投融资平台公司公益性资产会计处理规范化探索

王莉莉

地方投融资平台公司（以下简称“平台公司”）是地方政府为筹集基础设施建设资金而设立的国有独资企业。为保证地方政府的基础设施建设融资需求，平台公司需大量使用各类资产进行融资。在平台公司的日常运营过程中，作为业主或者以代建身份为政府建设公益性基础设施（如道路、公园、桥梁等），对于这些在平台公司发生的公益性基础设施的支出，如何进行规范、合理的会计处理，进而真实反映出平台公司的财务状况，是当前各级地方政府关注的热点问题。本文对此进行探讨。作为重要的资金供给主体，投融资平台公司公益性资产会计处理的规范性成为影响投融资平台公司财务状况和可持续发展的重要因素之一。

一、平台公司主要资产类型及核算现状分析

（一）平台公司主要的资产类型

城市规划及建设的主体职责应由政府承担，在新经济环境下，项目的建设基本都由平台公司来负责，而在建设过程中各地政府采用的操作模式各有不同，如平台公司作为业主、与平台公司签订代建协议、与平台公司签订政府回购协议、BT等，无论以何种方式，资金来源或贷款还本付息的责任都由政府承担。根据平台公司自身的特点与职责，平台公司资产主要分为以下几类：不可获得直接收益的公益性资产、可获得收益的公益性资产、政府划拨的无效资产、政府划拨的有效资产、以市场为导向的经营性资产。

（二）平台公司核算方式

针对平台公司各类资产的核算方式，尤其是公益性资产的核算方式，是存在争议的。目前，平台公司针对公益性资产的会计处理方式主要由以下几种构成：

1. 作为代建资产处理，将收到的政府资金与项目支出对冲，差额计入长期应收款或长期应付款。由于公益性项目的建设资金来源或贷款还本付息的责任由政府承擔，平台公司的责任就是代政府去建设，无论是业主的身份或者直接代建的身份，最终这些公益性资产基本都会移交给相关主管部门进行管理，所以平台公司认为公益性基础设施不能为公司带来经济利益流入，不符合《企业会计准则》规定的资产定义。

2. 作为在建工程处理，支出时计入在建工程，收到政府资金时计入资本公积核算，待项目实际移交时将在建工程与资本公积对冲，如不移交则一直按前述挂账处理。平台公司认为其作为业主进行投资建设，在政府没有明确移交给谁时，资产就是平台公司的，对应的支出就应作为在建工程核算，而对于收到的政府资金，平台公司是不需要偿还的，无需作为负债来处理，所以应计入资本公积核算。

3. 作为存货处理，支出时计入存货，收到政府资金时计入预收款项核算，待项目完工时，向政府提出回购申请，日后政府回购时，结转收入、成本。针对前述处理主要是平台公司与政府签订《政府回购协议》的部分，平台公司认为政府是向其购买资产，即使从协议来看，平台公司基本无收益，但是平台公司的主体责任是建设过程中以自身为主体进行融资，政府的主体责任是回购，所以平台公司认为应作为存货处理，日后核销存货并结转成本。

4. 作为其他非流动资产核算，支出时计入其他非流动资产，收到政府资金时计入资本公积（对资产负债率无要求的平台公司可能计入专项应付款），待项目实际移交时将其他非流动资产与资本公积（专项应付款）对冲，如不移交则一直按前述挂账处理。平台公司认为公益性资产既不符合固定资产的定义，也因回购的不确定性不完全符合存货的定义，也不能将这部分投资直接冲掉而减少政府的资产，因此将其作为其他非流动资产处理。

上述四种方式在各地平台公司中均有出现，甚至有些平台公司根据自身不同时期的需求选择多种处理方式或在各年度间选择不同，但是从理论的角度，根据《企业会计准则》中关于资产的定义中的两个关键特征——“预计会给企业带来经济利益、企业拥有或控制”来看，无单纯代建、无收益的公益性资产、政府划拨无效资产等最终不归平台公司拥有和控制，也不能为平台公司带来经济利益，因此不符合资产的定义。但是公益性资产的规范化核算以及作为平台公司资产核算的后续计量面临的一系列问题都需要平台公司与政府协调明确相关内容及后续运营补贴等。

