党的十八届三中全会以来财税改革进展与展望

赵福昌

内容提要：党的十八届三中全会以来，财税改革围绕预算、税收和财政体制积极推进。预算改革成效显著，完善政府预算体系，改进预算控制方式，提高预算法制化、透明化，深化预算全过程管理；税收改革和立法积极推进，税制结构不断优化；财政体制改革积极推进，出台改革指导意见、共同事权及分领域清单。但从国家治理现代化要求看，预算约束和治理能力仍待提升，中期规划实施、绩效管理仍待强化；税种改革有待深化，税制结构有待优化；财政体制改革面临复杂条件约束，形成激励相容机制仍任重道远。就治理能力提升看，财政治理主体关系不断完善、主体间权责关系进一步明确；政府与市场、政府与社会、政府间治理关系进展明显，但政府间治理理论仍待深化。基于分析，本文进一步提出下一步财税改革的展望。

财政是国家治理的基础和重要支柱，科学的财政体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的保障。党的十八届三中全会以来，根据相应方案部署，财税体制改革按照完善立法、明确事权、改革税制、稳定税负、透明预算、提高效率，建立现代财政制度，发挥中央、地方两个积极性的要求，积极改进预算管理制度、完善税收制度、建立事权和支出责任相适应的制度，制度体系日臻完善，机制不断健全，治理效能初步发挥，财政作为国家治理的基础和重要支柱作用日益强化。但是与国家治理现代化的要求相比，局部领域改革仍待深化，财政治理效能有待进一步发挥。

一、财税体制改革总体效果显著，局部领域仍有较大深化空间

（一）财税改革进展积极、成效显著

1.预算管理改革积极有效，治理框架形塑日臻完善

预算制度改革是财税体制改革的重头戏。党的十八届三中全会以来，在建立现代预算制度方面取得较大进展。预算治理主体更加明晰，权责边界进一步厘清，预算编制更加科学，预算执行更加注重依法、规范，预算监督不断健全，全面绩效管理逐步实施，基本确立现代预算制度主体框架。

一是完善预算编制，决策管理更加科学化。2015 年新《预算法》实施，包括四本预算的政府预算体系得以确立，预算间衔接关系逐渐明确，预决算公开透明进一步提升。建立跨年度预算平衡机制，实施中期财政规划，预算控制方式改革取得重要进展，有助于财政政策顺周期调节问题的解决。

二是预算执行和调整程序化、法治化。结转结余资金管理力度不断加强，财政专户管理进一步规范，预算统筹能力进一步提升。加强预算执行动态监控，预算执行效率和科学化水平大幅提升。“无预算不支出”“不入项目库不进预算”的预算控制理念不断强化。

三是预算审查、监督机制和绩效管理不断健全，对预算执行的约束力度不断加大。人大审查、监督效能不断提升，监督方式不断创新。社会参与热情不断加强，第三方监督力度不断加大。全面预算绩效管理积极推进。

四是政府债务管理闭环机制不断健全。国债管理不断深化，国债收益率曲线不断健全，国债利率的市场定价基准作用进一步发挥。地方政府债务闭环管理机制初步建立，举债约束机制日益完善。积极编制政府综合财务报告，突出“合并”的特征，结合预算报表，更加完整地反映政府资产负债情况。

通过改革，现代预算治理格局初步形成。一是预算治理主体得以形塑。新修订的《预算法》突出预算的完整性和约束力，由“政府管理法”变为“管理政府法”，政府间以及政府内部部门间治理主体权责日渐清晰，现代预算理念得以集中体现。二是权责匹配的激励约束机制逐步健全。预算管理的全过程闭环机制、债务管理闭环机制逐步健全，以全面实施预算绩效管理为关键点和突破口，推动财政资金聚力增效。三是落实预算法治，预算依法追责机制初步建立。新《预算法》对4 个方面、18 种情况负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员作出了法律规定，直接形成了预算依法追责的法律基础。

