税率，调整数字经济企业的相关税收优惠措施，采用第三方支付平台代收代缴税款的制度。

（三）提高涉税信息获取能力

随着数字经济的迅速发展，越来越多的数字企业使用第三方平台支付、数字货币等新的经营结算方式，利用先进的信息化技术完成跨境交易，为税务机关的税收征收管理增加了难度。面对数字经济的发展形势，税务机关首先要培养税收信息化、数字化人才，做好人力资源保障；其次，要尽快建設系统的信息收集方案，完善涉税信息与其他部门之间的共享机制，使各种涉税事项的办理更加规范，有效监控税源，争取从源头上消除信息不对称；最后，要建立税务数据信息分析与预警系统，能够对大量的税务数据进行定性、定量的分析，以此提高税收征管的质量与效率。

（四）建设复合型人才队伍

如今数字经济发展迅猛，建设一支数字经济税收征管人才的队伍势在必行。首先，要优化人才选拔机制，在选拔公务员考试中增设招收精通信息技术、计算技术的选项，专门招收信息技术人才；其次，税务机关对工作人员的培训需要与时俱进，税务人员应及时掌握最新的政策动态和导向，加强对信息技术的学习，避免因为业务不熟练和知识欠缺而出现的工作障碍。此外，还应定期对税务人员的学习教育进行考核，落实学习效果，避免重形式轻实效，确保教育培训工作提质增效。

（作者单位：河北经贸大学）