二、投融资平台公司公益性资产会计处理规范化措施

（一）明确无收益公益性资产的会计核算主体

平台企业的无收益类公益资产并不符合我国企业会计准则中有关资产的概念界定，因此基于特征来分析，更加契合我国基本准则在政府资产上的界定，是我国政府会计主体使用资产来为广大人民群众提供公共产品，进而履行政府职能的一种潜在能力。也就是无收益公益性资产在投资主体上，主要以政府部门为主。伴随新时期我国政府会计准则的建立，平台企业需要梳理好和政府部门的产权及边界，将重点放置在与权责发生制下的政府综合财务报告制度改革适应及匹配工作上，结合政府财政收支的实际情况，严格依照我国财政部门的最新会计准则来对公益性资产进行处理。在与政府部门理清产权边界的条件下，平台企业需要和上级主管政府部门展开沟通、交流及协商，利用较为可行性化的处理模式，将由各种历史原因所带来的公益性无公益资产和资本公积以及长期负债进行对应。在企业进行暂时挂账，适实时展开移交，移交到有关政府部门，并把无收益公益资产移出报表，进而将平台企业的真实资产规模进行展示，改善会计信息上的综合处理质量。

（二）依据拨付意图区分集团内公益性资产初始确认性质

伴随着平台企业在转型发展工作上的有序推进，需要进行经济业务确认、报告计量的规范和统一，并严格依照我国的企业会计准则，对会计核算模式进行改进，以展现出企业的真实财务现状和经营发展情况。尤其是对于平台企业的大规模经济业务来说，若是与政府补助存在联系，在平台企业收到国资委或者有关财政部门拨付资金时，则需要依照我国政府有关批文对资金拨付的意图进行判断，明确其具体属性。与此同时，集团在下拨国有资金的过程中，需要依照政府批文有关用款要求，对下级单位进行第一时间的通知，并确定会计处理的正确模式，保障在核算口径上的高度统一，进而确保企业账务处理一致性。

具体来说，在平台企业公益资产政府拨款模式上，主要分为两种类型。一是政府投资的补助资金支持项目，在会计实务处理过程中，一般都是政府利用集团企业对其下属各公司进行资金拨付。在资金拨付的法人上，主要是平台企业的下属项目实施单位。虽然实施单位可以获得来自集团的资金拨付，但是本质来说，政府才是真正的资金拨付者，集团在中间起到了一定的代收代付作用。依照我国政府补助会计准则要求，这一补助可以将其认定为政府补助。集团企业在收到当前资金时，需要在会计账务处理过程中将其划入到银行存款或是其他应付款往来科目中，并在拨付的过程中及时进行冲销。在下属单位获得资金之后，需要依照政府补助会计准则来展开规范化会计处理。

二是国有资本金或资本金支持的项目资金。在平台企业的资金来源主要为我国上级国资委时，同时在政府各项批文及文件中确定了这一资金為国有资本金，政府有关部门和企业之间的关系便是投资者和被投资者，政府部门需要享有投资者具有的所有者权益。此时，并不应该运用政府补助会计准则来展开核算。除此之外，在拨入投资补助这类专项拨款中，若是政府部门发布有关文件，明确指出需作为所有者权限来展开会计处理，也不可以将其认定为政府补助。在平台企业获得资金之后，需要在会计处理工作中将其进行贷记存款或是实收资本处理。

（三）公益性资产后续计量折旧弥补问题的改进建议

对于由于政府资本基因所形成的可带来收益的公益性资产，企业需要将重点放置在突破投融资平台决策转型过程中的制约，通过为广大人民群众提供公共产品的专业服务，以保障投资经营决策的独立性。在国发43号文中明确指出，我国有关政府部门需要利用财政补贴、合理定价等多种形式，以保障社会投资者可以获得长期稳定的可持续收益。因此，在平台企业的发展过程中，可以把运营公共资产以及由于公共资产所带来的收益作为在经营发展过程中的收入源头，并和有关政府部门作出约定，明确支付对价的范围以及投资总额。除了工程项目建设的初始资金之外，还需要对资产投资的其他支出作出约定，建立健全收益补偿机制或签订协议。

三、结语

财政部门作为政府的重要部门，在政府资金的管理和使用上发挥着重要作用，规范投融资平台公司公益性资产会计处理，对推动地方政府财政资金管理使用效率具有重要意义。随着我国投融资平台公司业务范围不断拓展，其所拥有的公益性资产数量和种类越来越多。本文分析了平台公司主要资产类型及核算方式，对如何规范投融资平台公司公益性资产会计处理提出了建议，以期为推进政府财政资金管理使用效率、促进地方政府规范有序发展提供参考。

（作者单位：致同会计师事务所（特殊普通合伙）海南分所）