2.税收制度改革积极推进，保障市场和社会公平环境

一是各税种改进积极推进。“营改增”圆满完成，税收促进形成公平市场环境的效果日趋明显；环境税立法完成，资源税改革不断扩围深化，税收调节功能日益强化；个人所得税改革取得实质性进展，提高起征点，增加专项扣除，对四项劳动性所得实行综合计征，综合与分类相结合的个人所得税制度不断完善，税收公平收入分配的功能不断强化；个人财产信息系统不断健全，房产税立法有序推进；消费税方向明确，逐步推进。

二是税制结构不断优化。以国内增值税与消费税（“营改增”前为国内增值税、营业税与消费税）为主的流转税收入占税收收入比重不断下降；所得税（企业所得税和个人所得税）收入比重日益提升，直接税比重逐步提高。

3.财政体制改革工作积极推进

在保持中央和地方收入格局大体稳定的前提下，进一步理顺中央和地方收入划分，合理划分政府间事权和支出责任，事权适度上移，促进权力和责任、办事和花钱相统一，建立事权和支出责任相适应的制度。

一是财政体制适应性改革积极推进。先后出台事权和支出责任划分指导意见，完成共同事权权责划分，出台医疗、教育、科技、文化、交通等11 个分领域划分清单，财政体制制度化、规范化大幅提升。

二是调整中央和地方收入划分格局。在全面推开“营改增”后，税收返还增量分配定额化，增值税五五分成常态化，环保税完成立法后收入归属地方，推进消费税部分商品征收环节后移并将收入下放地方的改革。

三是转移支付制度改革取得较大进展。转移支付规模增加，分配办法更加完善，结构优化，建立健全专项转移支付制度的建立、定期评估和退出制度。

4.财政法制建设进展积极

《预算法》及《预算法实施条例》完成修订并实施，环保税、烟叶税、船舶吨税等12 个税种完成立法，修改税收征管法，推进个人收入和财产信息系统建设、完善税收征管相关配套措施。

（二）部分领域财税改革仍待深化，治理效能更待发挥

就财税改革的总体效果看，财政改革工作积极推进，现代财政制度框架基本建立，基本达到预期目标。但是相比国家治理体系和治理能力现代化的要求，财政治理功能仍没有发挥到位；基于权责匹配的治理机制建设不足，涉及利益调整、触动治理关系的实质性改革进展缓慢。

1.预算管理改革部分领域待深化，闭环治理机制约束待强化

一是四本预算管理理念有待清晰和落实。四本预算管理完善程度不一，理念尚不尽清晰，政府性基金预算如何适时转列一般公共预算以形成有机统筹，还只是基于问题或需求导向，没有形成规范的机制；至于一般公共预算转列政府性基金预算，更待明确；国有资本经营预算提高收益上交比例，支出与一般公共预算有效统筹，合理度仍待科学把握；社会保险基金预算精算平衡理念落实、财政兜底责任，都需要进一步明晰。政府债务如何健全预算管理，是否应该建立政府债务或投融资预算，也有待深化探讨。

二是预算管理闭环的制衡机制尚待强化。预算闭环管理机制初步建立，财政统筹性有了较大提升。但是，预算权分割问题没有解决，预算完整性有待提升。一般公共预算仍存在部门“二次分配”问题；取消财政支出增长“挂钩”问题仍待在实践中落实到位；预算公开透明的细化程度不够，影响监督效果。预算控制机制仍待完善，如结转结余资金规模或绩效结果如何与预算编制关联，有待细化深化；“无预算不支出”预算约束机制、中期财政规划落实有待强化，对决策约束仍相对软化。部门和政府层面预算绩效管理以及PPP、政府引导基金等支出的绩效管理有待深化。

三是财政风险管理相关问题仍待深化。债务风险管理闭环机制初步确立，但是财政作为最终责任的承担者负有兜底责任，防控环节前置决策参与不够，存在权责不匹配的问题，易引发道德风险。受老龄化及保险理念不够清晰的影响，社会保障财务可持续压力不减，确定待遇标准时精算平衡理念体现不充分，不利于财政风险控制。

