预算松弛问题的博弈分析

刘跃刚/哈尔滨飞机工业集团有限责任公司

在企业实际工作中，预算指标制定过程十分繁琐。按照委托代理理论，预算管理者是委托人，预算执行者是代理人，委托人和代理人为了实现各自利益的最大化，均会根据各自需要对预算指标制定自己可接受的期望值。预算指标的完成情况决定着企业的经营成果和业绩表现，也直接影响企业管理者和员工的经济利益，作为全面预算的起点，预算指标的合理与否在很大程度上决定着企业管理的功效。

一、预算松弛产生的原因

预算松弛是指最终确定的预算指标与预算最优目标之间的差异，是预算编制过程中普遍存在的现象。预算执行者为了自己的利益存在操纵或歪曲预算目标的动机，并对整个预算管理的有效性产生直接影响，预算松弛现象存在于任何管理层级的上下级之间。

企业在预算制定过程中，通常会存在三种角色，预算委员会是全面预算的最高决策机构，财务部门是具体的预算管理者，其他各部门和生产车间为预算参与者和执行者。三种角色又可以分为两类，预算管理者和预算执行者。依据理性经纪人假设，每一个从事经济活动的人都是利己的，也就是说每一个人都力图以最小经济代价去获得最大的经济利益，进而产生了预算松弛。

（一）上下信息不对称

信息不对称是产生预算松弛的客观因素。不同的层级对公司信息的掌握程度是不同的［1］，预算管理者往往掌握更多的是公司战略级的宏观信息，预算执行者往往掌握更多的是部门级的微观信息，这是委托代理理论在公司内部的一个体现［2］。代理人往往利用自身信息上的优势，故意高估支出、低估收入或业绩能力，导致预算松弛的产生，代理人可以轻松地完成预算，在年末绩效考核时获得较好的结果，更好地体现自己的工作能力。而委托人则会对代理人提出的预算指标产生质疑，即使是接近真实情况的预算指标也会被认为偏低，在实际工作中，信息不对称现象会一直存在，这就导致预算松弛现象很难消除。

（二）盈余尺度不统一

预算管理者和预算执行者双方已博弈多年，根据以往经验，预算执行者在上报预算时，会留有一定的盈余［3］，让预算管理者进行调整，而预算管理者则知道预算执行者已经预留了盈余，双方都凭经验进行主观判断。如果预算执行者基于真实的情况上报预算，而预算管理者基于经验判断进行加码，则诚实的预算执行者则会变成被鞭打的快牛，越跑越快，越来越辛苦，但是相应的报酬却没有变化；如果狡猾的预算执行者上报了一个很大盈余的预算指标，预算管理者即使调整后，仍有盈余，则可以轻松地完成任务。于是，慢牛越来越多，快牛越来越少，最终导致实际数、预报数与核定数之间的差异越来越大。

（三）绩效考核不公平

绩效考核包含激励和约束两个方面，激励和约束相辅相成。绩效考核的主要作用就是“奖勤罚懒”，执行的基础就是预算指标。在预算指标的制定过程中，基于“激励机制”理论二者目标选择不同，假设所有预算执行者均完成了预算指标，预算管理者很难判断其为了完成指标所付出的辛苦程度，则激励效果不好，绩效考核很难公平。由于缺少一套公平科学合理的考核体系来约束所有人，为了寻找内心的公平，所有预算执行者都倾向于更轻松的完成指标［4］，进而获得“性价比”比较高的考核结果，导致预算松弛的进一步产生。

二、预算松弛给企业带来的不利影响

预算松弛现象对企业危害非常大，预算制定过程往往要历经几个月时间，在这个过程中要经过反复多轮的沟通，耗费了管理者大量的时间和精力，上下级在不断地博弈，导致互相猜疑，缺少诚信，对企业发展产生严重阻碍。

（一）阻碍企业战略落地

企业战略是企业为实现其远景目标而制定的整体性规划，全面预算是战略落地的最有效的承接工具，预算指标是企业战略的显性量化，而预算松弛则会导致企业最终确定的预算指标与最优预算目标之间存在差距。公司各部门产生的预算松弛会逐渐累加，从而影响到公司的整体战略实施。比如，企业为了占领市场，制定了成本领先战略，可是在策划成本压降目标时，博弈论中“公财悲剧”现象就出现了，各部门均为自己保留一定的压降空间，确保预算可以顺利完成，同时期待别人多压降一些，最终产品总成本降低有限，阻碍成本领先战略落地。

