探讨质量成本会计理论及其计量方法

付清合

［摘 要］质量成本管理已经成为实践过程中衡量管理水平的一个重要标准，根据经营以及发展过程中的实际情况，有重点地去选择控制产品的质量成本是比较重要的。但是在经营的时候，也可能会出现质量成本过剩的问题，从某种意义上来看，如果出现了质量成本过剩，就会面临较大的损失。因此，应该在适当增加质量成本的基础上，严密地观察运营过程中的具体情况，在进行质量成本会计实践时可以对整体的质量成本结构进行相应的优化。

［关键词］质量成本；会计理论；计量方法

［中图分类号］F23文献标志码：A

设置质量成本的主要目的其实是为了更好地实现对于质量方面的成本优化，这样做也能够将预防成本包括鉴定成本等降到最低，使各个成本要素可以维持在一个合理的条件下。美国的质量管理专家克劳士比就认为质量本身其实是不存在着任何问题的，只有产品的设计，包括材料等各个环节存在的问题，才会导致最终产品出现质量低劣的问题。克劳士比提出质量成本应该包括两个方面，分别是符合成本和非符合成本，我们所研究的预防成本以及鉴定成本等，其实本身都属于符合成本，因为这些成本都适用于确保产品的具体服务能够达到预期目标的过程中。而外部故障则属于非符合成本，这主要是因为产品被拒绝而导致出现的机会成本，对其进行研究可以发现传统的质量成本概念本身是存在着相应的局限性的，因为这种传统的概念在进行研究时只是更加倾向于考虑质量不足可能会带来的成本，但是除了质量不足以外，其实质量过剩本身也是一种问题。而这种质量过剩所带来的损失其实是另外一种质量成本的具体体现，根据目前的情况来看，市场经济的发展还是比较迅速的，因此质量仍然是一个不可以忽视的环节。产品质量的具体情况直接决定了能否在未来发展过程中具备更强的核心竞争能力，所以提升产品的质量也是为了能够更好地确保在发展过程中可以占有市场，如果真的想在发展过程中做到可持续发展，那么在增强创新能力的基础之上，还需要不断提升产品及服务的质量。

1 质量成本及其构成分析

美国著名质量管理专家朱兰对质量成本的相关定义进行了探讨及分析，经过研究之后他认为，为了能够确保提升产品的质量而支出的一切费用就是质量成本，这其中也包含着因为没能达到相应质量水平而导致的损失之和［1］。朱兰的质量成本理论的研究重点在于那些本身具有缺陷的产品，同时也包括制造及整体报废流程当中无法避免的一些费用。而在《质量管理和质量保证术语》当中，则将质量成本定义为能够确保最终满意的质量而所产生的一系列的费用，包括那些并没有达到满意质量而产生的经济损失，并将质量成本划分为运行质量成本及外部质量保证成本等。因此，可以发现国际标准化组织的观点已经成为目前研究质量成本方面的一种主流思想。

《质量成本管理导则》将质量成本的内涵定义为把成本质量控制在一定水平所一共需要花费的具体金额，其最主要的构成部分包含预防成本、鉴定成本、内部损失成本和外部损失成本等，有时还需要增加一项外部质量保证成本。就目前来看，我国的国家标准在对标国际标准化组织的标准时，在质量成本的定义方面基本上是一致的。

2 质量成本的理论研究

质量成本其实指的就是为了能够有效提升产品的质量而支出的所有费用，主要包含产品达标或未达标而导致的一切损失。质量成本其实并不是一种职能成本，但是通过对质量成本进行控制及分析，我们就可以找到质量成本的最佳点，以此来为发展提供更多的潜力，有效地提升经济效益。一般在进行产品制造的时候，其费用并不属于质量成本，而是属于产品的生产成本，质量成本其实是一种会随着变化而产生变动的成本，因此可以将其划定为机会成本，它并不会局限在目前已经出现的经济活动中，同时也可以用于分析及预测可能存在的经济活动［2］。质量成本能够为管理人员提供一个更加有效的经济管理工具，根据国际标准化组织的规定，质量成本共包含两个主要的构成部分，分别是运行质量成本和外部质量保证成本。