2.税制及税收法定改革待深化

一是各税种改革有待深化。环保税虽已完成立法，但是改革内容大多只是原来排污费的平移，税收促进环保功能发挥受限。个人所得税边际税率偏高，影响高端人才引进。房产税立法引领改革积极推进，但进程慢于预期。资源税改革从价计征全面推开，但范围有待扩大。

二是税制结构有待优化。以财产税、遗产税为主的对存量征税的税制改革受诸多因素制约，仍待推进，目前依然是间接税为主体的税制结构，收入调节功能发挥不充分。

3.基于治理效能的财政体制改革仍待深化

财政体制是最难改的一项，不仅涉及财政，还涉及其他部门；不仅涉及经济，还涉及政治。随着经济和财政收入增速降档，财政体制的激励相容机制日益弱化，受诸多因素制约，还有大量工作需要推进。

一是财政事权需要与其他事权相匹配。形成统筹协调的整体，才好配置相应的支出责任，其他如行政事权的划分和组织又决定于部门的推进，也将制约财政事权与支出责任的匹配改革。

二是财政事权与财权（力）匹配也将是改革的一项重要任务。“营改增”使得作为地方主体税种的营业税消失，而房产税、消费税等配套的改革措施并未跟进到位，地方财政收支更加捉襟见肘。

三是地方积极性调动的问题。经济、财政收入高速增长时，增量调整空间大，地方有动力。在经济进入新常态以后，财政体制的弊端日益显现，动力在哪里？如何探索赋予地方政府一定的权限，机动、灵活的调整本地区的财政税收政策，以充分发挥地方政府的信息优势，科学安排政府的收入支出，推动本地区的经济发展和人民生活水平的提高，亟待探究。

4.财政法制建设距改革预期仍有距离

《预算法》和《预算法实施条例》修订获得通过，为推进财政改革和财政治理奠定了坚实的基础。但是，按照财政法定要求，税收、政府间关系、政府债务等立法仍在路上。现有税种由法规规范上升到立法规范的层面，任务仅完成一部分，后续任务仍然很重。

二、财政治理的框架逐步完善，效能发挥待强化

治理相较管理，呈现目标人本化、主体多元化、规则法制化、权力运行双向化、事务公开透明化等特点。党的十八届三中全会以来，财政治理主体关系不断完善，财政治理规则进一步具体化，包括预算全过程管理的预算编制、执行的程序，绩效评价管理的要求，中期财政规划的约束与指导作用，政府债务管理规范、应急处置和追责规定，等等，都有了相应的法律制度规定；财政治理主体法治化意识大幅提高。但相比理想的治理机制，仍有距离。

（一）财政治理主体多元化特征日趋明显，奠定了治理的基础

治理的重要特征是主体多元化。党的十八届三中全会以来的财税改革，有效促进了财政治理结构优化、主体责任进一步清晰，政府部门内部治理主体责任进一步清晰，财政、其它政府部门的职能权限和主体责任相对明确，政府、市场、社会等多元主体框架不断完善，奠定了财政治理的良好基础。

（二）完善政府与市场治理关系，有利于资源配置和统一市场形成

政府与市场关系是治理的重要内容。针对政府“越位”和“缺位”并存现象，按照党的十八届三中全会要求和新修订的《预算法》规定，市场能够调节的领域，财政不再干预。财政在支出管理上进行了一系列的改革，在做到相应重点保障到位的基础上，推广应用涉企资金基金化改革。

税收在创造公平市场环境方面也发挥着日益重要的作用。“营改增”全面推开，消除了重复征税的问题，强化了税收的“中性”，推进了产业分工和经济结构优化，有利于形成统一的市场体系。环保税、消费税和资源税改革注重社会公平和提升资源使用效率，改革后的消费税在引导人们消费方式的转变、加大对不可再生资源的保护方面倾向性更加明显；资源税从价计征的方式有利于构建更加规范的政府和企业关系，提升资源利用效率。