（二）降低企业运营效率

企业运营效率是指企业利用资产和资源的搭配产生效益的能力，即投入产出比或成本收益比的最优状态。预算松弛则会影响资源配置，降低配置效率，进而影响企业运营效率［5］。比如，企业依据市场预测在制定销售计划时比较松弛，相对保守，而据此制定生产计划，采购计划，资金计划和人力资源计划等，结果当销量增加时，其他部门由于临时增加任务，准备不足，需要很长时间才能匹配相应资源，降低了企业运营效率。

（三）影响绩效考评效果

绩效考评需要运用科学的方法、严谨的程序和既定的标准，对评定主体与既定任务尽量做出准确的评价。在现实工作中，很多企业的考评依据就是预算指标完成情况，预算执行者在预算制定过程中，为确保考核结果完成，作为理性经济人，首先会评估自己可以完成的真实业绩，然后制定比真实业绩低的预算目标，实现自己超额完成预算指标的假象，得到管理层的表扬，获得较高的激励性报酬，绩效考评最终会演变为看谁可以制造更多的假象，完全失去公平效果。

三、预算松弛中的博弈分析

作为具有激励和约束作用的预算，激励和约束本身就具有天然的博弈特性，是对立的两端，既冲突又合作，博弈论就是研究理性决策者之间冲突及合作的理论。在企业实际应用中，利用博弈思维将盘根错节的关系理性化和显性化，来解决预算中遇到的问题。

（一）引入“诱真模型”，防范决策者的道德风险

按照委托代理理论，在制定全面预算时，企业上下级之间的信息是不对称的。作为代理人的下级预算部门拥有更多的信息，凭借信息优势制造预算松弛，预算松弛就是一种逆向选择的道德风险行为。为了让预算执行者说出“实情”，可以引入“诱真模型”，又称作实情诱导模型，可以让下级进行理性选择，进而可以在一定程度上预防道德风险。

B=F+K1YB+K2（Y-YB）Y≥YB

=F+K1YB+K3（Y-YB）Y＜YB

其中：B=预算执行者获得的报酬；

F=报酬中的固定部分；

YB=预算指标；

Y=实际完成值；

K1，K2=奖励系数；

K3=惩罚系数。

上述模型中，预算执行者的报酬由固定部分、按预算指标计算部分和按预算完成情况计算部分组成。该模型之所以可以减少预算松弛，关键在于预算管理者如何分配K1，K2，K3三个系数，主要有三种情形：

（1）如果0＜K1＜K2＜K3，那么下级将倾向于压低收入和利润，抬高成本费用，以便超额完成预算指标，发生预算松弛。

（2）如果0＜K3＜K2＜K1，那么下级将尽可能的抬高收入和利润，压低成本费用，去赚取预算指标部分，完全不顾实际经营状况，发生预算松弛。

（3）如果0＜K2＜K1＜K3，那么下级将在本单位可能的范围内尽量使自己的预算符合实际，因为只有这样，下级的报酬才能最大化。

预算管理者可以通过巧妙的设置K1，K2，K3三个数之间的关系，调整系数间差距，进而引导预算执行者准确申报预算和严格执行预算。在下级单位真实管理水平一定的前提下，将预算指标设定的越接近其真实业绩水平，获得的报酬就越大，“诱真模型”会使人为制造的预算松驰显著减少。

（二）升级“博弈模型”，让预算过程决定最终结果

上述“诱真模型”更多的是预算管理者对结果的控制，预算执行者在预算制定过程中没有过多的参与权。修订该模型，在预算制定过程中将预算执行者的预算松弛动机消灭，让预算执行者制造预算松弛需要付出相应成本，只有松弛带来的收益大于成本时，预算执行者才会把预算松弛的动机付诸行动。

实际工作中，企业的预算过程多数都是两下两上，有着明确的先后顺序［6］，符合博弈论的序贯行动规则。针对序贯行动，博弈论有一条法则“向前展望，倒后推理”，每个参与者必须推断其他参与者接下来的反应，并据此决定自己的最佳行动。预算制定过程中的博弈双方为预算管理者和预算执行者，当博弈双方在已知的规则下博弈过程对博弈结果产生影响时，参与博弈的双方均会理性选择。预算管理者有权决定预算执行者的最终奖励分配，预算执行者的反馈同样也会影响最终结果，让预算的上下过程均参与计算最终结果，序贯均衡就出现了，将“诱真模型”升级为“博弈模型”。

