银行机构执行新金融工具会计准则应用策略

龚洁

在我国市场经济不断发展以及全球经济一体化进程不断加速的背景之下，建设高质量且符合国际惯例的银行机构体系，是时代的需要也是社会发展的必然结果。继财政部陆续颁布了四项金融工具会计准则之后，对银行机构有非常大的影响，相关人员应该准确理解金融工具会计准则含义并将这些理念运用到运营管理中。为研究银行机构执行新金融工具会计准则应用策略，本文立足新金融工具会计准则变化的关键点，对其影响以及应用策略进行论述，希望能为相关工作提供参考。

在银行机构会计中，新会计准则涵盖了《套期保值》《金融资产转移》《金融工具列报》《金融工具确认和计量》，这些准则能够让会计标准在金融领域的内容更加丰富，对我国银行机构而言，既是机遇也是挑战。新金融工具会计准则的执行，会对我国银行机构带来巨大的影响，一方面全面提升银行会计管理水平，另一方面为银行稳健经营提供重要机遇，并全面推进了银行机构会计标准国际化，对国内银行机构的发展具有重要价值。

一、新金融工具会计准则变化的关键点

（一）非交易性权益工具投资计量规则的变化

新金融工具准则对于非交易性权益工具投资规定是特殊的，通过会计核算主题，以公允价值指定来对其进行计量，并且将这些变动计入其他综合收益且同时拥有选择权。指定选择权在行使之后不能再出现撤销行为，且这一类资产在后续计量中没有相关计提减值。在对非交易性权益工具进行处置时，随着公允价值变动计入，其他相关收益或者利益均不得转出，只能以结转的方式转入所有者权益项目之下，这样的操作有助于防止部分企业以非交易性工具投资操控其利润。反观旧金融工具准则，非交易性权益工具的计量方式主要为公允价值模式，其分类也分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者可供出售金融资产，以上分类属于持有目的的分类。在这套旧准则中，假如金融资产可供出售，那公允价值下的变动资产将被计入权益项目下的其他收益中，当非交易性股权以及公允价值变动或者计提减值将计入其他综合收益中时，处置中的资产将能全部转出，并计入当期损益，这对权益的影响和波动是巨大的。

（二）金融资产减值会计处理过程的变化

在旧的金融工具准则下，只能在金融资产已经发生损失且有客观证据存在的前提下，才能对相关计提减值损失做出准备，并以“已发生损失”的方法对金融资产的减值和损失做出计量。而新的金融工具会计准则中，对会计核算主体的要求会更多，且主体需要考虑“已发生减值的迹象”，并且实时进行调整。调整的目标是为综合的历史数据提供依据，并且引入“预期损失模型”，摒弃根据会计核算主体在过去某个金融活动中遭受的损失，对金融资产的整个生命周期进行损失划分，并且明确当下损失以及未来某阶段的不同损失，确保能够对金融机体减值有更多充分的准备。而预期失望模型的采用，和巴塞尔协议Ⅲ计量预期信用损失的理念相契合，而且能够更多维度地反映出银行机构内部存在的信用风险状况。

（三）金融资产分类方面的变化

旧的金融准则对于银行资产的分类方法，主要是通过投资者的投资目的以及金融资产的持有意图来进行选择的。在这样的情况下，对金融资产自身现金流动属性不能清晰地选择，并且业务的管理模式也没有办法客观反映，这个空间在调整时是巨大的，并且，旧的金融工具准则主要考虑的对象是金融资产的投资期限、持有目的以及市场活跃度等，并通过这些因素将资产分为四个不同类别，包括贷款和应收款项类金融资产以及持有至到期投资金融资产、可供出售金融资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。新的金融工具会计准则根据金融资产的相关合同以及现金流的本息特征，业务管理模式的特点等价格金融资产划分成三个类别，包括以摊余成本计量的金融资产（AC）以及以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）、公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（FVOCI）。这样的资产划分以及变化能够将主观因素的影响不断排除，让不同类型的企业之间资产处理的客观性和可比性变得更明确，能够有效提高财务报表中数据的可比性和客观性。