在发挥市场机制配置资源基础性作用方面，政府职能转变有待推进。税收优惠政策是我国地方招商引资的重要手段，对于地方经济发展发挥了重要作用，但政府多通过税收洼地、资源无偿或优惠使用等措施招商引资、促进经济发展，客观导致了无序竞争或是恶性竞争，致使2014 年国务院出台清理规范税收优惠政策文件后，又迫于各种现实的矛盾压力而暂缓执行，不利于公平竞争的环境和治理机制形成。

（三）完善政府与社会治理关系，进一步促进社会公平

政府与社会治理的关系表现在多个层次。首先是社会主体公民权利表达渠道的保障，其次是通过社会保障等制度安排保障居民公民的基本生存权利，通过税收调高补低促进社会公平。

1.政府与社会治理关系不断完善

公民权利直接表达方式就是各地尝试的参与式预算，形成政府决策、预算编制到民众诉求反映的直接联系渠道。另外，通过财政改革明晰财政或政府与人大的权责关系，提升治理效果。预算权的安排事关国家治理，关乎经济长远发展的大局，按照预算权划分的原则，预算的编制、执行应当在政府，审批、监督在人大。目前人大的预算审查能力及在预算监管方面尚有提升空间。

2.促进社会公平方面作用不断强化

一方面个人所得税等改革通过累进税率对高收入者进行调节，另一方面完善全覆盖的社会保障体系，通过两方面制度建立调高、补低的机制，促进社会公平，形成良性的治理机制。但是，税收促进社会收入分配公平力度仍然有限。限于目前的税制结构，对税收收入分配的调节仍未到位。目前的税收主要对流量收入征税，对存量财产征税因各方阻力而停滞不前，包括房地产税、遗产税在内的对存量财富调节的税制仍未建立，治理的机制仍待进一步完善，导致收入差距已经固化为财产、资产的收益，税收调节力度非常有限。随着社会发展、收入差距扩大和存量财富的增加，仅限于流量收入征税的税制，其税收调节功能日益受到局限。

（四）政府间关系的治理不断完善，但达到深化改革的要求任重道远

政府间关系的治理深化序幕已经拉开。《预算法》修订，对地方政府预算主体责任的规定，以及预算管理、地方政府债务管理等方面的改革，对于明确地方政府的权责、完善治理机制具有一定的促进作用。但是，政府间关系治理改革仍待深化，治理效能尚待发挥。

1.财政事权和支出责任划分文件出台，但有待落到实处

中央和地方之间的财政关系是国家治理体系的重要维度之一，合理划分中央与地方财政事权和支出责任是政府有效提供基本公共服务的前提和保障，是建立现代财政制度、推进国家治理体系和治理能力现代化的重要内容。《国务院关于推进中央与地方财政事权与支出责任划分改革的指导意见》明确了改革的主要内容、方向和相应的责任主体及主体责任，为理顺政府间财政关系奠定了良好基础。转移支付管理的规范性、科学性、有效性和透明度明显提高。转移支付改革不断推进，地区间基本公共服务均等化程度不断提升，同时，结合清理、整合、规范专项转移支付工作，对于提高资金统筹使用和绩效提升、规范央地治理关系、提高两个积极性具有重要意义。

但是，权责匹配的激励相容机制待强化。党的十八大以来突出了事权和支出责任划分，在理念上有利于推进政府间治理关系规范化。但事权划分中的“权”到底是什么，中央决策，地方执行，事权划分含义是什么，以及与我国单一制的管理体制如何衔接，都需要明确。既然权力多体现在执行层面，目前仍难以形成基层地方的主体税种，地方税体系建设任重道远。同样，在宪法及政府组织法中，明确规定地方要服从中央，那支出事权及责任划分又是什么，具体怎么把握，也是需要进一步明确的问题。