运行质量成本指的就是当质量体系正式运行之后，为了能够达到相应的标准而支出的一系列费用，在对质量成本进行研究时，其主要的研究对象其实就是运行质量成本。运行质量成本还可以进一步划分为预防成本、鉴定成本、内部故障成本及外部故障成本。其中预防成本是指为了防止某些产品不合格所产生的一系列的费用，如果产品的质量或者是服务得到有效提升的话，那么通常来说预防成本也会呈现增加的态势，这是因为提升产品或者是服务的质量通常会花费更多的时间或者是资金方面的投入；鉴定成本指的就是在对产品进行评判、研究其能否满足合同双方的具体要求的过程中产生的一系列费用；内部故障成本指的就是在产品进行交易之前发现产品存在问题、无法满足合同双方的要求而出现的一系列的费用；外部故障成本指的就是当产品交付之后无法满足合同双方所确定下来的具体质量标准，导致出现了索赔或者是修理等一系列的费用。需要注意的是信誉损失也属于外部故障成本，但是一般来说没有办法像其他成本一样用金钱来衡量。与内部故障成本相同，当产品或者是某种服务得到了有效提升的时候，其外部故障成本也会出现降低的现象［3］。

外部质量保证成本指的就是在合同所设定的环境条件下，能够根据顾客提出来的具体需求为其提供相应的保障而产生的一系列费用。

3 质量成本的计量

质量成本主要指的是在对服务或者是产品进行评判的时候，因为质量存在问题而导致的成本问题，一般可以将其划分为四种类型，分别是预防成本、鉴定成本、内部失败成本及外部失败成本等。在所有的质量成本中，可以说外部失败成本的影响是比较大的，因为外部失败成本指的就是产品或者是相应的服务在送达顾客之后，由于产品或服务不符合顾客的具体需求而产生的一种成本，在所有的质量成本当中，这种成本的破坏性也是最大的，因为这会导致各种产品被召回，而这会导致公司面临很大的经济损失。

除此之外，质量成本还能够划分为显性质量成本及隐性质量成本，通俗来讲，显性质量成本指的就是在账面上可以查找到记载内容的成本；而隐性质量成本指的就是生产出来的产品基本身存在一定的质量问题而导致的机会成本。在对质量成本进行计量的时候，其主要的困难点就在于隐性成本的计量，目前比较常用的计量方法主要分为以下三种。①乘数法。乘数法指的就是所有的外部失败成本等于账面记载的失败成本，以k来对其进行表示，而k值则指的是估量的数值，同时也可以算作是经验值，每个不同的公司，包括不同的行业之间的k值相差是比较大的。②市場调查法。市场调查法指的是我们在对其进行分析的时候，需要根据对于顾客的具体相关调查以及对于公司的销售部门所获得的各种数据进行分析，以此来估计劣质的产品可能会对公司的销售额造成怎样的影响。③塔古奇损失函数法。该方法指的是在进行应用的过程当中，需要假定任意一个质量特性相对目标值的偏离都会导致隐性质量成本的发生，并且隐性质量成本主要是以偏离值的平方倍来增加的，如公式

L（y）=k（y-T）2，该式中的k值主要取决于组织的外部成败成本结构的比例常数，而y指的是质量特征的实际数值，T指的是质量特征的目标值，L指的是所产生的质量损失。经研究发现，质量成本的数额可能是一个比较大的数字，如美国公司在对质量成本进行分析的时候，发现其成本甚至已经占总体销售额的20 %～30 %。由于我国对于这方面并未进行更加深入的探究，存在着数据缺失的现象，但是质量方面的专家一直都认为如果能够达到最优质量水平的话，那么产品的质量成本必须要控制在总体销售额的20 %～