二、新金融工具会计准则对银行机构的影响

（一）公允价值的运用难度较大

公允价值是如今市场经济下的一类产物，这种价值的取得以市场活跃度为前提，市场活跃后相关价值的报价是该价值的最高依据。在新的企业会计准则之下，将公允价值实现计量可不断反映出资产和负债市场价值的变化，并且能够客观真实地反映银行和企業财政方面的变化，以及企业经营成果和风险信息管理。目前，我国的市场经济发展尚存部分不规范的地方，并且市场机制没有完全成熟，利率和汇率也未全部市场化，就算类似的金融工具存在市场活跃度，也没有足够的广度和深度，这些都导致相关金融工具的价格不能真正反应其公允价值。对于这些市场活跃度不足的金融工具，要判断其估值以及类型，具体的估值技术和估值模型的选择都是主观判断的结果，而主观判断中多多少少都受到人为因素的影响。目前国内的银行管理尚且存在不完善之处，需要不断建立完善的处罚和监督机制，加强对高层管理人员的道德和诚信建设，还有部分银行的会计从业人员其执业能力和道德水准比较低，这些都会对公允价值造成影响并让其受到质疑。

（二）增加银行财务状况的不稳定性

金融工具会计准则的实施需要不断采取公允价值计量，所有的衍生工具也需要采取这样的方式，且需要由外到内反应其计量。这导致银行机构的财务状况、经验效果和国内的资本市场宏观经济环境等不断紧密联系，资本市场的任何变化以及公允价值计量的结果都会被反映到财务报告当中，这些都导致银行机构内部经营不稳定性增加。

（三）严重影响银行的资本充足率

根据相关协议，国内银行机构的核心资本以及附属资本的总金额需要达到相关的指标充足率，并且风险和资本的总额比率不得低于8%，所以，资本的充足率不仅会影响金融机构的正常运转，也会影响其未来发展。而新的金融工具采取公允价值，是会直接影响到以上项目，例如衍生金融工具的纳入核算增加风险资产，将直接导致资本充足率受到影响，总额不断变化，一些可出售的金融资产价值不断计入所有者权益，加剧附属资本的变动。

（四）金融工具会计准则相对复杂

在一定程度上，准则过于复杂会导致不必要的误解和无用，导致会计信息的可靠性不足，并且比较复杂的准则在一定程度上会增加会计信息理解上的难度，并不断增加会计分析和使用信息成本。在新的会计准则体系下，相关的金融工具准则就是比较复杂的，这准则会大量采用专业术语，与传统的会计准则相比，会计报告的要素等均有大的变动。在国内，原有的会计准则主要遵循一些规则并且以規则为基础，并且这些准则均有详细的操作指南，也不需要过多专业性的判断。但是衍生工具的使用却牵连出更多的专业术语，不断增加准则的复杂性。新的金融工具会计准则对银行从业人员有更高的专业素质和执业能力要求，这样的准则其原则性、导向性以及很多规则也都相对复杂，涵盖大量的专业术语，有大量的计量属性以供选择，这些就增加了管理层人员以及会计人员判断和决策风险的工作量。并且增加了银行机构关于业务准确性以及口径一致性等的核算，增加了风险系统有效性管理的难度，让银行从业人员的专业水平面临着巨大的考验。

三、银行机构加强执行新金融工具会计准则应用策略分析

（一）完善公司内部治理结构

完善公司内部治理结构是目前银行机构提升自身核心竞争力的重要选择，而公司的治理结构主要是公司内部在领导、管理、激励和约束等方面的相关安排，是公司的股东大会、董事会之间职责分配、激励约束的制度结构，主要包含了公司的内部治理和外部治理等。银行机构完善内部治理结构可采取不同的方案和措施，包含股权的不定期优化、董事会以及监理的相关职能优化、经营制度的定期革新、公司内部人员的行为约束等。银行机构在大力完善公司内部结构后，通过对自身内部监督制度的不断完善，实现对相关会计信息的有效管控和披露，并对其介入人为操控和有效制约，才能让金融工具会计准则得以有效执行。