2.政府部门内部治理关系不断完善，但深化改革仍有很长的路要走

一是统一预算分配权。随着综合预算等改革的推进，财政资金统筹程度有所提高。但仍存在部门二次分配权问题，明确了“取消挂钩”却落实不到位等问题。

二是提高预算遵从度，形成良性激励约束机制。强化预算编制、执行的程序要求，都在《预算法》和相关制度规定下的程序运行，有效避免主观拍脑袋决策和随意调整预算的情况；强化中期财政规划的约束和指导作用，第一年约束当年预算，第二、第三年指引相应年度的预算。切实强化中期规划的约束、指导作用，要逐步强化没有规划不进项目库、没有项目库不进预算、没有预算不能支出的有效约束机制，不断完善财政支出和相应部门事务安排的科学性，以财政价值形态的“钱”，约束和指引部门推进事业需要做的实物形态的各种“事”，形成有机的统一，要强化绩效结果管理、赋予责任主体过程管理的权限，深入推进治理改革。

三是强化治理机制。财政是国家治理的基础和重要支柱，预算是国家治理的重要工具，我国的预算决策体系尚不健全，预算权不统一，人大对预算的审查不到位，预算执行结果如何与预算编制关联尚待深化；中期财政规划对部门决策科学化起到一定的促进作用，但是对于促进政府管理理念转变，作用远没有发挥到位。

四是加强预算绩效管理工作。健全预算绩效管理机制，全面推进预算绩效管理工作，设计科学合理的预算资金使用效果评价体系，强化政府支出责任和效率意识，逐步将绩效管理范围覆盖各级预算单位和所有财政资金；绩效评价重点由项目支出拓展到部门整体支出和政策、制度、管理等方面，在事前对财政资金的使用进行成本效益分析，事后综合评价财政资金使用的短期效果和长期效应；加强绩效评价结果应用，将评价结果作为调整支出结构、完善财政政策和科学安排预算的重要依据，以科学地调整下一阶段各部分的财政资金分配情况。全面预算绩效管理，项目层面有实践参考，目标相对明确，而部门和政府层面，目标又是什么，恐怕得依赖于对国家治理的认识深化，仍有很长的路要走。

目前预算改革措施如统筹使用财政资金，统筹四本预算，减少专项转移支付，防止财政资金使用的碎片化，加强地方债务的管理，编制中期财政预算等都会触动对各地方、各部门的权力和既得利益，在推进过程中可能会受到既得利益者的阻碍，影响改革进程和效果。这就需要政策制定者将部门间、各级政府间职责、权限划分清楚，统筹兼顾、循序渐进，合理地协调各方面的利益关系，在保障财政运行稳定和经济发展的基础上推动财税领域内的各项改革。

三、下一步财税改革的展望

站在“十四五”的新起点上，深化财税体制改革，提升财政能力，发挥治理效能，对于发挥好财政作为国家治理的基础和重要支柱的作用，具有重要意义。

（一）全力推进财政体制改革，提升政府间财政治理能力

把中央和地方财政关系放到首位，既表明央地财政关系在未来财政改革中的重要地位，也体现问题导向的改革新方略，加快推进财政体制改革。

一是深化事权与支出责任划分改革。党的十九大要求“权责清晰”。随着财政事权概念的提出，我们需要深化认识，事权可以理解为既有行政事权也有财政事权，要更好地与责任对应。既要处理好政府与市场关系，也要在中央统一领导下处理好地方事权安排的问题，更为重要的是中央和地方权责关系的清晰划分问题，我们需要在理论上进一步明晰划分方向，是按项目清晰划分还是按要素划分，在实践中怎么落实，都需要我们进一步明确。

二是两个积极性问题。分税制改革以来，得益于经济的快速增长，财政收入增量空间大，有一定的激励效果。但是在经济步入新常态以后，增量的空间收窄了，体制的激励如何落实，恐怕得依赖完善主体权责，形成权责内洽的治理机制。基于中央统一领导、地方授权执行的模式，明确权责，赋予执行主体更大自主权，并对结果负责，形成权责内洽机制。