40 %，这也就意味着不断地对质量成本进行改进，能够更好地提升发展过程中所获得的利润［4］。

4 目前在推进质量成本管理会计时存在的困难以及增强质量成本的主要措施

4.1 存在的困难

我国在20世纪80年代中期引入了全面质量管理，虽然说目前已经积累了一定的经验，但是仍然缺乏一个完善的质量成本管理会计理论体系，企业普遍对于质量成本管理会计并不是非常的重视。首先，有一些企业并未选择使用质量成本核算以及会计分析，一些企业的管理者认为财务管理与会计核算只要依靠企业的财务准则制度即可，只要满足合法合规的要求就行，对于管理会计重要性的认识并不是非常的充分，同时对于质量成本的管理会计更是缺乏相应的认知。其次，目前我国现行的企业成本法当中并没有对质量成本核算项目进行相应的明确，企业的管理费用主要包含三包费用，分别是包退、包修及包换，这只能够反映出在企业经营过程当中，产品出厂之后用户在使用时发现了产品存在缺陷又没有超过保质期所引起的一系列的损失费用，至于由质量问题引起的降价退货或者是索赔费用等一系列的行为都不包括在内，实际上只包含质量成本的外部质量损失，对于预防成本包括检验成本并没有进行可靠的计量以及单独的核算，包括目前的成本核算的科目设置也普遍无法适应现代化质量成本管理会计的推广以及实施。最后，我国目前在对于质量成本管理会计进行研究的过程中还存在一定的不足，尤其是对怎样应用质量成本管理会计缺乏相应的探讨。现有的研究容易将质量管理与管理会计的方法割裂开来，将质量管理当做一种行政行为，导致质量管理脱离了原来的成本核算，使其缺乏相应的经济效益，并没有实现产品质量和经济效益的有效统一。

4.2 主要措施

企业在经营过程中，应该以客户的具体需求作为未来发展的主要方向，并且一定要努力降低生产过程中所产生的综合质量成本。首先，一定要明确好顾客对于质量方面到底有怎样的需求。其次，必须要让员工树立质量成本意识，展开质量成本管理的过程无法离开广大员工的配合，因此企业可以开办一些质量成本方面的讲座，让员工能够清楚地了解进行质量成本管理的主要目标，提升员工对于各种理论知识的基本认知，这样做也能够让会计工作人员更加努力地控制质量成本［5］。最后，必须要在企业经济管理工作中纳入质量成本的管理，对于所出现的各种质量事故必须要追究相应人员的责任，并且需要使用经济手段增强工作人员的质量成本管理意识，保证合理的服务质量水平。总的来说，企业在对于质量成本管理会计进行研究的时候，应该将其定义在战略层面，从战略定位出发对核心内容进行分析，从根源上有效地实施质量成本管理，改变传统的以产品作为主要研究对象的质量成本管理方式，应该根据不同的战略定位选择不同的对策，这样做也能够为优化企业的质量成本提供相应的分析框架。

除此之外，在对质量成本责任进行考核的过程中，也必须要确保考核的指标是科学且合理的，同时也需要制定好相关的指标依据，主要包含质量成本计划、质量成本结果、质量成本的责任归集明细表等一系列的考核内容，按照责任部门对其进行分门别类，确定好责任部门的具体考核指标，按照责任分部分项分类，对于指标进行明确，同时也需要按照量值来对其进行分类，确定发生额以及相关指标的具体考核。根据这些指标就能够实施质量成本方面的考核，并对其结果进行反馈及处理。

同时，还需要坚持质量成本的效益以及趋势方面的分析，为质量成本的会计决策提供一定的依据，对于质量成本包括其相关指标之间的具体关系进行探讨，能够从侧面大体反映出经营时的具体质量状况，包括其对质量经济效益所产生的具体影响。通过对一些基数和质量成本进行相应的对比，就能够从不同角度说明经营时的具体状况，一般来说，在进行质量成本分析时，通常会选择使用工时基数及成本基数，还包括销售基数，然后通过对这些基数进行合理预判，就能够查看预期值与实际值之间的具体偏差。另外，也能够正确地反映出质量成本的具体发展趋势，体现出质量成本分析的具体结果。分析结束后，一定要对质量成本管理方面提出更加有效的建议，针对目前公司运营过程中存在的具体质量成本管理缺陷进行探讨，为了更好地展现公司的具体质量控制情况，理应编制好相应的质量报告，以便进行整体的战略布局和调整。

5 结语

综上所述，就目前来看质量成本已经受到社会各界的广泛关注，质量成本报告也已经成为管理者了解质量问题对于综合效益所产生影响的重要依据，因此本文对于质量成本会计理论及其具体计量方法进行简要的探讨，是具有一定现实意义和参考价值的。

参考文献

［1］王秀兰. 对质量成本会计理论及其计量方法的若干探讨［J］. 中小企业管理与科技（上旬刊），2010（11）：98.

［2］刘新宇. 质量成本会计实践之理论透视［J］. 林区教学，2010（6）：123-124.

［3］邵澤峰. 质量成本会计理论体系的几点思考［J］. 中国科技财富，2010（6）：22.

［4］吴浩忠. 质量成本会计实践之理论透视［J］. 中小企业管理与科技（上旬刊），2008（12）：39.

［5］关星. 质量成本的计量及其控制方法研究［D］. 天津：天津大学，2005.