（二）加强对管理人员的培训

银行机构的管理层人员需要准确理解并阐述公允价值、摊余成本、实际利率、现金流量折现等相关概念，并意识到新金融工具可能给银行带来的风险情况，并充分理解其中的科学理念，将这些理念充分运用到日常管理和运营当中。金融工具价值类别不同，其产生的减值损益确认结果也会不同，因此在日常管理中需要准确对金融工具进行分类，避免银行内部相关数据造成偏差，防止银行相关投资决策遭受影响。还有新的金融工具会计准则对管理层赋予了新的管理自由，他们有权对银行选择和确定管理工具，并对金融工具进行分类，这些分类一经确定不可随意变更，因此管理层需要具备良好的判断能力，科学分类金融工具，避免银行的财务因为分类错误而导致出现重大变动。

（三）树立经济资本管理理念

实施经济资本管理，能让银行机构的整体风险和风险分布受到经济资本的约束，再进行其内部的风险调整和资本的有效匹配，实现银行的内部价值增长。经济资本指的是为了吸收一定置信水平下的非预期损失而应该具备的资本金，通过其计量以及配置表来实现银行风险管理，让银行风险管理和资本管理效应得到统一。为了实现最低的资本充足率约束准则，需要将经济资本管理政策的基本配置机制作为落实资本充足率监管要求的内部管理工具，根据银行资本管理状态对各项业务的发展路线进行调整，有效实现约束银行风险资产的增加，将银行的业务发展提升到低风险、高回报的业务范围上，不断优化内部资产配置、调整内部结构，降低高风险业务比例。在这样的情况下，改变了银行以往粗放追求扩张规模的方式，不断实现资本增长和风险下调，让银行资本充足率不断提升，增加银行核心竞争力。

（四）确保公允价值计量的公允性

目前，我国金融市场的现状是：发展力度不足，要从其中直接获取公允价值有一定难度，因此需要积极开发出公允价值评估系统，银行不但要具备强大的市场信息采集能力，还要能够准确判断市场信息的准确性。一部分不活跃的市场金融价值和市场资产负债，需要特别留意其类似的市场金融资产和金融负债的相关信息，并且通过预设和类比的方法判断其估值；部分比较活跃的金融资产和金融负债，可直接参考当前的估值方法，结合市场交易机构进行相关信息的自动采集和评估。估值系统能够对不活跃并且无交易的金融资产和金融负债进行公允价值评估，但是在选择方面要选择市场普遍认同的数据，并且尽量选择在以往市场中被证实具有一定可信度的估值技术，并且要建立估值模型来决定公允价值。

（五）积极推进基础数据治理工作并夯实减值估值模型数据基础

基于目前银行机构的实际情况，相关人员需要加大力气进行数据治理工作，减少数据治理中的误差，减少线下维护的概率，减少人力物力消耗。对于部分非信贷业务资产质量的分类数据，以及内评数据需要建立数据库并进行定期维护，使之达到自动向减值估值系统自动传输数据的目的，以夯实减值估值模型数据基础。并且，银行机构需要详细记录每一笔业务明细台账，减少手工补录数据的业务，全面梳理银行内部业务明细以及数据台账，夯实减值估值模型数据基础，积极推进数据治理，对线下登记业务明细调账的状况进行严格治理。

结语：

新金融工具会计准则以科学的管理理念和国际先进经验为基础，帮助我国银行机构提升风险管理意识，改善经营现状。在新的准则之下，银行需要经历一个复杂的过程方能实现金融工具的执行，需要结合不同层面的应对措施。在这一过程中，银行机构需要全面掌握准则设计的大量专业术语及新的原则和方法，在全面执行的过程中做出不懈努力。此外，还要不断提升工作人员的业务能力，加大科技投入以及建立全面的风险管理体制，不断借鉴经验且避免无效操作，不断实现银行机构资产质量、经济效益和经营规模的协调发展。

（作者单位：中国农业发展银行乐山市分行）