（二）完善全面规范、约束有力的预算制度，提升预算治理效能

党的十八届三中全会后财政改革领域修法、出台文件制度最多的就是预算管理，规范管理和治理能力有了较大提升，但仍存在一些决策不规范、约束软化等短板问题。

一是全面规范透明。进一步完善预算改革的成果，在出台系列法律、制度、文件完善管理的基础上，从预算编制、执行、监督及绩效管理的全过程管理；并扩展到四本预算组成的完整的政府预算体系，预算规范透明程度大大提高。同时，将预算管理的流程程序化、时间限定化、支出标准化、责任具体化，做到全面规范化，全面“透明”，强化社会监督，促进预算良性治理。

二是完善预算标准。过去我们预算管理方面逐步制定完善了人员标准、公用经费标准，项目支出标准也不断完善，支出标准化管理不断提升。但是，项目支出标准本身还有待完善，公共服务标准，比如社保、教育等支出标准也有进一步科学化、合理化的空间，再延伸一点说，标准前面的“事”和机构的设置是否合理、科学，有些项目中人员支出也占有很大比例，恐怕也是与支出标准密切关联的，等等，这些都需要通过标准的科学化来完善。

三是提升预算约束力。严格落实预算法，进一步提升预算约束力，切实避免预算决策和调整随意、部门“二次分配权”被肢解预算完整性、统一性问题。强化中期财政规划约束力，更好发挥财政在国家治理中的基础和重要支柱作用。强化绩效管理，着力推进绩效目标管理前置到预算绩效的全过程管理，依托绩效评价对项目的存续进行评估、清理整合，使绩效管理成为财政支出结构优化、资金效益提升的重要手段，实现贯穿预算全过程的绩效目标前置、全过程跟踪评价管理、绩效结果与预算管理紧密挂钩的良性机制，逐步建立的全覆盖、全过程预算绩效管理。深化全面预算绩效管理，在做好项目绩效管理的同时，积极做好部门层面和政府预算层面的绩效管理深化研究，切实推进全面预算绩效管理的落实。

（三）推进税收改革，健全地方税体系

税制改革的推进包括税种、税制等要求。一是完善相关税种改革，完善“营改增”之后增值税抵扣与税率简并问题；加快推进房地产税改革，推进个人所得税改革，其中个人所得税改革可以在继续推进综合所得税改革的同时考虑边际税率比较高的不利影响，及时调整；全面推开资源税改革；扩大征收范围，征收环节后移，加快完善消费税等相关税种的改革。二是优化税制，统筹考虑结构性减税安排，扩大直接税比重，动态调整优化税制结构。三是健全地方税体系，在营改增之后过渡性的体制调整基础上，加快地方税体系建设，增强地方财政能力。四是推进税收法制化。

（四）全面深化财政治理改革，提升国家治理能力

财政治理主要涉及政府与市场、政府与社会、中央和地方财政关系。随着市场在资源配置中发挥决定性作用的明确，市场能够有效调节的，财政不再直接干预，如何约束政府“管不住的手”的同时，需要有效发挥政府引导基金、政府购买服务等的作用；税收政策如何保障公平统一的市场环境，转变观念，有效利用税收优惠政策，也是政府与市场关系处理的重要一面。政府与社会治理关系，既要保障民众诉求反映到财政决策的有效渠道，也要防止民粹主义导致的社会福利超过经济发展水平，造成代际失衡的问题，同时要积极发挥社会组织和居民社区自治等的作用。中央与地方财政关系治理，需要明确中央和地方政府财政关系划分的理论基础，并进一步出台权责清单，建立激励约束相容的机制；同时，进一步完善政府治理，促进财政部门与业务部门的治理关系，探索建立权责清晰内洽的机制，强化预算约束，提升资金效益，有效防控财政风险。从部门、政府、国家等多维度、多层次把握财政，深度理解“财政是国家治理的基础和重要支柱”，立足国家财政的高度，提升财政资源配置能力，强化财政在国家治理格局的形塑和治理效能发挥方面的重要作用。