B=B1+K1（Y2-Y1）+K2（Y-Y2）Y≥Y2

=B1+K1（Y2-Y1）+K3（Y-Y2）Y＜Y2

其中：B=预算执行者最终获得的报酬；

Y1=一下初级预算指标；

B1=一下目标对应的报酬；

Y2=二下部门参与后的终极预算指标；

Y=实际完成值；

K1，K2=奖励系数；

K3=惩罚系数。

从上面博弈模型可以看出，一下目标是预算管理者依据公司的发展战略制定的最初目标，二下目标则是预算管理者和预算执行者经过博弈后的最终目标，也是考核目标。二下目标和最终完成的实际业绩之间存在相互制约关系，通过奖惩系数的调节，可以实现不同的奖惩效果。选择0＜K2＜K1＜K3情形进行验证，假设K1=0.4，K2=0.2，K3=0.6。

如果假定一下目标Y1为3，对应的报酬B1为目标Y1的一半，则B的结果如表1所示。

表1 假定一下目标为3，对应的报酬为目标的一半时的结果

从上表可以看出，标示颜色的数据为所处列的最大值，意味着预算执行者在参与预算指标制定时，只有如实的将预算指标反馈为与自己真实业绩相等时，即Y=Y2时得到的报酬才是最大的。

如果假定最终完成值Y 为3，预设对应的报酬B1为目标Y1的一半，则B的结果如表2所示。

从表2可以看出，如果预算执行者在已知自己真实业绩的情况下，在参与预算博弈过程中，如实上报真实情况，即Y2=3时所获得报酬是最大的。上级在制定一下目标Y1时，由于B1与Y1具有一定的联动关系，因此上级也应充分考虑下级的真实情况，避免一下目标过大，多付出报酬，不能最大化企业效益。

表2 假定最终完成值为3，对应的报酬为目标的一半时的结果

综上，可以得出结论：无论在什么情况下，预算执行者在参与预算指标制定和完成预算目标过程中，实话实说，如实反映才是上策；预算管理者，制定最合理的预算目标，才能用最小的成本获得最大的收益。当上述规则明确时，预算博弈双方会推演预算过程中每一步对预算结果的影响，预算执行者作为理性经济人，在充分的理性推演后，会找到一个最优的均衡解，那就是制定一个自己实际能完成的最佳预算目标，获得的奖金才最多，因此“博弈模型”在一定程度上可以消除预算松弛现象。

（三）变化“绩效模型”，综合应用于多维绩效指标

全面预算也是制定公司及部门关键绩效指标的主要来源，是整个绩效管理的基础和依据，预算本身并不是最终目的，更多的是充当一种在公司战略与经营绩效之间联系的工具。企业的绩效考核体系是一个多维度的指标体系，企业在实际工作中，预算执行部门通常会有很多考核指标，考核是这些考核指标综合作用的结果［7］，而且很多预算指标并不是以金额进行计量的，比如存货周转率，销售利润率等，致使Y和B不是同一个计量属性，无法直接应用上述公式。为了将预算结果应用于多个考核指标中，需要将“博弈模型”变更为“绩效模型”。

B=B1×（1+K1（Y2-Y1）/Y2+K2（Y-Y2）/Y2）Y≥Y2=B1×（1+K1（Y2-Y1）/Y2+K3（Y-Y2）/Y2）Y＜Y2

其中：B 是最终得到的绩效考核分数；B1是某一绩效考核标准分数

预算是对未来的经营情况进行预估，考核是对已完成的结果进行评价，预算和考核的有效结合可以确保战略目标逐层分解，防止实施脱节。预算指标是企业战略目标的量化，以此作为绩效考核指标可以达到考核的导向性作用，将各预算指标通过一定方式转换为绩效考核的指标，转变为相对数指标，显然相对数指标更能客观真实反映对企业总体贡献的大小。“绩效模型”可以在多个维度进行考核应用，总体上减少预算松弛。

四、结语

管理是一门艺术，企业管理过程中不能假设下级和你有着一样的偏好，必须进行充分的换位思考。博弈论作为研究科学的理论和行为的艺术，给我们的重要启示就是必须考虑对方的想法，以此来制定自己的策略。人的本性均倾向以自我为中心，只关注自身需要，但是如果提高到管理艺术的层次，就要理解他人的立场、他人的观念以及他人的决策方式，并运用这种对“对手”的理解来指导我们的行动。在实际管理过程中要理性制定策略，引入好的管理工具，从而帮助企业高效有序地运行。